TA20 · 2ème chambre — 24 octobre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 23 mai 2022 et 20 mai 2025, la SAS Bernardini nutrition, représentée par Me Bronzini de Caraffa, doit être regardée comme demandant au tribunal : 
 
1°) le remboursement d’un crédit d’impôt pour investissements en Corse pour un montant de 48 296 euros au titre de son exercice clos le 31 décembre 2020 ; 
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
- l’exception de recours parallèle soulevée par l’administration ne saurait être accueillie ; 
- le matériel de sport qu’elle a acquis est éligible au crédit d’impôt dès lors qu’il constitue bien un équipement amortissable utilisé pour une activité commerciale ou libérale ; 
- les autres investissements réalisés sont éligibles au dispositif de faveur au motif qu’il s’agit de travaux ayant permis l’aménagement et l’agencement de la salle de sport. 
 
Par des mémoires en défense, enregistrés le 10 avril 2025 et le 10 juin 2025, le directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse conclut au rejet de la requête. 
 
 
 
 
Il soutient que : 
- la requête est irrecevable par application du principe de l’exception de recours parallèle ; 
- les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Doucet ; 
- et les conclusions de M. Martin, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. La SAS Bernardini nutrition sportive, créée le15 novembre 2014, est répertoriée sous la désignation « commerce de détail d’articles de sport en magasin spécialisé ». Elle a sollicité le bénéfice d’un crédit d’impôt pour investissements en Corse au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2020 pour un montant de 48 296 euros correspondant à 30 % de 160 987,97 euros d’investissements dans le cadre de l’exploitation d’un local situé avenue Sampiero Corso à Bastia depuis 2017, pour lequel elle a conclu, en 2020, un bail commercial afin d’y installer une salle de sport située au sous-sol du local déjà occupé par la boutique d’articles de sport. Par une décision du 22 mars 2022 l’administration a accepté sa demande à hauteur de 669 euros et a rejeté le surplus. Par la présente requête, la société Bernardini nutrition sportive demande au tribunal de lui accorder le remboursement du crédit d’impôt pour investissements en Corse pour un montant de 48 296 euros au titre de son exercice clos le 31 décembre 2020. 
 
Sur l’étendue du litige : 
 
2. Aux termes de l’article L. 199 C du livre des procédures fiscales : « L'administration, ainsi que le contribuable dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, peuvent faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d'appel, jusqu'à la clôture de l'instruction. (…) » Aux termes du deuxième alinéa l’article R. 200-2 du même livre : « Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration. ». Il résulte de ces dispositions que les conclusions d’un contribuable présentées devant le tribunal administratif ne peuvent être accueillies que dans la mesure où elles ne conduisent pas à un remboursement supérieur à celui demandé à l’administration dans sa réclamation.  
  
3. La société requérante a sollicité dans sa requête introductive d’instance le remboursement d’un crédit d’impôt pour investissements en Corse pour un montant de 48 296 euros, correspondant à la somme sollicitée dans son formulaire de demande de remboursement. Or, par sa décision du 22 mars 2022, prise sur la réclamation préalable de la société requérante, l’administration fiscale a accordé le remboursement d’un crédit d’impôt pour investissements en Corse à hauteur de 669 euros. Ainsi, comme le soutient l’administration fiscale en défense, le quantum du litige porte sur la somme de 47 597 euros.  
 
Sur la fin de non-recevoir opposée en défense : 
 
4. Si, dans sa requête introductive d’instance, la SAS Bernardini Nutrition demande au tribunal d’annuler la décision du 22 mars 2022 prise sur sa réclamation préalable, il résulte de ses écritures qu’elle présente à l’appui de sa requête des moyens relevant du bien-fondé de la demande de remboursement, se rattachant au recours de plein contentieux ouvert devant le juge de l’impôt. Si l’administration fiscale est fondée à soutenir qu’un contribuable n’est pas recevable à poursuivre directement devant le tribunal administratif, par la voie du recours pour excès de pouvoir, l’annulation d’une décision rejetant une demande de crédit d’impôt pour investissement en Corse dont il pouvait obtenir le bénéfice en recourant à la procédure prévue aux articles R. 190-1 et suivants du livre des procédures fiscales, les conclusions à fin d’annulation doivent être requalifiées en conclusions à fin de remboursement. Ainsi, la fin de non-recevoir opposée en défense doit être écartée.  
 
Sur le bien-fondé de la demande de remboursement : 
 
En ce qui concerne l’application de la loi fiscale : 
 
5. Aux termes de l’article 244 quater E du code général des impôts dans sa version applicable au litige : « « I. – 1° Les petites et moyennes entreprises relevant d'un régime réel d'imposition peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des investissements, autres que de remplacement, financés sans aide publique pour 25 % au moins de leur montant, réalisés jusqu'au 31 décembre 2023 et exploités en Corse pour les besoins d'une activité industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole (…) 3° Le crédit d'impôt prévu au 1° est égal à 20 % du prix de revient hors taxes, à l'exclusion des meublés de tourisme : / a. Des biens d'équipement amortissables selon le mode dégressif en vertu des 1 et 2 de l'article 39 A et des agencements et installations de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle créés ou acquis à l'état neuf (…) 3° bis Le taux mentionné au premier alinéa du 3° est porté à 30 % pour les entreprises qui ont employé moins de onze salariés et ont réalisé soit un chiffre d'affaires n'excédant pas 2 millions d'euros au cours de l'exercice ou de la période d'imposition (…) V. – Le bénéfice du crédit d'impôt mentionné au I est subordonné au respect de l'article 14 du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité. ». Aux termes de l’article 39 A du même code : « 1. L'amortissement des biens d'équipement, autres que les immeubles d'habitation, les chantiers et les locaux servant à l'exercice de la profession, acquis ou fabriqués à compter du 1er janvier 1960 par les entreprises industrielles, peut être calculé suivant un système d'amortissement dégressif, compte tenu de la durée d'amortissement en usage dans chaque nature d'industrie. Un décret en Conseil d'Etat fixe les modalités de l'amortissement dégressif. (…) ». Et aux termes de l’article 22 de l’annexe II de ce code : « Les entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés ou de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux peuvent amortir suivant un système dégressif, dans les conditions fixées aux articles 23 à 25, les immobilisations acquises ou fabriquées par elles à compter du 1er janvier 1960 et énumérées ci-après : / Matériels et outillages utilisés pour des opérations industrielles de fabrication, de transformation ou de transport ; / Matériels de manutention ; / Installations destinées à l'épuration des eaux et à l'assainissement de l'atmosphère ; / Installations productrices de vapeur, chaleur ou énergie ; / Installations de sécurité et installations à caractère médico-social ; / Machines de bureau, à l'exclusion des machines à écrire ; / Matériels et outillages utilisés à des opérations de recherche scientifique ou technique ; / Installations de magasinage et de stockage sans que puissent y être compris les locaux servant à l'exercice de la profession ; / Immeubles et matériels des entreprises hôtelières. / Sont exclus du bénéfice de l'amortissement dégressif les biens qui étaient déjà usagés au moment de leur acquisition par l'entreprise ainsi que ceux dont la durée normale d'utilisation est inférieure à trois ans (…) ». 
 
6. Il résulte notamment de ce qui précède que sont éligibles au crédit d’impôt prévu par ces dispositions les investissements relatifs aux biens d’équipement amortissables selon le mode dégressif et les agencements et installations de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle. En outre, ces investissements ne doivent pas avoir pour objet le remplacement d’investissements déjà exploités en Corse pour les besoins de la même activité. 
 
S’agissant des matériels de sport : 
 
7. Les matériels de sport, des vélos de salle, dont la société requérante a fait l’acquisition pour un montant de 81 172,37 euros, ne correspondent à aucune des catégories visées par les dispositions précitées, et notamment pas comme se rapportant à des biens amortissables selon le mode dégressif, dès lors qu’ils ne sont pas susceptibles d’être utilisés dans leur activité de production par des entreprises industrielles. Par suite, la SAS Bernardini nutrition sportive n’est pas fondée à soutenir que ces biens sont amortissables selon le mode dégressif dans des conditions lui ouvrant droit au bénéfice du crédit d’impôt. 
 
S’agissant des travaux d’aménagement de la salle de sport : 
 
8. Il résulte des dispositions précitées du a du 3° du I de l’article 244 quater E du code général des impôts que les agencements et installations des locaux commerciaux ne peuvent s’entendre que des éléments destinés à mettre les locaux commerciaux en état d’utilisation et faisant corps avec eux. 
 
9. D’une part, il résulte de l’instruction, notamment de l’état des lieux du local pris en location daté du 11 juin 2020 annexé au bail commercial qu’elle a conclu, que le local en cause présente des infiltrations d’eau, que le plafond, les murs et le sol sont en très mauvais état et qu’il est nécessaire de refaire les arrivées d’eau, les canalisations et le compteur électrique. Il résulte également du procès-verbal du 2 mai 2025 établi par un commissaire de justice mandaté par la société requérante aux fins notamment de constater les travaux et aménagements réalisés que « d’importants travaux ont été réalisés par l’entreprise elle-même ». Dans ces conditions, ne peuvent, eu égard à leur nature, être qualifiés d’agencements et installations de locaux commerciaux les travaux portant sur l’assemblage d’un châssis d’un montant de 1 000 euros HT, la pose d’un châssis et d’un support pour le grillage d’un montant de 850 euros HT, la construction d’un poteau pour un montant de 882 euros HT, l’acquisition d’une station de relevage des eaux noires d’un montant de 1 578,93 euros HT, la facture d’un montant de 450 euros HT pour des prestations de fourniture et de transport, la construction de murs en brique et d’une dalle en béton pour un montant de 1 800 euros HT, les travaux d’électricité pour un montant total de 1 944,40 euros HT, les travaux d’électricités réalisés à titre provisoire pour un montant de 600 euros HT, la pose de plaques PVC au sol pour un montant de 6 418,35 euros et la réalisation de travaux de terrassement pour un montant de 3 269 euros HT.  
 
10. D’autre part, les factures produites par la société requérante relatives à des achats effectués dans les enseignes Bat Mat ou Leroy Merlin ne permettent pas de rattacher ces investissements à des installations précises et ne permettent ainsi pas d’établir que ces dépenses ont été exposées pour les travaux de la salle de sport. Par suite, les dépenses afférentes à ces factures ne peuvent être regardées comme portant sur des agencements et installations de locaux commerciaux au sens des dispositions de l’article 244 quater E du code général des impôts précité.  
 
11. En revanche, la facture du 14 juillet 2020 de la SAS CBCI relative à la fabrication d’un garde-corps et d’un escalier pour un montant de 2 800 euros HT, la pose de faïence dans les vestiaires et sanitaires pour un montant de 1 500 euros HT correspondant à la facture du 18 janvier 2020 de l’entreprise Akrom Baghdad, la fourniture et la pose de miroirs pour un montant respectif de 2 916,44 euros HT correspondant à la facture du 23 décembre 2020 de l’entreprise Delta Entreprise et de 90 euros HT correspondant à la facture du 11 décembre 2020 de la société Allo Dumé Chris Transport, l’installation d’un chauffe-eau électrique pour un montant de 355,53 euros HT correspondant à la facture du 28 novembre 2020 de la société Warmango, la peinture pour 4 290 euros HT correspondant à la facture du 2 décembre 2020 de la société Dina Facade, l’installation d’une ventilation mécanique contrôlée pour 8 400 euros HT correspondant à la facture du 14 octobre 2020 de la société Boukaaba Mohcin, la facture du 26 septembre 2020 de la société LG Plomberie pour la réalisation de travaux de plomberie pour un montant de 2 950 euros HT, la facture du 8 octobre 2020 de la société Led Evasion pour la pose de lampes LED pour un montant de 2 740 euros HT et la pose de vitres pour un montant de 6 798,70 euros HT correspondant à la facture du 5 août 2020 de la SARL Alu Confort, représentant un total de 32 840,67 euros d’investissements, sont éligibles au crédit d’impôt de l’article de l’article 244 quater E du code général des impôts, dès lors que ces investissements, qui ont étés exposés pour la création d’une prestation nouvelle, ont pour but l’aménagement d’un local commercial accessible à la clientèle et font corps avec ce local.  
 
12. En outre, si, selon l’administration fiscale, l’escalier métallique d’un montant de 5 494,23 euros HT correspondant à la facture du 20 octobre 2020 de la société Metalco ainsi que les frais exposés pour l’habillage de ce même escalier pour un montant de 1 054 euros HT correspondant à la facture du 23 février 2021 de la société Metalco, se situant au niveau de l’accès sud de la salle de sport, ne remplissent pas les critères d’éligibilité au dispositif de faveur, cet escalier, permettant aux clients d’accéder à la salle sans passer par la boutique située au-dessus, est indispensable à cette activité. Dès lors, il doit être regardé, au sens des dispositions de l’article 244 quater E du code général des impôts, comme étant exploité en Corse pour les besoins d’une activité commerciale et comme relevant des agencements et installations de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle. 
 
En ce qui concerne l’application de la doctrine : 
 
13. Aux termes de l’article 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales ». 
 
14. La garantie prévue par les dispositions précitées ne peut être invoquée que pour contester les rehaussements d’impositions auxquels procède l’administration. Dès lors, la SAS Bernardini nutrition sportive ne peut se prévaloir des instructions publiées au bulletin officiel des impôts pour contester le refus de l’administration de faire droit à ses demandes tendant au bénéfice du crédit d’impôt institué par les dispositions de l’article 244 quater E du code général des impôts. 
 
15. Il résulte de ce qui précède que la SAS Bernardini nutrition sportive est seulement fondée à revendiquer, pour son exercice clos le 31 décembre 2020, le bénéfice des dispositions de l’article 244 quater E pour les investissements exposés pour les travaux d’agencement et d’installation de la salle de sport, exposés aux points 11 et 12, d’un montant total de 39 388,90 euros HT, donnant droit à un crédit d’impôt, au taux de 30%, d’un montant de 11 816,67 euros. Il suit de là qu’il y a lieu de prononcer le remboursement de cette somme au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2020. 
 
Sur les frais liés au litige : 
 
16. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761‑1 du code de justice administrative. 
 
 
 
D É C I D E : 
 
 
Article 1er : Les factures citées aux points 11 et 12 sont admises au bénéfice du crédit d’impôt prévu à l’article 244 quater E du code général des impôts. 
 
Article 2 : Il est accordé à la SAS Bernardini Nutrition Sportive au titre de l’impôt sur les sociétés, pour l’exercice clos le 31 décembre 2020, le bénéfice du crédit d’impôt pour investissements en Corse pour un montant de 11 816,67 euros. 
 
Article 3 : L’Etat versera la somme de 1 500 euros à la SAS Bernardini Nutrition Sportive au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 
Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Bernardini Nutrition Sportive et au directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse. 
 
Délibéré après l’audience du 10 octobre 2025, où siégeaient : 
 
Mme Castany, présidente ; 
M. Carnel, conseiller ; 
Mme Doucet, conseillère. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 octobre 2025. 
 
La rapporteure, 
 
Signé  
  
 
A. DoucetLa présidente, 
 
Signé  
 
 
C. Castany 
La greffière, 
 
Signé  
 
H. Celik  
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 
 
Pour expédition conforme, 
Le greffier, 
 
 
A. Sapet