TA64 · CHAMBRE 1 — 3 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 24 mai 2022, la société à responsabilité limitée Aroma, représentée par Me Loulière, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2014, 2015 et 2016, ainsi que des pénalités et majorations correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la convention d'occupation du domaine public détermine l'exploitation de l'activité et constitue à elle seule l'essence du fonds de commerce ; 
 - la comptabilisation d'un amortissement doit être exclue au profit d'une provision ; 
 -  le caractère probable du risque de non-renouvellement d'une concession est admis par la jurisprudence pour justifier d'une provision ; 
 - la provision litigieuse est justifiée par des évènements en cours à la clôture des exercices vérifiés ; en effet la provision s'étale sur la durée de la concession d'occupation ; 
 - le montant de la provision est justifiée par le risque encouru à hauteur de 50 % du non-renouvellement de la concession, elle a donc appliqué un calcul, un ratio et une durée d'amortissement cohérents ; 
 - la non-reprise de la dépréciation en 2016 alors que la concession se renouvelait pour   7 années se justifie par la dégradation des résultats de la société et de la persistance du risque de non-renouvellement de la concession ; 
 - la jurisprudence et la doctrine administrative considèrent qu'une baisse de chiffre d'affaires ou des bénéfices justifient une dépréciation du fonds de commerce. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 4 janvier 2023, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens de la requête de la SARL Aroma ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général de la propriété des personnes publiques ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Crassus, 
 - les conclusions de Mme Beneteau, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Loulière représentant la SARL Aroma.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SARL Aroma exploite depuis le 3 mai 2010 un restaurant-bar sous l'enseigne le Diavoli situé à Anglet, dans les locaux appartenant à la commune et qui ont fait l'objet d'une autorisation d'occupation du domaine public. L'acte de cession indique que le fonds de commerce acquis au prix de 350 000 euros comprend la clientèle, l'achalandage attaché, le matériel et le mobilier commercial et sont expressément exclus de cette cession, le nom commercial, la licence IV et tout droit d'exploitation des locaux dès lors que le précédent exploitant exploitait le fonds de commerce en vertu d'une convention de concession d'occupation du domaine public. La société a fait l'objet d'un examen de comptabilité au titre de l'impôt sur les sociétés des années 2014, 2015 et 2016. Par proposition de rectifications du       21 décembre 2017, l'administration fiscale a remis en cause la déduction des provisions comptabilisées, chaque année, pour dépréciation du fonds de commerce. Par courrier du 16 mars 2018, les rectifications ont été maintenues en totalité par l'administration fiscale suite aux observations du contribuable. A l'issue du recours hiérarchique les rectifications ont été maintenues en totalité, la commission des impôts ayant confirmé leur bien-fondé le 7 décembre 2018. Par courriers du 13 mars 2019 et du 25 mars 2021, l'administration a rejeté les réclamations préalables présentées par la société. Par la requête, la société sollicite la décharge des rectifications litigieuses mises en recouvrement le 15 janvier 2019.  
 Sur l'étendue du litige : 
 2. La présente requête conteste les rectifications mises en recouvrement à hauteur de 36 366 euros de cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2014, 2015 et 2016 et des pénalités correspondantes à hauteur de 4 176 euros.  
 Sur la charge de la preuve : 
 3. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Dès lors, il appartient au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Ainsi, dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge : 
 4. En premier lieu, aux termes de l'article L. 2124-32-1 du code général de la propriété des personnes publiques : " Un fonds de commerce peut être exploité sur le domaine public sous réserve de l'existence d'une clientèle propre ". Il résulte de ces dispositions, issues de la loi du   18 juin 2014 relative à l'artisanat, au commerce et aux très petites entreprises et applicables à la convention en litige conclue après l'entrée de cette loi, que le législateur a reconnu aux occupants d'une dépendance du domaine public, lorsque celle-ci ne se trouve pas sur le domaine public naturel, le droit d'exploiter un fonds de commerce sur cette dépendance pendant la durée du titre d'occupation à la condition qu'ils disposent d'une clientèle propre distincte des usagers du domaine public. 
 5. Il est constant que la SARL Aroma a acquis un fonds de commerce dont l'acte de cession mentionne précisément qu'il est constitué de la clientèle et du mobilier et que le droit à occupation du domaine public en est exclu. Bien qu'avant l'entrée en vigueur de la loi du 18 juin 2014 précitée au point 4, l'exploitation d'un fonds de commerce sur le domaine public ne soit pas prévue par les textes, le fonds de commerce acquis par la SARL Aroma respecte la condition posée par l'article L. 2124-32-1 du code général de la propriété publique des personnes publiques dès lors que ce fonds est essentiellement constitué de la clientèle propre du bar-restaurant.  
 6. En second lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1.  Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. ()". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice le montant de charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise. En outre, une provision ne peut être constituée en application du 5° du 1 de l'article 39 du même code qu'en vue de faire face à une perte ou à une charge elle-même déductible.   
 7.  D'une part, l'acte de cession du fonds de commerce mentionne précisément, comme dit au point 5, qu'est exclu de la vente " tout droit d'occupation des locaux dans lesquels est exploité le fonds ". D'autre part, l'avenant n° 1 à la convention de concession d'occupation du domaine public du 27 juin 2007, signé par la requérante le 12 mai 2010, précise en son article 2.1 que la convention d'occupation ne peut faire l'objet d'aucune cession. En conséquence, dès 2010, la SARL Aroma ne pouvait ignorer que l'élément constitué du fonds de commerce était non cessible de sorte que sa dépréciation était irréversible et ne pouvait donner lieu à une provision suivant les dispositions de l'article 2 de l'article 38 du code général des impôts, et ce dès l'origine.  
 8. En outre, par acte du 22 septembre 2016, la commune d'Anglet a renouvelé la convention d'occupation pour une durée de 7 ans. Dans ces conditions, les provisions litigieuses comptabilisées à partir de l'exercice 2016 sont devenues sans objet. Par suite, l'administration fiscale était fondée à remettre en cause la déduction des provisions relatives à la dépréciation du fonds de commerce.  
 9. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de la SARL Aroma ne peuvent qu'être rejetées.  
 Sur les frais liés à l'instance : 
 10.  Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante, verse à la SARL Aroma une somme que celle-ci réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL Aroma est rejetée.  
 Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société à responsabilité limitée Aroma et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques.  
 Délibéré après l'audience du 4 avril 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Sellès, présidente, 
 Mme Neumaier, conseillère, 
 Mme Crassus, conseillère. 
 Rendue publique par mise à disposition au greffe le 3 mai 2024. 
    La rapporteure, 
    L. CRASSUS 
   
 La présidente, 
    
 M. SELLESLa greffière, 
 M. A 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition : 
 La greffière,