TA64 · CHAMBRE 1 — 20 septembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 2 juillet 2022 et le 18 juillet 2024, M. et Mme Kinast représentés par Me Hoin, substitué par Me Sarrouilhe, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015 à hauteur respectivement de      34 209 euros et 53 962 euros, droits, intérêts, majorations et pénalités comprises et des prélèvements sociaux supplémentaires au titre de 2015 auxquels ils ont été assujettis pour un montant de 7 325 euros, droits, intérêts, majorations et pénalités comprises ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Ils soutiennent que : 
 - ils n'ont pas bénéficié d'un délai raisonnable pour pouvoir se faire assister d'un conseil ; 
 - les gains de course perçus par M. Kinast ne sont pas imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux dès lors qu'il n'exploite pas lui-même une écurie mais n'est que propriétaire de chevaux, il n'exerce donc pas une activité lucrative ; 
 - les crédits bancaires imposés comme revenus d'origine indéterminée ne doivent pas être imposés puisqu'il s'agit de remboursements d'apports à la société KS Distribution suite à sa liquidation, de remboursements de charges réglées par M. Kinast pour le compte des sociétés KS Distribution et LTA dans laquelle il est associé et de versements d'indemnités kilométriques par la société LTA qui employait M. Kinast en tant que technico-commercial ; 
 - le bulletin officiel des finances publiques BOI-BNC-SECT-60-10 publié le 4 juillet 2018 laisse une interprétation à l'administration plus large que ce que lui consent la jurisprudence ce qui a pour conséquence de méconnaître le principe d'égalité devant les charges publiques.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 5 janvier 2023, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Crassus, 
 - les conclusions de Mme Neumaier, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Sarrouilhe représentant M. et Mme Kinast et qui insiste sur l'absence de contrôle des chevaux dont M. Kinast est propriétaire, qu'il ne détient ni écurie ni installation, que c'est l'entraineur qui décide et que les courses, bien qu'elles soient sous les couleurs de M. Kinast sont réalisées pour le renom de l'entraineur, M. C, ainsi dans ces conditions, les revenus issus des gains de courses ne doivent pas être qualifiés de revenus non commerciaux et échapper à l'imposition.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. et Mme Kinast ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation personnelle au titre des années 2014 et 2015 dont ils ont été avisés par courrier reçu le 26 octobre 2017 à l'adresse située à Ramous (Pyrénées-Atlantiques). Par proposition de rectification en date du 20 décembre 2017, le vérificateur a procédé à la taxation d'office en application du 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales des revenus perçus en 2014. Par une proposition de rectification en date du 10 décembre 2018, d'une part, les revenus issus de l'activité occulte perçus en 2015 ont été rectifiés en application du 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, d'autre part, sur le fondement de l'article L. 67 du même livre pour les revenus d'origine indéterminée et sur le fondement des article L. 55 à L. 61 du même livre pour les autres revenus. Par la réponse aux observations du contribuable en date du 18 août 2017, l'administration a maintenu les rectifications. Les contribuables ont exercé leur droit au recours hiérarchique. L'administration fiscale a maintenu les rectifications initiales. La commission des impôts directs et de taxe sur le chiffre d'affaires a confirmé les rectifications au titre des revenus d'origine indéterminée. Les intéressés ont sollicité un recours hiérarchique de second niveau. Suite à l'entretien du 16 septembre 2020, l'administration fiscale a réduit la base imposable dès lors qu'un crédit bancaire dont l'origine était indéterminée a été justifié. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 30 juin 2020 pour l'année 2014 et le 31 janvier 2021 pour les revenus au titre de l'année 2015. Par courrier du 2 mai 2022, l'administration a admis partiellement la réclamation préalable. Par la présente, M. et Mme Kinast demandent la décharge totale des impositions rectifiées au titre des années 2014 et 2015.  
 Sur la charge de la preuve : 
 2. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". En outre, aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 ou le comité prévu à l'article L. 64 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69. ".  
 3. Il résulte de l'instruction, d'une part, que les revenus de l'année 2014 ont fait l'objet d'une évaluation d'office sur le fondement de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales et d'autre part, que les revenus perçus en 2015 ont été soumis à la procédure d'office relative aux revenus d'origine indéterminée visée par les articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, et aux revenus non commerciaux de M. Kinast.  
 4. Le contribuable, à qui incombe la charge de prouver l'exagération des bases d'imposition retenues par le service, peut, s'il n'est pas en mesure d'établir le montant exact de ses résultats en s'appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d'évaluation que l'administration a suivie et qu'elle doit faire connaître au contribuable et démontrer que cette méthode aboutit, au moins sur certains points et pour certains montants, à une exagération des bases d'imposition, soit soumettre à l'appréciation du juge de l'impôt une nouvelle méthode d'évaluation permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode utilisée par l'administration. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 5. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / () A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. / () ". Aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. / () L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil ". 
 6. Il résulte de ces dispositions que la première intervention de l'administration sur place aux fins de vérification de la comptabilité du contribuable ne peut avoir lieu qu'après que ce dernier a été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de notification, dans un délai raisonnable qui ne peut être inférieur à deux jours ouvrés, de l'engagement du contrôle, cette garantie étant de nature à permettre au contribuable d'être présent ou représenté lors des interventions sur place du vérificateur. 
 7. Il résulte de l'instruction, et notamment des propositions de rectifications du            20 décembre 2017 pour l'année 2014 et du 10 décembre 2018 pour l'année 2015, que, concomitamment à l'envoi de l'avis d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle du 20 octobre 2016 reçu le 26 octobre 2016, le service a adressé aux époux Kinast une demande d'information concernant leur situation patrimoniale, leur situation de trésorerie et les éléments du train de vie de leur foyer fiscal. Cette demande précisait qu'il s'agissait d'une simple demande d'information n'ayant aucun caractère contraignant et M. et Mme Kinast étaient invités à y répondre rapidement. Ce document proposait un premier rendez-vous le lundi 28 novembre 2016 à 10 heures dans les locaux de l'administration. Alors que le premier rendez-vous s'est déroulé le 28 novembre 2016, l'avis d'examen contradictoire reçu le 26 octobre 2016 indiquait que les intéressés pouvaient se faire assister d'un conseil de leur choix lors de la procédure de contrôle. L'avis de vérification a donc été envoyé plus de quinze jours avant le début des opérations de contrôle, ce qui constitue un délai suffisant pour être assisté du conseil de leur choix. En outre, la demande d'informations envoyée le 10 novembre 2016 doit être regardée comme, eu égard à la généralité de son objet, comme la première démarche de l'examen de la situation personnelle contradictoire des requérants. La circonstance que la proposition de rectification du 20 décembre 2017 mentionne par erreur un début des opérations de contrôle le 26 octobre 2016, date de réception de l'avis n'a aucune incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. Par suite, cette irrégularité est restée sans conséquence et n'a pas privé M. et Mme Kinast d'une garantie ayant eu une influence sur la décision de redressement. Dès lors, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de contrôle doit être écarté.  
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne le bénéfice non commercial résultant de l'exercice d'une activité occulte : 
 8.  Aux termes de l'article L. 92 du livre de procédure fiscale : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ".Aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent () ".  
 9. Si en principe la seule propriété d'un ou plusieurs chevaux de course dont le propriétaire se borne à assurer l'entretien en payant à un entraîneur le prix de pension convenu et auxquels ce dernier fait disputer les épreuves qui leur sont ouvertes ne peut pas être assimilée à une exploitation ou à une occupation lucrative et ne constitue pas une source normalement productrice de revenus, il n'en va pas de même dans le cas où le propriétaire des chevaux dispose d'installations matérielles et de personnel lui permettant d'assurer la préparation et l'entrainement des chevaux et à cette fin prend des initiatives et se livre à des contrôles. Dans un tel cas, il donne ainsi à son activité le caractère d'une exploitation ou occupation lucrative au sens de l'article 92 du code général des impôts ci-dessus reproduit qui le rend passible de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. 
 10. Il résulte de l'instruction qu'après l'exercice du droit de communication auprès de l'entraineur et des éléments versés par M. Kinast concernant le compte qu'il possède à France Galop et sur lequel tous les gains sont versés, le service vérificateur a estimé que M. Kinast exerçait une activité d'éleveur sans sol et percevait des gains de courses. Il a alors été évalué d'office au titre de l'exercice d'une activité non commerciale occulte, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, les gains tirés de cette activité.  
 11. Si le requérant conteste le caractère imposable des gains de course réalisés grâce aux chevaux dont il est propriétaire, alléguant qu'il ne prend aucune initiative ni ne se livre à aucun contrôle dans la gestion de la carrière de ses chevaux, il ne produit aucune pièce à l'appui de ses allégations alors que l'administration relève qu'il percevait régulièrement des primes d'éleveurs qui attestent de sa participation à l'élevage des chevaux et qu'il réglait lui-même les droits d'entrée pour la participation aux courses des chevaux lui appartenant  qui couraient sous ses couleurs. En outre, la circonstance que le propriétaire soit régulièrement présent sur les champs de course cumulée aux indices susmentionnés et à l'importance des revenus qui en sont tirés permettent de caractériser l'activité comme étant professionnelle. Dès lors, M. Kinast n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a imposé son activité d'éleveur sans sol dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. 
 En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée perçus par M. Kinast :  
 S'agissant des crédits provenant de la société KS Distribution : 
 12. Alors que la société KS Distribution dans laquelle il est l'associé unique est en situation de liquidation judiciaire depuis juin 2015, M. Kinast soutient que les versements perçus de cette société proviennent d'une part, du remboursement du compte courant d'associé créditeur et d'autre part, de remboursements suite à des règlements effectués par le requérant. L'administration précise sans être contestée, que M. Kinast n'a jamais produit le compte courant d'associé litigieux ni la facture MICRO ELEC correspondant à des travaux effectués par une entreprise. Ainsi, M. Kinast n'apporte aucun justificatif permettant de corroborer ces allégations. Par suite, l'administration fiscale n'a pas commis d'erreur en rectifiant les sommes correspondantes à ces crédits en revenus d'origine indéterminée. 
 S'agissant des indemnités kilométriques versées par la SARL Les Traitements d'Aquitaine (LTA) : 
 13. D'une part, M. Kinast, président de cette société et dont le gérant est son fils, est rémunéré en tant que salarié alors que, sans que ce soit contesté, les bulletins de paie ne mentionnent pas le poste de technico-commercial comme il le soutient. D'autre part, l'administration fait valoir, sans être contestée, que la réalité des kilomètres parcourus n'est pas établie, dès lors notamment que les pièces produites au cours des opérations de contrôle ont révélé que les indemnités kilométriques comptabilisées au titre de certains mois ont été réglées en totalité avant même l'écoulement des mois concernés. Le service relève également que ces pièces sont entachées de nombreuses incohérences, dès lors, notamment, que les états mensuels et annuels produits par le requérant font état de l'utilisation de véhicules différents, alors qu'une partie des sommes est censée correspondre à des indemnités kilométriques qui lui seraient dues par la société LTA, elles ont été encaissées sur le compte bancaire personnel de son épouse et   M. Kinast n'établit pas la réalité kilométrique parcouru avec son véhicule personnel pour le compte de la société LTA ni n'apporte de précisions quant à la nature des crédits provenant de cette société. Par suite, l'administration fiscale était fondée à rectifier les crédits bancaires correspondant à la somme de 28 731 euros.  
 S'agissant du remboursement par la SARL LTA du règlement des frais de chambre des métiers et du tribunal de commerce effectué pour son compte par M. Kinast : 
 14. M. Kinast soutient que l'encaissement du chèque d'un montant de 287,37 euros correspond à des frais administratifs qu'il a avancés. Néanmoins, le requérant n'apporte aucune pièce permettant de corroborer ses allégations. Le service fait valoir en défense, là encore sans être contesté, que les justificatifs produits, consistant en un état de frais du tribunal de commerce et un récépissé de dépôt de création d'entreprise ne correspondent pas au montant du crédit bancaire. Par suite, l'administration fiscale était fondée à rectifier cette somme comme étant un revenu d'origine indéterminée. Par suite, l'administration était fondée à taxer d'office les revenus dont l'origine n'est pas déterminée. 
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 15.  Si M. et Mme Kinast entendent se fonder sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, pour soutenir que l'instruction BOI-BNC-SECT-60-10 publiée le    4 juillet 2018, cette dernière ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale opposable à l'administration, dès lors que l'imposition en litige ne se fonde pas sur la doctrine mais sur la loi fiscale. Par suite, M. et Mme Kinast ne sont pas fondés à soutenir que la doctrine administrative méconnaît le principe d'égalité devant les charges publiques.  
 16. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par M. et Mme Kinast doivent être rejetées, ainsi que par voie de conséquence, les conclusions présentées par les requérants, qui sont parties perdantes, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.    
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme Kinast est rejetée. 
 Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme A Kinast et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques. 
 Délibéré après l'audience du 29 août 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Sellès, présidente, 
 M. Rivière, premier conseiller, 
 Mme Crassus, conseillère. 
 Rendue publique par mise à disposition au greffe le 20 septembre 2024. 
 La rapporteure, 
 L. CRASSUS        
 La présidente, 
 M. SELLES        
 La greffière, 
 M. B 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition : 
 La greffière,