TA13 · 7ème chambre — 11 juillet 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 4 février 2022, la SARL Alpes Camping Car, représentée par le cabinet Lexan Avocats, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - l'acquisition d'un bateau par une société ayant pour activité la location de bateaux est présumée effectuée dans l'intérêt de l'entreprise ; 
 - elle avait une réelle volonté de louer son bateau mais cela a été rendu impossible en raison de l'état du bien ; 
 - c'est à tort que l'administration a refusé la déduction de la charge que constitue le robot de cuisine, acheté dans l'intérêt de la société, afin d'améliorer la pause méridienne des salariés ; 
 - la taxe sur la valeur ajoutée grevant les charges supportées pour l'entretien du bateau est déductible dès lors qu'elle avait dès l'origine, l'intention d'affecter son navire à une activité de location soumise à la taxe sur la valeur ajoutée et que des circonstances extérieures à sa volonté ont rendu impossible cette activité ; 
 - le service n'est pas fondé à refuser la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée relative au robot de cuisine au motif que les charges n'ont pas été engagées dans son intérêt, dès lors que la notion d'acte anormal de gestion est étrangère à la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - M. A n'a bénéficié ni d'un avantage occulte, ni de revenus distribués ; 
 - la pénalité pour manquement délibéré n'est pas justifiée. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 19 juillet 2022, la directrice de la direction spécialisée du contrôle fiscal Sud-Est et Outre-mer conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par La SARL Alpes Camping Car ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 19 avril 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 24 mai 2023.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pouliquen, rapporteure, 
 - et les conclusions de Mme Caselles, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Alpes Camping Car a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée déposées au titre des périodes du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 et, en matière d'impôt sur les sociétés sur les exercices clos le 31 décembre des années 2016 et 2017. A l'issue de ce contrôle, l'administration a, entre autres, remis en cause la déduction de charges afférentes à un bateau de la marque SESSA modèle C35 ainsi qu'à un robot de cuisine au motif que ces dépenses n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de la société, et refusé d'admettre la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces charges. Elle a en conséquence assujetti, selon la procédure contradictoire, la SARL Alpes Camping Car à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et lui a réclamé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour les années 2016 et 2017. La société requérante demande la décharge de ces impositions et des pénalités pour manquement délibéré dont elles ont été assorties. 
 Sur les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés : 
 En ce qui concerne les dépenses d'entretien et de location d'un bateau : 
 2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges (). / 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : a. Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; () / c. Les dépenses et charges afférentes aux véhicules et autres biens dont elles peuvent disposer en dehors des locaux professionnels ; () / Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise. / Lorsqu'elles augmentent dans une proportion supérieure à celle des bénéfices imposables ou que leur montant excède celui de ces bénéfices, l'administration peut demander à l'entreprise de justifier qu'elles sont nécessitées par sa gestion ". Il résulte de ces dispositions que les dépenses et charges afférentes aux véhicules dont les personnes les mieux rémunérées peuvent disposer en dehors des locaux professionnels sont en principe déductibles. Il en va cependant autrement si l'entreprise ne justifie pas de l'intérêt direct que présente, pour son activité présente ou future, les dépenses en cause ou si l'administration établit que le montant d'une dépense est excessif au regard de l'intérêt qu'elle présente pour l'entreprise. 
 3. La SARL Alpes Camping Car a acheté à la SARL Sillage, le 20 septembre 2011, un bateau de la marque SESSA modèle C35, livré en mai 2012. L'administration a réintégré dans les résultats sociaux de la société requérante des années 2016 et 2017 les sommes respectives de 48 409 euros et de 1 320 euros correspondant à des dépenses d'entretien et de location du bateau, celui-ci ayant été acquis grâce à un crédit-bail souscrit auprès de la Banque populaire. Pour remettre en cause la déductibilité de ces dépenses, le vérificateur s'est fondé sur un jugement du tribunal de commerce de Nîmes en date du 7 juillet 2016 et un arrêt de la Cour d'appel de Nîmes du 21 septembre 2017, successivement amenés à se prononcer sur l'intention de la SARL Alpes Camping Car de mettre l'embarcation en location. Les juridictions judiciaires ont estimé que cette intention n'était pas démontrée, en l'absence de justification des démarches en vue de démarrer l'activité, de réalisation des réparations de faible coût qui auraient rendu possible l'exploitation du navire, acquis sous un régime de location-vente qui prohibait une telle exploitation. 
 4. Pour démontrer, ainsi qu'il lui appartient de le faire, son intention de commercialiser le bien, la société invoque son objet social qui comporte une " activité de location de bateaux ". Toutefois, cette seule mention ne saurait par elle-même, en l'absence de toute démarche active de prospection et de toute action entreprise pour louer le bateau, témoigner de la réalité d'une intention d'exploitation. De plus, ainsi que le relève l'administration, la société n'a produit aucun élément administratif ou juridique démontrant que la raison première d'acquisition de ce bateau était sa mise en location, tels que par exemple des documents afférents à la préparation d'éventuels futurs contrats de location auprès des plaisanciers, ou à la couverture d'assurance, obligatoire en pareil cas. La société requérante présente également un extrait de la revue " Le monde du Camping-car ", numéro 244 d'août-septembre 2012, sur lequel on peut voir en bas de page un encart publicitaire annonçant, " PROCHAINEMENT EN LOCATION " un bateau 2 cabines au Lavandou. Ainsi que le relève l'administration, la présentation d'une unique publicité, publiée quasiment une année après l'acquisition du bateau, le 20 septembre 2011, ne peut être regardée comme étant suffisante pour démontrer la volonté de la société SARL Alpes Camping Car de mettre en location le bateau. Celle-ci invoque également les désordres, malfaçons et vices qui ont affecté le bateau dès sa première mise à l'eau. Toutefois, ainsi que le révèle le rapport d'expertise rendu le 8 décembre 2015, le prix des réparations s'élevait à 5 129 euros hors taxe, soit un montant modique au égard du chiffre d'affaires attendu de la location, de l'ordre de 42 800 euros d'après les estimations de la société requérante. Et contrairement à ce qu'indique la SARL Alpes Camping Car, la mise en œuvre rapide des réparations n'aurait pas pu affaiblir sa défense dans le contentieux en cours devant le juge judiciaire, ni ne l'aurait privée de la possibilité d'engager une action contentieuse. Enfin, si la société indique également qu'en accordant le crédit-bail, la Banque Populaire avait évidemment, eu égard à la mention figurant dans son objet social, toléré l'activité de location de bateau, le contrat de crédit-bail n'en interdisait pas moins toute sous-location et la société n'a d'ailleurs produit aucun document ni correspondance avec le prêteur attestant que ce dernier était effectivement informé de la volonté de la société de sous-louer le bateau, objet du contrat de crédit-bail. Au regard de l'ensemble de ces éléments, la société requérante n'établit pas que les dépenses d'entretien et de location ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise. 
 En ce qui concerne l'achat d'un robot de cuisine : 
 5. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal. 
 6. L'administration a regardé comme étranger à l'intérêt de la SARL Alpes Camping Car, l'achat d'un robot de cuisine d'une valeur de 955 euros hors taxe, et a réintégré cette somme dans le résultat de l'exercice clos en 2016. Le service relève qu'à l'appui de son allégation selon laquelle le robot vise à améliorer la pause méridienne des salariés, la SARL Alpes Camping Car ne produit qu'une seule photo, non datée, sur laquelle on peut observer que le robot, objet transportable, était effectivement dans la cuisine de la société au moment où il a été photographié. Toutefois, il se trouve positionné à proximité de matériel de ménage, en contravention avec les règles d'hygiène élémentaires, rendant peu probable son usage au sein de l'entreprise à cet endroit, pour la préparation de repas à base de produits frais. Le service soutient également que cet appareil n'est pas adapté à la préparation rapide de repas dans la petite cuisine de l'entreprise, dans la mesure où ce type de robot permet de confectionner des repas à base de produits frais, nécessitant des préparations telles qu'épluchage et découpe, et qu'il nécessite un nettoyage après son utilisation. Ainsi, l'administration démontre que les dépenses en cause n'ont pas été réalisées dans l'intérêt de l'entreprise, qui exerce une activité de location de véhicules bien éloignée de l'usage qui peut être fait d'un robot de cuisine. La SARL Alpes Camping Car n'est par suite pas fondée à contester la remise en cause de la déduction de cette dépense. 
 Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 7. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ". L'article 205 de l'annexe II du code général des impôts dispose que : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de cette même annexe : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. / II. - Le coefficient d'assujettissement d'un bien ou d'un service est égal à sa proportion d'utilisation pour la réalisation d'opérations imposables. Les opérations imposables s'entendent des opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu'elles soient imposées ou légalement exonérées. / III. - 1. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est égal à l'unité lorsque les opérations imposables auxquelles il est utilisé ouvrent droit à déduction. / 2. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est nul lorsque les opérations auxquelles il est utilisé n'ouvrent pas droit à déduction ". 
 8. L'administration a considéré que le coefficient d'assujettissement du navire et du robot de cuisine, composante du coefficient de déduction, était nul, faute pour ces biens d'avoir été utilisés pour la réalisation d'opérations imposables. En conséquence, le service a remis en cause la déductibilité de la taxe afférente aux dépenses d'entretien et de location du bateau ainsi qu'à l'achat du robot de cuisine. Il résulte des développements exposés aux points 3 à 6, qu'il n'est pas établi que la société requérante avait dès l'origine, l'intention d'affecter son navire à une activité de location soumise à la taxe sur la valeur ajoutée et que des circonstances extérieures à sa volonté ont rendu impossible cette activité, ni que le robot de cuisine a été acheté dans l'intérêt de la société. Dès lors, la SARL Alpes Camping Car n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le service lui a notifié les rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondants au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. 
 Sur l'avantage occulte : 
 9. La SARL Alpes Camping Car ne peut utilement soutenir que M. A n'a pas bénéficié d'un avantage occulte ou de revenus distribués, qui ne constituent pas le fondement des rectifications en litige. 
 Sur les pénalités pour manquement délibéré : 
 10. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 11. L'administration a infligé à la SARL Alpes Camping Car des pénalités pour manquement délibéré sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts, au motif qu'un certain nombre de dépenses n'ont pas été engagées dans l'intérêt de la société. Le service a présumé qu'il s'agissait de dépenses d'ordre personnel que le dirigeant a entendu faire supporter par la société et pour lesquelles il n'a pas été en mesure d'apporter de justifications crédibles. Il a également relevé la multiplicité des manquements qui excluait l'erreur involontaire. Ce faisant, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du manquement délibéré de la société requérante, justifiant les pénalités infligées. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de la SARL Alpes Camping Car doit être rejetée, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL Alpes Camping Car est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Alpes Camping Car et à la directrice de la direction spécialisée du contrôle fiscal Sud-Est et Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 27 juin 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Menasseyre, présidente, 
 Mme Charbit, première conseillère, 
 Mme Pouliquen, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 juillet 2023. 
 La rapporteure, 
 signé 
 G. Pouliquen 
 La présidente, 
 signé 
 A. MenasseyreLa greffière, 
 signé 
 A. Vidal 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,