TA21 · 2ème chambre — 2 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure :  
 Par un jugement n° 1802588 du 7 octobre 2019 le tribunal administratif de Dijon a rejeté la requête de la société par actions (SAS) simplifiée Ghitti tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013 et à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les salaires mis à sa charge au titre de la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2013.  
 Par un arrêt n° 19LY04488 du 21 octobre 2021, la cour administrative d'appel de Lyon, saisie d'un appel présenté pour la société par actions (SAS) simplifiée Ghitti, a annulé le jugement du tribunal administratif de Dijon n° 1802508 du 7 octobre 2019 et a renvoyé l'affaire devant le tribunal administratif de Dijon.  
 Procédure devant le tribunal : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 26 avril 2022 et le 22 septembre 2022, la SAS Ghitti, représentée par le cabinet F. Naïm, doit être regardée comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013 et des pénalités correspondantes ; 
 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les salaires mis à sa charge au titre de la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2013 et des pénalités correspondantes ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que :  
 - la procédure de redressement contradictoire n'a pas été respectée puisqu'aucun entretien avec le directeur divisionnaire n'a été organisé alors que cela a été expressément demandé par lettre du 10 décembre 2014, en méconnaissance de la charte du contribuable qui est opposable à l'administration sur le fondement de l'alinéa 4 de l'article L 10 du livre des procédures fiscales ; le courrier produit n'est pas signé parce qu'il s'agit d'une copie ; 
 - la décharge des impositions doit être prononcée en vertu des dispositions de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales ; 
 - l'administration n'a pas communiqué les pièces obtenues par l'exercice du droit de communication en méconnaissance de l'article 76 B du livre des procédures fiscales alors que ces pièces ont été demandées par lettre du 10 décembre 2014 ;  
 - l'administration avait connaissance de l'adresse du siège social de l'entreprise par les mentions figurant sur son extrait K-bis et sur ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée postérieures à la réclamation ; l'administration ne pouvait valablement adresser la décision de rejet à son ancienne adresse d'imposition ;  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 9 août 2022, l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction de contrôle fiscal centre-est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que :  
 - les rectifications sont uniquement fondées sur des éléments internes à la société et non sur des éléments obtenus auprès de tiers ; la société n'avait donc aucun droit à communication sur le fondement de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;  
 - le courrier du 10 décembre 2014, au demeurant non signé, ne précise pas la nature des voies et délais de recours dont la société entendait se prévaloir. 
 Par une ordonnance du 23 septembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 4 novembre 2022 à 12 heures. 
 En application de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative, des pièces produites par l'administration fiscale en réponse à une demande du tribunal ont été enregistrées le 28 février 2024 et communiquées.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pauline Hascoët, 
 - et les conclusions de M. Thierry Bataillard rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société par actions simplifiée Ghitti, qui exerce une activité de promotion immobilière et de gestion de titres de participation, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle l'administration fiscale lui a notifié des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés, de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les salaires par une proposition de rectification du 9 juillet 2014. A la suite des observations présentées par le contribuable et de son recours hiérarchique, l'administration a abandonné certains chefs de rehaussement et mis en recouvrement ceux maintenus, le 15 décembre 2014, pour un montant de 115 493 euros en droits et pénalités s'agissant de l'impôt sur les sociétés, de 9 203 euros en droits et pénalités s'agissant de la taxe sur les salaires et de 114 393 euros s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée. Par une décision du 28 juin 2018, l'administration fiscale a rejeté la réclamation préalable du 26 décembre 2017 du contribuable. Considérant qu'une décision implicite de rejet est née du silence gardé par l'administration fiscale sur cette réclamation contentieuse, la SAS Ghitti demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les salaires, et des pénalités correspondantes, auxquels elle a été assujettie. 
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ". Selon le paragraphe " En cas de désaccord avec le vérificateur " de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié dans sa version adressée à la société : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les rectifications envisagées, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire ou principal. / () si, après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur () ". L'avis de vérification adressé au contribuable comportait des mentions similaires : " Si vous rencontrez des difficultés dans le déroulement et lors de la conclusion de cette vérification, vous pouvez vous adresser à l'inspecteur principal des finances publiques dont les coordonnées suivent () / Si, après ces contacts, des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur () ". 
 3. La possibilité pour le contribuable de s'adresser, dans les conditions précisées par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, au supérieur hiérarchique du vérificateur puis, le cas échéant, à l'interlocuteur départemental ou régional constitue une garantie substantielle ouverte à l'intéressé à deux moments distincts de la procédure de rectification, en premier lieu, au cours de la vérification et avant l'envoi de la proposition de rectification ou la notification des bases d'imposition d'office pour ce qui a trait aux difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle et, en second lieu, pour les contribuables faisant l'objet d'une procédure de rectification contradictoire, après la réponse faite par l'administration fiscale à leurs observations sur la proposition de rectification en cas de persistance d'un désaccord sur le bien-fondé des rectifications envisagées. Lorsque des désaccords subsistent entre l'administration et le contribuable sur les redressements envisagés, il est loisible au contribuable, de faire appel à l'interlocuteur départemental, aussi bien avant la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qu'après que cette commission, saisie par ailleurs, a rendu son avis et, dans cette dernière hypothèse, jusqu'à la date de la mise en recouvrement de l'impôt. 
 4. Il résulte de l'instruction que la SAS Ghitti a présenté des observations sur la proposition de rectification auxquelles l'inspectrice des finances publiques a répondu par une réponse du 17 octobre 2014, qui maintenait partiellement les rectifications, puis que la société a bénéficié d'un entretien avec l'inspecteur principal des finances publiques dont fait état le compte rendu du 5 novembre 2014 dans lequel cet inspecteur principal indique que les rectifications sont partiellement maintenues. Par un courrier du 10 décembre 2014 adressé par son conseil et reçu par l'administration le 12 décembre 2014, soit avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses, la société a sollicité, outre la communication d'une copie de certaines pièces, " le bénéfice des voies de recours prévues par l'avis de vérification ". L'objet de ce courrier était " demande de communication + demande d'entretien ". En dépit de ses imprécisions, cette lettre qui faisait suite à un entretien avec l'inspecteur principal, était suffisante pour permettre au service destinataire de comprendre que la société sollicitait un entretien avec l'interlocuteur. Il est constant que l'administration fiscale n'a donné aucune suite à cette demande. Si l'administration fait valoir que la copie du courrier produite par la société requérante n'est pas signée, elle ne produit pas le courrier original qu'elle a reçu, de sorte qu'elle n'établit pas qu'il n'était pas signé. Par suite, la SAS Ghitti est fondée à soutenir qu'elle a été irrégulièrement privée de l'une des garanties procédurales prévues par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié. Cette méconnaissance des garanties offertes au contribuable constitue une irrégularité substantielle de la procédure contradictoire de nature à vicier la procédure d'imposition, dans la limite des redressements qui restaient en litige. Il résulte de l'instruction que la SAS Ghitti avait, concernant la taxe sur les salaires, contesté dans ses observations sur la proposition de rectifications, non le principe même de l'assujettissement, mais seulement la base taxable retenue par l'administration, laquelle a, dans la réponse aux observations du contribuable, pleinement admis cette demande et retenu des rappels de taxe rectifiés correspondant exactement à ceux calculés par la société elle-même. Dans ces conditions, il n'existait plus sur ce point de divergence entre le point de vue de la société et celui de l'administration fiscale à la date de la demande d'interlocution. En revanche, le compte rendu de l'entretien réalisé avec l'inspecteur principal permet de constater qu'un différend subsistait concernant, pour l'impôt sur les sociétés, la déductibilité des charges diverses relatives à la ferme de Changey et, pour la taxe sur la valeur ajoutée, la déductibilité de la taxe relative à des travaux et frais d'entretien sur cet immeuble. Par suite, le vice de procédure est de nature à entraîner la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, mais pas des rappels de taxe sur les salaires. 
 5. En deuxième lieu, les impositions en litige n'ayant pas été fondées sur des renseignements et documents obtenus de tiers, la société requérante ne peut utilement faire valoir qu'elle n'a pas été informée par l'administration de la teneur et de l'origine de ces renseignements et documents et qu'elle n'en a pas obtenu copie malgré sa demande. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté.   
 6. Enfin, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales, qui n'est pas assorti de précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé, doit être écarté. En tout état de cause, la société n'établit pas avoir demandé que le différend soit soumis à l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires alors que son courrier du 10 décembre 2014 tendait seulement à l'obtention d'un entretien.  
 7. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Ghitti est seulement fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013, ainsi que des intérêts de retard correspondants, et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2013, ainsi que des intérêts de retard correspondants.  
 Sur les frais liés au litige :  
 8. Il y a lieu dans les circonstances de l'espèce de mettre la somme de 1 500 euros à la charge de l'Etat au titre des frais exposés par la SAS Ghitti et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La SAS Ghitti est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2013, et des pénalités correspondantes. 
 Article 2 : L'Etat versera une somme de 1 500 euros à la SAS Ghitti en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Ghitti et à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction de contrôle fiscal centre-est. 
 Délibéré après l'audience du 12 mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Philippe Nicolet, président, 
 Mme Pauline Hascoët, première conseillère, 
 M. Hamza Cherief, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 mai 2024. 
 La rapporteure, 
 P. Hascoët 
 Le président, 
 P. Nicolet        
 La greffière, 
 L. Curot 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 La greffière, 
 lc