TA30 · 3ème chambre — 1 juillet 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 30 mars 2022, M. A B demande au tribunal : 
 - de prononcer la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2018 ; 
 - d'ordonner le sursis à paiement pour la somme de 69 961 euros ; 
 - d'ordonner la main levée des avis à tiers détenteurs. 
 Il soutient que : 
 - l'article 150-0 A du code général des impôts n'est pas applicable aux opérations effectuées par l'intermédiaire de WGM Services qui n'ont pas le même régime que les revenus tirés de placements ou de cessions de valeurs mobilières classiques ; 
 - les mises de fonds en ligne en ligne réalisées de 2016 à 2020 par l'intermédiaire de WGM services, qui ont été régulières caractérisent l'exercice d'une activité professionnelle dont les bénéfices sont imposables selon le régime des bénéfices des professions non commerciales visées à l'article 92 du code général des impôts ;  
 - il est de bonne foi. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 4 juillet 2022, le directeur départemental des finances publiques du Gard conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que la requête est non fondée dans les moyens qu'elle soulève. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 -le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 -le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 -le rapport de Mme Conesa-Terrade,  
 -les conclusions de Mme Lellig, rapporteure public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1.  M. B, retraité domicilié en France, a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les revenus perçus en 2016, 2017 et 2018. A l'issue des opérations de vérification, le service a réintégré dans les revenus imposables du contribuable des profits réalisés dans le cadre d'opérations sur des valeurs mobilières qu'il avait omis de déclarer. Ce dernier a été destinataire le 21 décembre 2020 d'une proposition de rectification portant notamment sur les revenus de capitaux mobiliers de l'année 2018. Après prise en compte des observations écrites du contribuable du 20 février 2021, les rectifications ont été partiellement confirmées le 15 mars 2021. Les impositions supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties de l'intérêt de retard et de la majoration pour manquement délibéré de 40 % ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2021. M. B a adressé une réclamation contentieuse en date du 24 novembre 2021. Cette réclamation ayant été rejetée, M. B demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2018, ainsi que des pénalités pour manquement délibéré, le sursis de paiement et la suspension des poursuites. 
 Sur la recevabilité des conclusions : 
 2. Aux termes de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales : " Le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge est autorisé, s'il en a expressément formulé la demande dans sa réclamation et précisé le montant ou les bases du dégrèvement auquel il estime avoir droit, à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et des pénalités y afférentes. L'exigibilité de la créance et la prescription de l'action en recouvrement sont suspendues jusqu'à ce qu'une décision définitive ait été prise sur la réclamation soit par l'administration, soit par le tribunal compétent. () ". Il résulte de ces dispositions que le bénéfice du sursis de paiement demandé par le contribuable, qui conteste les impositions au paiement desquelles il demande à surseoir, est subordonnée à la condition pour celui-ci de prouver avoir formé une demande expresse en ce sens à l'occasion d'une réclamation présentée dans le délai légal. La demande qui est formulée pour la première fois devant le tribunal administratif est irrecevable. 
 3. M. B n'établit ni même n'allègue avoir formé une demande de sursis de paiement dans sa réclamation. Il ne résulte pas de l'instruction qu'une telle demande ait été faite par le contribuable, ni qu'elle aurait été rejetée par l'administration fiscale. Dans ces conditions, la demande du requérant tendant au bénéfice du sursis de paiement présentée pour la première fois devant le tribunal est irrecevable. Par suite, les conclusions de la requête aux fins de sursis de paiement ne peuvent qu'être rejetées. 
 4. Aux termes de l'article L. 262 du livre des procédures fiscales : " 1. Les créances dont les comptables publics sont chargés du recouvrement peuvent faire l'objet d'une saisie administrative à tiers détenteur notifiée aux dépositaires, détenteurs ou débiteurs de sommes appartenant ou devant revenir aux redevables. () La saisie administrative à tiers détenteur a pour effet d'affecter, dès sa réception, les fonds dont le versement est ainsi demandé au paiement des sommes dues par le redevable, quelle que soit la date à laquelle les créances même conditionnelles à terme ou à exécution successives que le redevable possède à l'encontre du tiers saisi deviennent effectivement exigibles. () ". Le juge du référé administratif, qui ne peut faire obstacle à l'exécution d'un acte de poursuite, ne peut être saisi d'une demande tendant à obtenir la mainlevée d'un avis à tiers détenteur. L'avis à tiers détenteur peut, toutefois, faire l'objet d'une demande de suspension de son exécution conformément aux dispositions de l'art. L. 521-1 code de justice administrative, présentée devant le juge des référés du tribunal administratif. 
 5. Les conclusions de la requête tendant à ce que soit ordonner la mainlevée sur les actes de poursuite que sont les avis à tiers détenteurs, lesquels relèvent d'une mesure d'exécution forcée et qui emportent attribution immédiate de la créance disponible entre les mains du tiers au comptable public qui l'émis, sont irrecevables devant le tribunal. Elles doivent, par suite, être rejetées. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 6. Aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts : " I. - 1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l'intermédiaire d'une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu. ". 
 7. Aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1 Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus./ 2 Ces bénéfices comprennent notamment :Les produits des opérations de bourse effectuées à titre habituel par les particuliers; () ". Ces dispositions prévoient que sont considérés comme constituant une activité imposable au titre des bénéfices non commerciaux les opérations de bourse réalisées dans les conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à des opérations portant sur des titres mobiliers appréciée au regard des conditions d'exercice impliquant la détention, la maîtrise et l'usage d'informations et de techniques d'intervention spécialisée ainsi que la recherche organisée au profit d'opérations boursières nombreuses et sophistiquées (couverture, report) particulièrement sur des marchés à terme par des agents bénéficiant d'un réel savoir-faire professionnel. 
 8. Il résulte de l'instruction que M. B a effectué des mises de fonds auprès d'une société de droit chypriote WGM Services Ltd, qu'il qualifie lui-même de trader, au cours des années contrôlées et notamment de l'année 2018 au titre de laquelle il conteste les rehaussements mis à sa charge à l'impôt sur le revenu et des cotisations sociales. Lors du débat oral et contradictoire avec le service, il a précisé qu'il s'agissait de versements de fonds effectués via une banque allemande, et la société WGM Services Ltd effectuait des transactions portant sur des produits boursiers tels que l'évolution des cours du brent, de l'euro, des marchés bousiers de l'Allemagne du Japon ou des Etats Unis d'Amérique à partir d'un compte alimenté par le contribuable avec un fond minimum destiné à amortir des pertes potentielles et donnant lieu à des reversements de fonds ponctuels, généralement à sa demande. Il résulte de l'instruction et notamment des données figurant sur le site internet de l'AMF, que la société WGM Services Ltd se livrait à des opérations de commerce sur titres financiers. 
 9. Il résulte de l'instruction que ces produits boursiers constituent des placements hautement spéculatifs possiblement à fort rendement. En réponse à la demande de justifications du service le contribuable a fourni un " relevé des débits/crédits " fournis par la société de trading. Après mise en demeure du 29 juin 2020, les documents dont le service avait réclamé la production aux fins de déterminer la nature juridique exacte de ces placements effectués pour son compte par la société trading et de déterminer annuellement les gains nets ou pertes nettes résultant des transactions réalisées par cet organisme, n'ont pas permis d'expliciter les opérations retracées sur les restitutions informatiques constitués d'opérations basées sur des indices de clôture de marché, de pris établis selon ses indications à partir d'un logiciel de transactions (swap) non géré par WGM Services Ltd et sur lesquelles interviennent des effets multiplicateurs (effet de levier) et des commissions variables. Il résulte de l'instruction que le service a procédé à une analyse des comptes bancaires du contribuables qui ont fait apparaitre pour 2018 un crédit bancaire de de 291 000 euros regardé comme un gain des opérations effectuées par l'intermédiaire de la société de trading et que l'administration fiscale a considéré comme taxable en application de l'article 150-0 A du code général des impôts et aux prélèvements sociaux. 
 10. Le contribuable se borne à soutenir que les mises de fonds effectuées régulièrement auprès de la société de trading constitue une activité professionnelle non commerciale et qu'en conséquence les gains réalisés sur l'année en litige sont imposables selon les dispositions du 1° du 2 de l'article 92 du code général des impôts comme des bénéfices non commerciaux au titre des plus-values de cessions de titres réalisées. Toutefois, si les opérations portant sur des titres mobiliers effectuées à titre habituel par les particuliers, au sens de ces dispositions, s'entendent des opérations effectuées dans des conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à ce type d'opérations implique la détention, la maîtrise et l'usage d'informations et de techniques d'intervention spécialisée ainsi que la recherche organisée au profit d'opérations boursières nombreuses et sophistiquées (couverture, report) particulièrement sur des marchés à terme par des agents bénéficiant d'un réel savoir-faire professionnel, il ne résulte pas de l'instruction que les mises de fonds effectuées par M. B au titre des années contrôlées procèderaient de l'exercice d'une telle activité professionnelle au sens de ces dispositions. Dans ces conditions, le requérant n'est pas fondé à demander l'imputation en arrière des pertes réalisées au titre des années suivantes en 2019 et 2020 sur l'année 2018 au titre de laquelle le gain enregistré est imposable à l'impôt sur le revenu sur le fondement de l'article 150-0 A du code général des impôts et aux prélèvements sociaux. 
 11. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a regardé ces opérations effectuées pour son compte personnel par l'intermédiaire d'organismes financiers non comme ayant été effectuées en qualité de professionnel dans des conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à des opérations de bourse, mais comme des cessions de titres à titre onéreux taxables à l'impôt sur le revenu en application de l'article 150-0 A du code général des impôts. 
 Sur les pénalités : 
 12. Aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. ". Aux termes de l'article 1729 a du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 
 13. Il résulte de l'instruction et notamment des termes de la proposition de rectification que les manquements constatés ont pour origine des investissements réalisés par l'intermédiaire d'un trader établi à Chypre et que le contribuable s'est nécessairement interrogé sur le sort fiscal réservé aux produits de ces investissements et notamment des gains enregistrés. M. B ne peut utilement invoquer la circonstance qu'il n'a pas encaissé les sommes pour les avoir aussitôt à nouveau placées et qu'il n'avait pas déclaré les pertes enregistrées sur les années antérieures. Pour motiver l'application des pénalités, l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance que compte tenu de la régularité des placements réalisés pour son compte au cours de l'année 2018, de l'importance des sommes appréhendées à son profit, et a considéré que l'absence de déclaration de ses gains ne pouvait résulter d'une simple erreur mais démontrait la volonté délibérée de soustraire ces sommes à l'impôt. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a retenu le caractère manifestement volontaire des manquements constatés et a appliqué aux rehaussements à l'impôt sur le revenu la majoration de 40 % pour manquement délibéré. Par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que les pénalités ne seraient pas justifiées. 
 14. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fins de décharge des cotisations supplémentaires auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2018 et présentées par M. B doivent être rejetées, et sa requête doit, en conséquence être rejetée dans toutes ses conclusions. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques du Gard. 
 Délibéré après l'audience du 14 juin 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Peretti, président, 
 Mme Conesa-Terrade, première conseillère, 
 M. Baccati, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er juillet 2024. 
 La rapporteure, 
 E. CONESA-TERRADE 
 Le président, 
 P. PERETTI        
 Le greffier, 
 D. BERTHOD 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°220097