TA33 · 3ème Chambre — 8 février 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 7 février 2022, le 4 octobre 2022 et le 10 janvier 2024, M. B C demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014 ; 
 2°) de prononcer la réduction des rehaussements notifiés aux sociétés 123 Soleil.com et 123 Média Corp ainsi que la décharge des majorations et amendes qui leur ont également été infligées.  
 Il soutient que : 
 En ce qui concerne les rehaussements notifiés aux sociétés 123 Soleil.com et 123 Média Corp : 
 - les propositions de rectification sont insuffisamment motivées quant à la détermination des bases des rehaussements ; 
 - les factures émises au nom de la société Cellcast et par M. A n'ont pas fait l'objet de débat contradictoire ; 
 - l'administration lui a adressé des courriers alors qu'étant interdit de gestion, il ne pouvait plus répondre en qualité de gérant des entreprises ; 
 - l'administration n'apporte pas la preuve que les dépenses correspondant aux travaux effectués par M. A n'ont pas été engagées dans l'intérêt de l'entreprise ; 
 - les déclarations de M. A sur la répartition entre les travaux effectués à titre professionnel et ceux effectués dans son intérêt personnel ne présentent pas de caractère probant et les travaux réalisés pour son compte personnel sont antérieurs à la période contrôlée ; 
 - le droit de reprise de l'administration était prescrit pour la taxe sur la valeur ajoutée de l'année 2012 de la société 123 Media Corp ; 
 - l'amende pour factures fictives ne peut être mise à la charge de ces deux sociétés mais seulement à la charge du contrevenant ; 
 - l'administration n'apporte pas la preuve d'un lien entre les factures et les prestations fictives ; 
 - en l'absence de manœuvres frauduleuses, les majorations de 80% infligées ne sont pas justifiées ; 
 En ce qui concerne les rehaussements qui lui ont été personnellement notifiés : 
 - les factures émises au nom de la société Cellcast et par M. A n'ont pas fait l'objet de débat contradictoire ; 
 - la preuve du montant et de l'appréhension des revenus regardés comme distribués et correspondant aux montants des factures émises au nom de la société Cellcast et de M. A n'est pas apportée ; 
 - les revenus de l'année 2012 doivent être établis à hauteur des sommes reçues des sociétés 123 Soleil.com et 123 Média Corp sur son compte bancaire, soit à hauteur de 258 282 euros et non à hauteur de 340 487 euros comme il l'a déclaré par erreur ; 
 - les sommes correspondant aux factures de la société Cellecast ont été incluses dans les revenus qu'il a déclarés au titre de l'année 2012 ; 
 - l'administration n'a pas pris en compte la déduction des frais de déplacement versés par les sociétés 123 Soleil.com et 123 Média Corp au titre de l'année 2012. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 4 août 2022 et le 9 janvier 2024, l'administrateur général des finances publiques, chef de la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest, conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les conclusions de la requête tendant à obtenir la décharge de l'ensemble des rehaussements notifiés aux sociétés 123 Soleil.com et 123 Media Corp sont irrecevables ; 
 - sont seules recevables les conclusions tendant à la décharge des rehaussements résultant des revenus distribués à hauteur des montants des factures de la société Cellcast Media en 2012, et des factures de M. A en 2013 et 2014 ; 
 - ces conclusions aux fins de décharge ne sont pas fondées ; 
 - à titre subsidiaire, seule la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établi au titre de l'année 2012 pourra être accordée. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme F, 
 - les conclusions de M. Willem, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B C était le gérant associé de la SARL 123 Soleil.com. Avec son épouse, il était également gérant associé de la société holding 123 Media Corp. Ces deux sociétés ont fait l'objet de vérifications de comptabilité sur la période comprise respectivement entre le 1er octobre 2011 et le 30 septembre 2014, et le 1er avril 2011 et le 31 mars 2015, à l'issue desquelles l'administration a notamment remis en cause la déduction des résultats de ces deux sociétés des sommes figurant sur les factures libellées au nom de la société Cellcast Media, qu'elle a regardées comme fictives, ainsi que la déduction des sommes correspondant aux travaux réalisés au domicile de M. et Mme C et de leur fils par M. A. Les sommes correspondant à ces factures ont été considérées comme des avantages occultes et imposées entre les mains de M. et Mme C au titre de l'impôt sur le revenu sur le fondement de l'article 111-c du code général des impôts, après mise en œuvre d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2012, et d'un examen de leur situation fiscale personnelle au titre des années 2013 et 2014. M. C doit être regardé comme demandant au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014, et de prononcer la réduction des rehaussements notifiés aux sociétés 123 Soleil.com et 123 Média Corp ainsi que la décharge des majorations et amendes également infligées à ces dernières. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Aux termes du deuxième alinéa de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration ". Il résulte de ces dispositions que le contribuable n'est pas recevable à contester devant le tribunal administratif des impôts de nature ou d'année différente de ceux qu'il a contestés dans sa réclamation préalable. 
 3. Il n'est pas contesté que M. C a limité ses réclamations préalables aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014. L'administration est en conséquence fondée à soutenir que M. C n'est pas recevable à demander au tribunal de prononcer la décharge des suppléments d'imposition qui ont été assignés aux sociétés 123 Soleil.com et 123 Média Corp dont il était le gérant. 
 4. Au surplus, aux termes de l'article 1844-7 du code civil : " La société prend fin : () 7° Par l'effet d'un jugement ordonnant la clôture de la liquidation judiciaire pour insuffisance d'actif () ". Aux termes de l'article L. 237-2 du code de commerce : " La société est en liquidation dès l'instant de sa dissolution pour quelque cause que ce soit sauf dans le cas prévu au troisième alinéa de l'article 1844-5 du code civil. Sa dénomination sociale est suivie de la mention " société en liquidation ". La personnalité morale de la société subsiste pour les besoins de la liquidation, jusqu'à la clôture de celle-ci. La dissolution d'une société ne produit ses effets à l'égard des tiers qu'à compter de la date à laquelle elle est publiée au registre du commerce et des sociétés ". En application de ces dispositions, une société prend fin par l'effet d'un jugement ordonnant sa liquidation judiciaire et le mandat de son liquidateur judiciaire s'achève lors de la clôture des opérations de liquidation. Si la personnalité morale d'une société commerciale subsiste aussi longtemps que les droits et obligations à caractère social ne sont pas liquidés, la société ne peut plus être représentée postérieurement à la date de clôture de la liquidation que par un administrateur ad hoc désigné par la juridiction compétente 
 5. A la date du 7 février 2022 à laquelle M. C a demandé au tribunal, au nom des sociétés 123 Soleil.com et 123 Média Corp, la réduction des rehaussements notifiés à ces dernières, ainsi que la décharge des majorations et amendes qui leur avaient également été infligées, ces sociétés avaient été radiées du registre du commerce et des sociétés après leur placement en liquidation judiciaire par jugements des 7 décembre 2016 et 11 janvier 2017, l'avis de clôture de leur liquidation ayant été régulièrement publié et l'état des créances déposé le 11 février 2018. Ces sociétés n'ayant plus d'existence légale, ni aucun représentant qui puisse agir en leur nom, l'administration est fondée à soutenir que les conclusions présentées par M. C aux fins de décharge des impositions réclamées à ces deux sociétés sont irrecevables et doivent être rejetées. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux qui ont été réclamées au titre des années 2012, 2013 et 2014 restant en litige : 
 En ce qui concerne les revenus distribués : 
 6. D'une part, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. () ". Pour être admis en déduction des bénéfices imposables, les frais et charges de l'entreprise doivent être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation, correspondre à une charge effective et être appuyés de justifications suffisantes.  
 7. D'autre part, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () c. Les rémunérations et avantages occultes () ". L'administration est réputée apporter la preuve que des distributions occultes ont été appréhendées par la personne qui est, dans la société dont des revenus ont été regardés comme distribués, le maître de l'affaire. 
 S'agissant des factures libellées au nom de la société Cellcast Media : 
 8. L'administration a constaté, à l'occasion de la vérification de la comptabilité des sociétés 123 Soleil.com et 123 Média Corp, que celles-ci avaient comptabilisé dans leurs charges déductibles de leur résultat fiscal des factures établies au nom de la société Cellcast Media pour un montant de 98 030 euros en 2012, 195 693 euros en 2013 et 151 378 euros en 2014 
 9. Elle a demandé à ces sociétés de justifier les achats ainsi effectués auprès de la société Cellcast Media. Les seuls justificatifs fournis ont été les copies des factures, et le vérificateur a également relevé que bien que la société Cellcast Media ait été radiée à compter du 1er juin 2012, des factures postérieures à cette date avait été enregistrées dans la comptabilité des deux sociétés contrôlées. Au cours du débat oral et contradictoire, M. C a enfin indiqué au vérificateur qu'il avait établi lui-même ces factures et qu'il était le bénéficiaire réel des chèques, soit en les encaissant directement sur son compte personnel, soit en finançant des dépenses personnelles. M. C a confirmé ces propos lors de son audition par les services de gendarmerie le 18 mai 2016, dont l'administration a obtenu communication. L'administration a donc pu à bon droit, dans ces conditions, rejeter la déductibilité des charges correspondant à l'intégralité de ces factures et les regarder comme des avantages occultes. Ayant en outre relevé que M. C détenait 75 % des parts et était gérant de la société 123 Soleil.com, et que M. et Mme C détenaient chacun 50% des parts et étaient co-gérants de la société 123 Media Corp, l'administration est réputée apporter la preuve que ces distributions occultes ont été appréhendées par M. C et son épouse. 
 10. Le requérant ne saurait utilement soutenir qu'il a été privé de débat contradictoire s'agissant de ces factures, dès lors que les avantages occultes dont il a été regardé comme bénéficiaire procèdent de la réintégration du montant des factures de la société Cellecast Media dans les résultats des sociétés concernées, qui ne pouvait être débattue qu'à l'occasion de la vérification de la comptabilité de ces dernières et non à l'occasion de la rectification des cotisations d'impôt sur le revenu du requérant. Par ailleurs, en se bornant à soutenir que l'administration n'apporterait pas la preuve qu'il a utilisé personnellement les fonds correspondant à la totalité de ces factures fictives, qu'il a seulement appréhendé les sommes versées par les deux sociétés sur ses comptes bancaires et non les montants correspondant à la totalité des factures libellées au nom de la société Cellcast media, sans produire le moindre élément à l'appui de ses allégations, le requérant ne conteste pas sérieusement les éléments ainsi rassemblés par l'administration à l'occasion de la vérification de la comptabilité des deux sociétés concernées. S'il soutient enfin que la base imposable à l'impôt sur le revenu devrait être fixée à 258 282 euros au titre de l'année 2012, correspondant aux seules sommes versées par les deux sociétés sur ses comptes bancaires, et non à 340 487 euros comme il l'a déclaré par erreur et que ces sommes ont nécessairement été incluses dans les revenus qu'il a déclarés au titre de l'année 2012, il n'établit nullement l'origine de cette erreur ni que les montants déclarés incluraient les sommes correspondant aux factures Cellcast Media rejetées par l'administration. 
 S'agissant des factures établies par M. D A : 
 11. L'administration a constaté que les sociétés 123 Soleil.com et 123 Media Corp avaient comptabilisé soit en charges, soit en immobilisations, les factures émises par M. A, entrepreneur spécialisé dans la menuiserie et les petits travaux de bâtiment, mais que certains travaux n'étaient pas rattachables à l'activité de l'une ou l'autre de ces sociétés et avaient été au contraire accomplis au bénéfice de M. C, après avoir obtenu communication des agendas de M. A auprès du mandataire liquidateur pour les années 2013 et 2014, et de l'audition de ce dernier par l'autorité de police judiciaire, à l'occasion de laquelle M. A a expliqué qu'à compter de l'année 2012, et à la fin de chaque chantier, il indiquait à M. C son nombre d'heures total ainsi que les fournitures acquises et que c'était ce dernier qui rédigeait alors les factures correspondantes. M. A a également précisé que les travaux effectués concernaient pour moitié l'aménagement des magasins et pour moitié les immeubles personnels de M. C et des membres de sa famille. 
 12. L'administration a considéré que les dépenses correspondant aux travaux effectués au domicile de M. C ne constituaient pas une charge déductible du résultat des deux sociétés. Au vu des heures de travail mentionnées sur les agendas de M. A et en recoupant ces données avec les justificatifs de travaux fournis lors des vérifications de comptabilité, elle a déterminé un nombre d'heures de travaux ne présentant pas d'intérêt pour les deux sociétés qu'elle a évalué à 28 879 euros pour l'année 2013, et à 47 673 euros pour l'année 2014. Ainsi qu'il a été dit au point 9, eu égard à la circonstance que M. C détenait 75 % des parts et était gérant de la société 123 Soleil.com, et que M. et Mme C détenaient chacun 50% des parts et étaient co-gérants de la société 123 Media Corp, l'administration est réputée apporter la preuve que ces distributions occultes ont été appréhendées par le requérant et son épouse.  
 13. M. C ne saurait utilement soutenir qu'il a été privé de débat contradictoire s'agissant de ces factures, dès lors que les avantages occultes dont il a été regardé comme le bénéficiaire procèdent de la réintégration du montant de ces factures dans les résultats des sociétés concernées, qui ne pouvait être débattue qu'à l'occasion de la vérification de la comptabilité de ces dernières. En outre, en se bornant à contester la fiabilité des déclarations de M. A, et à soutenir que les travaux effectués à son domicile l'ont été antérieurement aux années vérifiées, sans produire le moindre élément démontrant le financement personnel de ces dépenses de travaux, le requérant ne démontre pas qu'il n'aurait pas bénéficié des avantages occultes correspondants. 
 En ce qui concerne la déduction des frais de déplacements accordés à M. C : 
 14. Si le requérant soutient que le vérificateur a admis la déduction de frais de déplacement qui lui ont été versés à hauteur de 23 061 euros par la société 123 soleil.com, et de 13 861 euros par la société 123 Media Corp en 2012 et que ces frais doivent être déduits de son revenu imposable de cette même année, ce moyen n'est assorti d'aucune précision permettant d'en apprécier le bien-fondé et doit être écarté. 
 15. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la requête de M. C doit être rejetée en toutes ses conclusions. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de M. C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B C et au directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde. 
 Délibéré après l'audience du 18 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Ferrari, président, 
 Mme F et Mme E, premières conseillères. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 février 2024. 
 La rapporteure, 
 E. F 
 Le président, 
 D. FERRARI       Le greffier, 
 Y. JAMEAU 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
 N°2200745