TA14 · 2ème chambre — 12 juillet 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 26 juillet 2022, le 23 février 2023 et le 20 juillet 2023, la SAS Vivi, représentée par la SELARL Frédéric Douet avocat, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires de taxe sur les surfaces commerciales auxquelles elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2020 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le sas d'entrée du magasin principal et la partie couverte hors guichet show-room de l'entrepôt doivent être exclus de l'assiette de la taxe sur les surfaces commerciales telle que définie à l'article 3 de la loi n° 72-657 du 13 juillet 1972 instituant des mesures en faveur de certaines catégories de commerçants et artisans âgés ; 
 - son assujettissement à la taxe sur les surfaces commerciales méconnait le paragraphe 235 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP - impôts) sous la référence BOI-TFP-TSC qui inclut à l'assiette de la taxe les seuls espaces affectés au retrait des marchandises dès lors que le public peut y circuler librement ;  
 - son assujettissement à la taxe sur les surfaces commerciales méconnait le paragraphe 250 des mêmes commentaires administratifs qui ne prend en compte, pour le calcul de la taxe, que la partie close et couverte des magasins de commerce de détail et exclut les surfaces de vente situées à l'extérieur des locaux d'un établissement, notamment celles exploitées par les magasins d'outillage, de jardinage ou de matériaux de construction. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 1er février 2023, le 10 juillet 2023 et le 1er août 2023, la directrice du contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête.  
 Elle fait valoir que les moyens exposés dans la requête ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 17 avril 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 3 mai 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales, 
 - la loi n° 72-657 du 13 juillet 1972, 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pillais, première conseillère ; 
 - et les conclusions de M. Blondel, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Vivi, exploitant dans l'Orne un commerce de produits nécessaires à la construction et à la rénovation de l'habitat, matériaux et articles de bricolages, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration l'a assujettie à des cotisations supplémentaires de taxe sur les surfaces commerciales au titre de la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2020. Par la présente requête, la SAS Vivi en demande la décharge, en droits et intérêts de retard. 
 Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires de taxe sur les surfaces commerciales : 
 En ce qui concerne la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 instituant des mesures en faveur de certaines catégories de commerçants et artisans âgés, dans sa version applicable aux impositions en litige : " Il est institué une taxe sur les surfaces commerciales assise sur la surface de vente des magasins de commerce de détail, dès lors qu'elle dépasse 400 mètres carrés des établissements ouverts à partir du 1er janvier 1960 quelle que soit la forme juridique de l'entreprise qui les exploite. Ne sont pas considérés comme magasins de commerce de détail les établissements de commerce de gros dont la clientèle est composée de professionnels pour les besoins de leur activité ou de collectivités. Lorsque ces établissements réalisent à titre accessoire des ventes à des consommateurs pour un usage domestique, ces ventes constituent des ventes au détail qui sont soumises à la taxe dans les conditions de droit commun./ () / La surface de vente des magasins de commerce de détail, prise en compte pour le calcul de la taxe, et celle visée à l'article L. 720-5 du code de commerce, s'entendent des espaces affectés à la circulation de la clientèle pour effectuer ses achats, de ceux affectés à l'exposition des marchandises proposées à la vente, à leur paiement, et de ceux affectés à la circulation du personnel pour présenter les marchandises à la vente./ La surface de vente des magasins de commerce de détail prise en compte pour le calcul de la taxe ne comprend que la partie close et couverte de ces magasins./ La surface de vente à retenir pour le calcul de la taxe est celle existant au 31 décembre de l'année précédant l'année d'imposition pour les établissements existant à cette date. () ".  
 3. En premier lieu, un sas d'entrée affecté à la circulation de la clientèle a, en dépit du fait qu'il n'accueille aucune marchandise, vocation à permettre aux clients de l'établissement de bénéficier de ses prestations commerciales. Cet espace doit, au sens de l'article 3 de la loi n° 72-657 du 13 juillet 1972 être regardé comme affecté à la circulation de la clientèle pour effectuer ses achats. Il doit ainsi être intégré à la surface de vente retenue pour le calcul de la taxe sur les surfaces commerciales.  
 4. La SAS Vivi soutient que le sas en litige est un espace clos indépendant de la surface de vente et des caisses et non garni des marchandises offertes à la vente qui doit de ce fait être exclu de l'assiette de la taxe sur les surfaces commerciales. Il résulte toutefois de l'instruction que cet espace affecté à la clientèle a pour vocation de lui permettre d'aller faire ses achats de sorte qu'il fait partie de l'espace de vente. Il s'ensuit que l'administration fiscale est fondée à l'intégrer à l'assiette de la taxe sur les surfaces commerciales. 
 5. En second lieu, pour l'application de l'article 3 de la loi n° 72-657 du 13 juillet 1972, un espace qui, d'une part, n'est pas un espace fermé au sein duquel les clients ne peuvent pas circuler, et dans lequel, d'autre part, ces derniers prennent possession du bien qu'ils ont acheté, leur permettant ainsi de finaliser leur achat, est affecté à la circulation de la clientèle pour y effectuer des achats, et constitue par suite une surface de vente entrant dans l'assiette de la taxe sur les surfaces commerciales. 
 6. La SAS Vivi soutient que la partie hors show-room où sont stockés les matériaux de construction est un espace distinct de la surface commerciale du magasin qu'elle exploite dès lors que le public n'y circule pas librement, qu'il ne s'agit pas d'un espace d'exposition mais de stockage où les clients ne se servent pas eux-mêmes mais circulent en voiture, selon un balisage strict, pour récupérer leurs achats et que cet espace n'est pas clos, dès lors que quatre ouvertures de cinq mètres de haut et six mètres de large pour permettre le passage de poids lourds restent ouvertes pour assurer l'évacuation des gaz d'échappement des véhicules qui y circulent. Il résulte toutefois de l'instruction d'une part, que l'espace en litige est intégralement couvert par une structure solide dont les quatre ouvertures permettant l'accès des véhicules des clients et des camions de livraison sont munies d'un système de fermeture permettant de clore le bâtiment en totalité aux heures de fermeture de l'établissement, et d'autre part, que si des restrictions à la circulation des piétons sont prévues pour des raisons de sécurité, cet espace est affecté à la circulation en voiture de la clientèle pour permettre aux clients de prendre possession des biens achetés et les charger dans les véhicules et ainsi de finaliser leurs achats. Il s'ensuit que l'administration fiscale était fondée à regarder cet espace comme une surface de vente et à l'incorporer à l'assiette de la taxe sur les surfaces commerciales. 
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 7. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente () ". 
 8. La société requérante ne peut utilement invoquer les paragraphes 235 et 250 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP - impôts) sous la référence BOI-TFP-TSC, qui n'ajoutent rien à la loi fiscale dont il est fait application par le présent jugement. 
 9. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge de la requête doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, celles présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Vivi est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Vivi et à la directrice du contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 27 juin 2024 à laquelle siégeaient : 
 M. Marchand, président, 
 Mme Pillais, première conseillère, 
 Mme Silvani, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 juillet 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 M. PILLAIS        
 Le président, 
 Signé 
 A. MARCHANDLa greffière, 
 Signé 
 A. D'OLIF 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière, 
 E. Bloyet