TA33 · 3ème Chambre — 14 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 29 janvier 2022, M. A demande au tribunal de corriger l'imputation du déficit global reportable de son foyer fiscal appliquée à son imposition sur le revenu au titre de l'année 2018 pour l'imputer sur les revenus de l'année 2019.  
 Il soutient que : 
 - avec le passage au prélèvement à la source, les impôts ont été " effacés " en 2018, la déduction de son déficit foncier n'aurait donc aucun effet sur son imposition, de ce fait, il peut le déduire sur l'année 2019 afin de ne pas perdre le bénéfice de cette déduction ;   
 - l'application de ce dispositif dans sa situation constitue une méconnaissance du principe d'égalité devant l'impôt.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 18 juillet 2022, le directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - la loi n°2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances 2017 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Fazi-Leblanc, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Willem, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. A réside à Varenne (Dordogne). Son foyer fiscal a fait l'objet d'un contrôle sur pièces qui a donné lieu à une proposition de rectification du 1er mars 2021 par laquelle l'administration fiscale a remis en cause l'imputation d'un déficit global reportable de 63 666 euros sur l'année 2019 et l'a réimputé sur l'année 2018. En réponse, par un courrier du 18 mai 2021, M. et Mme A ont contesté cette reprise du déficit global sur l'année 2019. Leur recours hiérarchique en date du 30 juin 2021, puis leur réclamation contentieuse enregistrée par l'administration fiscale le 29 novembre 2021 ont été rejetés respectivement les 27 juillet 2021 et 15 décembre 2021. M. A demande au tribunal que le déficit global reportable de 63 666 euros soit imputé sur l'année 2019 et vienne ainsi en déduction de son imposition 2019.  
 2. Aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : / I. - Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement. / () ". 
 3. Aux termes de l'article 204 A du code général des impôts : "1. Les revenus imposables à l'impôt sur le revenu suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions ou aux rentes viagères ou dans les catégories des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles, des bénéfices non commerciaux et des revenus fonciers, à l'exception des revenus mentionnés à l'article 204 D, donnent lieu, l'année au cours de laquelle le contribuable en a la disposition ou de leur réalisation, à un prélèvement. / 2. Le prélèvement prend la forme : / 1° Pour les revenus mentionnés à l'article 204 B, d'une retenue à la source effectuée par le débiteur lors du paiement de ces revenus ; / 2° Pour les revenus mentionnés à l'article 204 C, d'un acompte acquitté par le contribuable. / 3. Le prélèvement effectué par le débiteur ou acquitté par le contribuable s'impute sur l'impôt sur le revenu dû par ce dernier au titre de l'année au cours de laquelle il a été effectué. S'il excède l'impôt dû, l'excédent est restitué. ". 
 4. Aux termes du II de l'article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : " - A - Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l'article 204 A du code général des impôts, tel qu'il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d'un crédit d'impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l'absence de double contribution aux charges publiques au titre de l'impôt sur le revenu. / B. - Le crédit d'impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2018 résultant de l'application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l'article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l'article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l'article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. Le montant obtenu est diminué des crédits d'impôt prévus par les conventions fiscales internationales afférents aux revenus mentionnés au 1 du même article 204 A. (). 3° Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des dix années suivantes () ".  
 5. Le requérant soutient que l'administration n'aurait pas dû imputer le déficit global reportable constaté en 2017 sur les revenus qu'il a réalisés au titre de l'année 2018 dès lors que les revenus de l'année 2018 ne devaient pas être soumis à l'impôt sur le revenu en raison de l'entrée en vigueur du mode de recouvrement par le prélèvement à la source.  
 6. En premier lieu, il est constant que le foyer fiscal de M. A possède un déficit global reportable de l'année 2014 à déduire de ses revenus pendant une durée maximale de six ans, soit de 2014 à 2020 inclus et qu'au 31 décembre 2017, il lui restait à déduire 63 666 euros. M. A soutient que, dès lors que les impôts 2018 étaient " effacés " et " annulés " par le crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement du fait de la mise en place du prélèvement à la source, ses impôts auraient de toute façon été " effacés " et qu'il peut donc reporter son déficit d'un an et le déduire de ses revenus 2019. Toutefois, il résulte des dispositions précédentes que si, en raison de l'entrée en vigueur du dispositif de recouvrement de l'impôt sur le revenu par prélèvement, le législateur a entendu faire bénéficier les contribuables, au titre de l'imposition des revenus de l'année 2018, d'un crédit d'impôt modernisation du recouvrement, afin d'éviter de leur faire supporter en 2019 une double contribution aux charges publiques en mettant en recouvrement une imposition au titre des revenus de l'année 2018 et en prélevant, conformément à l'article 204 A du code général des impôts l'imposition due au titre des revenus de l'année en cours, il n'a pas prévu de neutraliser, au titre de l'année 2018, l'imputation des déficits prévue par les dispositions du 3° du I de l'article 156 du code général des impôts, citées au point 2. Par ailleurs, l'imputation des déficits antérieurs sur les revenus de l'année, qui est une opération visant à déterminer le revenu imposable, intervient, par définition, avant l'imputation d'un éventuel crédit d'impôt. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a imputé le déficit global sur l'année 2018.  
 7. En second lieu, si M. A soutient que la mise en œuvre de ce dispositif en 2018 reviendrait à ne pas tenir compte de l'égalité devant l'impôt de chaque contribuable, il doit être regardé comme contestant la constitutionnalité des dispositions législatives précitées. Or, il ne formule pas de question prioritaire de constitutionnalité par mémoire distinct. Au surplus, le principe d'égalité des contribuables devant l'impôt ne s'oppose pas à ce que législateur règle de façon différente des situations différentes. Par suite, le moyen tenant à ce que ce dispositif reviendrait à méconnaître le principe d'égalité devant l'impôt de chaque contribuable est écarté.   
 8. Il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à contester l'imputation effectuée par l'administration de son déficit global reportable d'un montant de 63 666 euros sur son revenu global de l'année 2018 et à demander que son déficit foncier soit reporté en déduction de ses revenus 2019.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde.  
 Délibéré après l'audience du 30 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Ferrari, président,  
 Mme C et Mme Fazi-Leblanc, premières conseillères.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 décembre 2023. 
 La rapporteure, 
 S. FAZI-LEBLANC 
 Le président, 
 D. FERRARI 
 Le greffier, 
 Y. JAMEAU 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,