TA105 · 2ème Chambre — 18 avril 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrées le 30 août 2022 et le 14 août 2023, M. B A, représenté par Me Cordoliani, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des pénalités correspondant aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, pour un montant total de 33 882 euros, ainsi que la décharge des pénalités correspondant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, pour un montant total de 13 788 euros ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la procédure d'imposition est viciée, dès lors que, comme suite au dégrèvement d'office des pénalités de l'article 1729 du code général des impôts le 2 avril 2019, l'administration ne l'a pas informé au préalable de la persistance de son intention de maintenir les pénalités sur les bases notifiées le 6 novembre 2018 avant de mettre en recouvrement ces pénalités par voie de rôle du 15 octobre 2021 ;  
 - le droit de reprise de l'administration concernant les sanctions fiscales mises à sa charge était prescrit en application des articles L. 189 et L. 76 du livre des procédures fiscales ; 
 - le dégrèvement d'office des pénalités prononcé par l'administration fiscale le 2 avril 2019 vaut prise de position formelle de l'administration, faisant obstacle à la mise à sa charge de ces pénalités postérieurement à cette décision, au sens des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 31 janvier 2023, le directeur régional des finances publiques de la Guadeloupe, conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que :  
 - la décision attaquée peut être fondée sur une autre base légale, dès lors qu'elle a suivi la procédure contradictoire de redressement ; 
 - les moyens soulevés par la requête ne sont pas fondés.  
 Par ordonnance du 21 août 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 15 septembre 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Le Roux, 
 - les conclusions de M. Sabatier-Raffin, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Socrate A, substituant Me Cordoliani et représentant M. B A. 
 Le directeur régional des finances publiques de la Guadeloupe n'étant ni présent ni représenté. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A exerce la profession d'avocat au sein d'une entreprise individuelle. À la suite d'une vérification de comptabilité de son activité, l'administration fiscale l'a informé, par une proposition de rectification du 6 novembre 2018, qu'elle envisageait des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, ainsi que des rehaussements de ses revenus imposables au titre des années 2015, 2016 et 2017. M. A a formulé des observations sur cette proposition de rectification par un courrier du 7 décembre 2018. Les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2016 et 2017, assortis de majorations de 40 % et d'intérêts de retard, ont été mis en recouvrement par voie de rôle en date du 31 janvier 2019, et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, assortis d'intérêts de retard, ont fait l'objet d'un avis de mise en recouvrement du 31 décembre 2018. Par une lettre du 2 avril 2019, le service a prononcé le dégrèvement des majorations pour manquement délibéré dont étaient assorties les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, sur le fondement des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts. Par une lettre du 15 décembre 2020, l'administration fiscale a informé M. A de son intention de procéder au recouvrement des majorations 40 % antérieurement dégrevées, pour les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, pour un montant de 33 882 euros, ainsi que pour les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, pour un montant de 13 788 euros, et elle a procédé à leur recouvrement par voie de rôle en date du 5 octobre 2021. Par un courrier du 24 février 2022 M. A a déposé une réclamation contre la mise à sa charge de ces pénalités, qui a été implicitement rejetée par l'administration fiscale. Par la présente requête, il demande la décharge de ces pénalités remises à sa charge par voie de rôle du 5 octobre 2021. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions () ". 
 3. Il résulte des dispositions du livre des procédures fiscales relatives tant à la procédure de redressement contradictoire qu'aux procédures d'imposition d'office, et en particulier de celles des articles L. 57 et suivants et de l'article L. 76 de ce livre, qu'après avoir prononcé le dégrèvement d'une imposition, l'administration ne peut établir, sur les mêmes bases, une nouvelle imposition sans avoir, préalablement, informé le contribuable de la persistance de son intention de l'imposer. 
 4. En l'espèce, il est constant que l'administration fiscale avait tout d'abord ajouté des majorations de 40 % sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée recouvrés le 31 décembre 2018 et aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, recouvrées le 31 janvier 2019, avant de dégréver M. A de l'ensemble de ces pénalités par une décision du 2 avril 2019. De plus, il résulte de l'instruction que, par un courrier du 15 décembre 2020, l'administration fiscale a informé sans ambiguïté M. A de son intention de rétablir ces pénalités correspondant aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu dues au titre des années 2016 et 2017 et aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée dus pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. Ce courrier ayant été émis antérieurement au recouvrement de ces pénalités, qui a été effectué par voie de rôle en date du 15 octobre 2021, il s'ensuit que le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'administration, qui n'était pas tenue de reprendre entièrement la procédure et de notifier à l'intéressé une nouvelle proposition de rectification, ne l'aurait pas informé préalablement au recouvrement de ces pénalités de la persistance de son intention de les lui sur les mêmes bases. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition doit être écarté comme manquant en fait.  
 5. En deuxième lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de / a. 40 % en cas de manquement délibéré ". Aux termes de l'article L. 188 du livre des procédures fiscales : " Le délai de prescription applicable aux amendes fiscales concernant l'assiette et le paiement des droits, taxes, redevances et autres impositions est le même que celui qui s'applique aux droits simples et majorations correspondants. ". D'une part, aux termes de l'article L. 169 du même livre : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. () ". D'autre part, aux termes de l'article L. 176 du même livre : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. ". Enfin, aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. / La prescription des sanctions fiscales autres que celles visées au troisième alinéa de l'article L. 188 est interrompue par la mention portée sur la proposition de rectification qu'elles pourront être éventuellement appliquées. ". 
 6. En l'espèce, en l'absence de précision sur ce point, le délai de reprise des cotisations d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée dues au titre de l'année 2016 expirait le 31 décembre 2019, et, expirait le 31 décembre 2020 pour les cotisations dues au titre de l'année 2017. Toutefois, il résulte de l'instruction que, le 6 novembre 2018, soit dans le délai de reprise, l'administration a notifié une proposition de rectification au contribuable, faisant mention de la possibilité de lui appliquer une sanction fiscale sur le fondement de l'article L. 1729 du code général des impôts, laquelle a interrompu la prescription des sanctions susmentionnées, en application des dispositions de l'article L. 189 du livre des procédures fiscales, qui a recommencé à courir pour le même délai à compter de cette date. Il s'ensuit que le 15 décembre 2020, lorsque l'administration fiscale a informé M. A de son intention de lui appliquer des pénalités sur le fondement de l'article L. 1729 du code général des impôts, concernant les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu dues au titre des années 2016 et 2017 et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée dus pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, le délai de prescription de ces amendes fiscales n'était pas échu. Par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que la prescription du délai de reprise était acquise à l'égard des pénalités mises à sa charge le 5 octobre 2021.  
 7. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Il en est de même lorsque, dans le cadre d'un examen ou d'une vérification de comptabilité ou d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, et dès lors qu'elle a pu se prononcer en toute connaissance de cause, l'administration a pris position sur les points du contrôle, y compris tacitement par une absence de rectification. () ". Aux termes de l'article L. 80 B du même code : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. () ". 
 8. En l'espèce, la circonstance que l'administration fiscale ait dégrevé d'office les pénalités en litige par une décision non motivée ne permet pas de considérer qu'elle a expressément exonéré le requérant de toute pénalité correspondant aux impositions rehaussées. Le requérant ne peut, par conséquent, faire état d'aucune prise de position formelle du service au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales dont il pourrait se prévaloir. Par suite le moyen tiré de doit être écarté. 
 9. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge des cotisations litigieuses de M. A doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des finances publiques de la Guadeloupe. 
 Délibéré après l'audience du 28 mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Gouès, président, 
 Mme Le Roux, conseillère,  
 Mme Sollier, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 avril 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 J. LE ROUX 
 Le président, 
 Signé 
 S. GOUÈS 
 La greffière, 
 Signé 
 L. LUBINO 
 La République mande et ordonne au ministre de l'Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme   
 L'adjointe de la greffière en chef  
 Signé 
 A. CETOL