TA35 · 2ème Chambre — 24 janvier 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 21 février 2022, la société Keroll'r Compagny, venant aux droits de la société par actions simplifiée (SAS) Keroler, demande au tribunal : 
 1°) l'annulation de la décision du 20 décembre 2021 par laquelle le directeur régional des finances publiques a rejeté sa réclamation préalable ; 
 2°) la décharge des droits de cotisation foncière des entreprises auxquelles la SAS Keroler a été assujettie au titre des années 2018 et 2019 à raison de l'ensemble immobilier qu'elle louait à Betton (Ille-et-Vilaine).  
 Elle soutient que : 
 - elle n'a pas été informée des conséquences du non-respect du délai de recours, en méconnaissance du principe de loyauté et du droit à une juste information ; par suite, sa réclamation relative à la cotisation foncière des entreprises n'était pas tardive ; 
 - cette réclamation répondait aux conditions posées par l'article R. 211-1 du livre des procédures fiscales puisqu'elle a été formée dans le délai courant jusqu'à la 4ème année suivant celle de l'expiration du délai de réclamation ; la décision la rejetant peut donc faire l'objet d'un recours de plein contentieux ; 
 - sa réclamation aurait dû être soumise à la commission communale en application de l'article R. 198-3 du livre des procédures fiscales ; en ne saisissant pas cette commission l'administration a méconnu son obligation d'impartialité ; 
 - l'administration n'a pas exposé dans les décisions attaquées en quoi les moyens techniques mis en œuvre sont importants et n'a pas exposé le détail des équipements pris en compte pour retenir la qualification d'établissement industriel, ni établi leur rôle prépondérant pour l'activité exercée, ni précisé le pourcentage des charges d'exploitation de ces équipements ; 
 - la valeur des installations et outillages au bilan de la société propriétaire est inférieure à 500 000 euros et l'immeuble bâti n'est pas inscrit à l'actif de la société locataire ou exploitante ; par suite, il y a lieu de faire application de la méthode particulière prévue à l'article 1498 du code général des impôts. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 18 juillet 2022, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Il oppose une fin de non-recevoir aux conclusions de la requête tendant à l'annulation de la décision du 20 décembre 2021 et soutient qu'aucun des moyens soulevés par la société Keroll'r Compagny à l'appui du surplus des conclusions de sa requête n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts ; 
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Albouy, 
 - et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SAS (société par actions simplifiée) Keroler exerçait une activité de production de biscuits dans des locaux situés à Betton (Ille-et-Vilaine) qu'elle louait à la société civile immobilière (SCI) L'Enseigne de l'Abbaye. Au titre des années 2018 et 2019, la SAS Keroler a été soumise à la cotisation foncière des entreprises à raison de ces locaux. En 2019, le patrimoine de la SAS Keroler a été apporté à la société de droit britannique Keroll'r Compagny dans le cadre d'une opération de fusion. Le 4 octobre 2020, la société Keroll'r Compagny, venant aux droits de la SAS Keroler, a formé deux réclamations contestant la cotisation foncière des entreprises mise à la charge de la société absorbée au titre des années 2018 et 2019. Ces réclamations ont été rejetées par l'administration le 20 décembre 2021. La société Keroll'r Compagny a saisi le tribunal par la requête visée ci-dessus dont les conclusions tendent à la décharge des impositions contestées. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 18 juillet 2022, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine a accordé à la société Keroll'r Compagny le dégrèvement de la cotisation foncière des entreprises à laquelle la SAS Keroler avait été assujettie au titre de l'année 2019 en raison des locaux situés à Betton qu'elle louait à la SCI L'Enseigne de l'Abbaye, à concurrence d'un montant de 53 292 euros. Par suite, les conclusions de la requête de la société Keroll'r Compagny tendant à obtenir la décharge de cette imposition sont désormais dépourvues d'objet à hauteur de la somme ainsi dégrevée. 
 Sur le surplus des conclusions de la requête : 
 En ce qui concerne la recevabilité des conclusions tendant à l'annulation de la décision du 20 décembre 2021 : 
 3. La décision par laquelle l'administration statue sur la réclamation contentieuse d'un contribuable n'est pas susceptible de faire l'objet d'un recours ou de conclusions en annulation, dès lors qu'elle n'est pas détachable de la procédure d'imposition. Par suite, les conclusions de la requête de la société Keroll'r Compagny tendant à l'annulation de la décision du 20 décembre 2021 par laquelle le directeur régional des finances publiques a rejeté sa réclamation sont irrecevables, ainsi que le relève l'administration, et dès lors ne peuvent qu'être rejetées. 
 En ce qui concerne la recevabilité des conclusions en décharge de la cotisation foncière des entreprises de l'année 2018 : 
 4. Aux termes de l'article R. 421-5 du code de justice administrative : " Les délais de recours contre une décision administrative ne sont opposables qu'à la condition d'avoir été mentionnés, ainsi que les voies de recours, dans la notification de la décision. ". 
 5. Aux termes de l'article R 190-1 du livre des procédure : " Le contribuable qui désire contester tout ou partie d'un impôt qui le concerne doit d'abord adresser une réclamation au service territorial, selon le cas, de la direction générale des finances publiques ou de la direction générale des douanes et droits indirects dont dépend le lieu de l'imposition. : () ". 
 6. Aux termes de l'article R. 196-2 du même livre : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts directs locaux et aux taxes annexes doivent être présentées à l'administration des impôts au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle, selon le cas : / a) De la mise en recouvrement du rôle, de la notification d'un avis de mise en recouvrement ou de l'émission d'un titre de perception ; / () ". Il résulte de ces dispositions que le délai de réclamation court, en ce qui concerne les taxes foncières à compter de la date de la mise en recouvrement et jusqu'au 31 décembre de l'année suivante. 
 7. Il est constant que la notice attachée à l'avis de cotisation foncière des entreprises de l'année 2018, consultable par les entreprises uniquement dans l'espace professionnel du site "impôts.gouv.fr", comportait l'indication des voies et délais de recours. La mention du délai dans lequel une réclamation doit être formée implique nécessairement la tardiveté d'une réclamation présentée postérieurement à son expiration. Par suite, la circonstance que cet avis d'imposition ne précisait pas que le non-respect du délai de réclamation exposait le contribuable à se voir opposer, par l'administration, la tardiveté de sa réclamation et, par le juge de l'impôt, l'irrecevabilité de sa requête, n'a pas eu d'influence sur le cours du délai de réclamation qui a commencé à courir à compter de la date de mise en recouvrement de l'imposition en litige. Ainsi, les moyens tirés de la méconnaissance du principe de loyauté et de la charte du contribuable, qui n'a d'ailleurs été rendue opposable à l'administration par aucune disposition législative ou règlementaire, ne peuvent qu'être écartés. 
 8. Par ailleurs, la circonstance que l'administration puisse, en application des dispositions de l'article R. 211-1 du livre des procédures fiscales, prononcer d'office le dégrèvement ou la restitution d'impositions qui n'étaient pas dues, jusqu'au 31 décembre de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle le délai de réclamation a pris fin, n'a pas pour effet de prolonger le délai de réclamation, les décisions prises en application de ce texte étant purement gracieuses et insusceptibles d'être contestées devant le juge de l'impôt. 
 9. La cotisation foncière des entreprises de l'année 2018 a été mise en recouvrement le 31 octobre 2018. La SAS Keroler puis la société Keroll'r Compagny pouvaient donc utilement présenter une réclamation jusqu'au 31 décembre 2019. Par suite, la réclamation relative à cette imposition, présentée le 4 octobre 2020, était tardive, ainsi que l'a relevé l'administration dès sa décision de rejet du 20 décembre 2021, et il y a lieu de rejeter les conclusions de la requête de la société Keroll'r Compagny tendant à la décharge de cette imposition. 
 En ce qui concerne la cotisation foncière des entreprises établie au titre de l'année 2019 : 
 S'agissant de l'instruction de la réclamation préalable :  
 10. Aux termes de l'article R. 198-3 du livre des procédures fiscales : " À l'exception de celles qui concernent les impôts sur les revenus et taxes accessoires à ces impôts, ainsi que la taxe pour frais de chambre de métiers et de l'artisanat et les amendes fiscales, les réclamations en matière d'impôts directs sont communiquées, pour avis, au maire ou à la commission communale des impôts directs prévue à l'article 1650 du code général des impôts, lorsque le litige porte sur une question de fait. Elles sont communiquées au maire seul lorsqu'elles concernent la taxe foncière, la taxe professionnelle ou la cotisation foncière des entreprises et à la commission communale dans les autres cas. ". 
 11. Les vices qui entachent la procédure d'instruction par l'administration de la réclamation d'un contribuable et la décision prise à l'issue de cette procédure sont sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition contestée et sur la régularité de la procédure d'imposition. Par suite, le moyen tiré de ce que la commission communale ou le maire de la commune de Betton n'aurait pas reçu communication, pour avis, de la réclamation de la société requérante est inopérant et ne peut qu'être écarté. 
 S'agissant de la méthode de détermination de la valeur locative de l'immeuble en cause : 
 12. Aux termes de l'article 1380 du code général des impôts : " La taxe foncière est établie annuellement sur les propriétés bâties sises en France à l'exception de celles qui en sont expressément exonérées par les dispositions du présent code. ". Aux termes de l'article 1381 du même code : " Sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties : / 1° Les installations destinées à abriter des personnes ou des biens ou à stocker des produits ainsi que les ouvrages en maçonnerie présentant le caractère de véritables constructions tels que, notamment, les cheminées d'usine, les réfrigérants atmosphériques, les formes de radoub, les ouvrages servant de support aux moyens matériels d'exploitation ; / () /4° Les sols des bâtiments de toute nature et les terrains formant une dépendance indispensable et immédiate de ces constructions à l'exception des terrains occupés par les serres affectées à une exploitation agricole ; / 5° à l'exception de ceux mentionnés au dernier alinéa de l'article 1393, les terrains non cultivés employés à un usage commercial ou industriel, tels que chantiers, lieux de dépôt de marchandises et autres emplacements de même nature, soit que le propriétaire les occupe, soit qu'il les fasse occuper par d'autres à titre gratuit ou onéreux ; / 6° Les terrains sur lesquels sont édifiées des installations exonérées en application du 11° de l'article 1382 ; / () ". 
 13. Aux termes de l'article 1388 du code général des impôts : " La taxe foncière sur les propriétés bâties est établie d'après la valeur locative cadastrale de ces propriétés déterminée conformément aux principes définis par les articles 1494 à 1508 et 1516 à 1518 B et sous déduction de 50 % de son montant en considération des frais de gestion, d'assurances, d'amortissement, d'entretien et de réparation. ". 
 14. Aux termes de l'article 1499 du code général des impôts : " La valeur locative des immobilisations industrielles passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties est déterminée en appliquant au prix de revient de leurs différents éléments, revalorisé à l'aide des coefficients qui avaient été prévus pour la révision des bilans, des taux d'intérêt fixés par décret en Conseil d'État /Avant application éventuelle de ces coefficients, le prix de revient des sols et terrains est majoré de 3 % pour chaque année écoulée depuis l'entrée du bien dans le patrimoine du propriétaire. / Un décret en Conseil d'État fixe les taux d'abattement applicables à la valeur locative des constructions et installations afin de tenir compte de la date de leur entrée dans l'actif de l'entreprise. / Une déduction complémentaire est, en outre, accordée à certaines catégories d'établissements en raison de leur caractère exceptionnel, apprécié d'après la nature des opérations qui y sont faites ; ces catégories d'établissements sont déterminées par un décret en Conseil d'État qui fixe également les limites et conditions d'application de la déduction. ". 
 15. Aux termes du A du I, ainsi que du II, de l'article 1500 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur en 2019 : " Revêtent un caractère industriel les bâtiments et terrains servant à l'exercice d'une activité de fabrication ou de transformation de biens corporels mobiliers qui nécessite d'importants moyens techniques. / Revêtent également un caractère industriel les bâtiments et terrains servant à l'exercice d'activités autres que celles mentionnées au premier alinéa du présent A qui nécessitent d'importants moyens techniques lorsque le rôle des installations techniques, matériels et outillages mis en œuvre est prépondérant. / ()  II.-Les bâtiments et terrains industriels sont évalués : / 1° selon les règles fixées à l'article 1499 lorsqu'ils figurent à l'actif du bilan de leur propriétaire ou de leur exploitant, et que celui-ci est soumis aux obligations définies à l'article 53 A ;  / 2° Selon les règles prévues à l'article 1499, lorsqu'ils figurent à l'actif du bilan d'une entreprise qui a pour principale activité la location de ces biens industriels ;  / 3° Selon les règles fixées à l'article 1498, lorsque les conditions prévues aux 1° et 2° du présent article ne sont pas satisfaites ou lorsque les dispositions de l'article 1499-00 A sont applicables. ". 
 16. L'article 1498 du même code prévoit une méthode de détermination de la valeur locative cadastrale en fonction de l'état du marché locatif à une date de référence, pour les locaux professionnels ne pouvant être qualifiés d'établissements industriels et ne servant pas l'exercice d'une activité salarié à domicile. 
 17. Il résulte de l'instruction que la SAS Keroler exerçait dans les locaux en cause une activité de fabrication industrielle de pain et pâtisserie fraîche et par suite une activité de fabrication de biens corporels mobiliers. Pour cette activité, elle mettait en œuvre des installations techniques, matériels et outillages industriels qui, au 31 décembre 2018, figuraient à l'actif de son bilan pour un prix de revient total de 6 531 340 euros, alors que le prix de revient des terrains et bâtiments n'était que de 1 220 000 euros. Par suite, l'activité de fabrication, qui était exercée en 2019 dans l'immeuble en cause nécessitait d'importants moyens techniques et présentait dès lors un caractère industriel au sens de l'article 1500 du code général des impôts. Par ailleurs, les terrains et bâtiments industriels en cause figuraient à l'actif du bilan de la SCI L'Enseigne de l'Abbaye qui a pour principale activité la location de bâtiments et terrains industriels. Ainsi, la société requérante, qui ne peut utilement invoquer le plancher de 500 000 euros prévu par les dispositions des B, C et D du I de l'article 1500 du code général des impôts, qui ne sont entrées en vigueur que le 1er janvier 2020, n'est pas fondée à contester l'application de la méthode dite " comptable " de détermination de la valeur locative de son immeuble, applicable aux établissements industriels. 
 S'agissant des bases taxables : 
 18. Aux termes de l'article 1382 du code général des impôts : " Sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés bâties : / () / 11° Les outillages et autres installations et moyens matériels d'exploitation des établissements industriels à l'exclusion de ceux visés aux 1° et 2° de l'article 1381 ; () ". Pour apprécier, en application de l'article 1495 du code général des impôts et de l'article 324 B de son annexe III, la consistance des propriétés qui entrent, en vertu de ses articles 1380 et 1381, dans le champ de la taxe foncière sur les propriétés bâties, il est tenu compte, non seulement de tous les éléments d'assiette mentionnés par ces deux derniers articles mais également des biens faisant corps avec eux. Sont toutefois exonérés de cette taxe, en application du 11° de l'article 1382 du même code, ceux de ces biens qui font partie des outillages, autres installations et moyens matériels d'exploitation d'un établissement industriel, c'est-à-dire ceux de ces biens qui relèvent d'un établissement qualifié d'industriel au sens de l'article 1499, qui sont spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d'être exercées dans un tel établissement et qui ne sont pas au nombre des éléments mentionnés aux 1° et 2° de l'article 1381. 
 19. Il résulte de l'instruction que, par la décision de dégrèvement du 18 juillet 2022, visée au point 2, l'administration a fait droit à la demande de la société requérante présentée sur le fondement du 11° de l'article 1382 du code général des impôts en limitant les bases taxées aux seules immobilisations, constituées d'un terrain et de constructions figurant au bilan de la SCI L'Enseigne de l'Abbaye.  
 20. Il résulte des points 3 à 19 que le surplus des conclusions de la requête de la société Keroll'r Compagny doit être rejeté. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la société Keroll'r Compagny tendant à la décharge de la cotisation foncière des entreprises à laquelle la SAS Keroler a été assujettie au titre de l'année 2019 à concurrence de la somme de 53 292 euros. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Keroll'r Compagny est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société Keroll'r Compagny et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine. 
 Délibéré après l'audience du 10 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Jouno, président, 
 M. Albouy, premier conseiller, 
 M. Ambert, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 janvier 2024. 
 Le rapporteur, 
 signé 
 E. AlbouyLe président, 
 signé 
 T. Jouno 
 La greffière, 
 signé 
 S. Guillou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.