TA69 · 6ème chambre — 19 mars 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 10 mars 2022, la société Provitalia, représentée par Me Oliel, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés,  des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations mis à sa charge au titre des exercices 2016 à 2019 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les prestations de service relatives aux " contrats d'assistance informatique " qu'elle a encaissées ont été réalisées au profit de particuliers français  par sa succursale 2 AP CONSEIL, établissement situé en Tunisie ; les prestations sont réalisées par son établissement situé en Tunisie ; 
 - les bénéfices qu'elle a réalisés, au titre de l'activité ainsi  réalisée par son établissement en Tunisie, sont uniquement imposables à l'impôt sur les sociétés en Tunisie ; 
 - les services informatiques fournis, qui ne constituent pas des services électroniques au sens de la directive, sont des prestations rendues par un établissement situé hors de l'Union européenne au profit de non-assujettis établis en France non soumis à la taxe sur la valeur ajoutée en vertu de l'article 259 du code général des impôts ;  
 - l'activité en cause ne relève pas de la taxe sur la valeur ajoutée française en vertu de la doctrine administrative BOI-TVA-CHAMP-20-50-20 n° 210, 25-09-2019 ;  
 - en l'absence de distributions, l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts ne peut être maintenue ; 
 - en l'absence de manquement délibéré, les pénalités correspondantes ne peuvent également être maintenues. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 16 mai 2023, le directeur spécialisé de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés et sollicite, à titre subsidiaire, une substitution de base légale pour fonder les impositions en litige. 
 Par une ordonnance du 15 mai 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 6 juin 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention fiscale conclue entre la France et la Tunisie du 28 mai 1973 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Bardad, première conseillère ; 
 - les conclusions de Mme Collomb, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Provitalia, qui exerce une activité de courtage d'assurance, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble de ses déclarations fiscales sur la période allant du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, étendue jusqu'au 30 juin 2019 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Elle demande la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations qui lui ont été notifiés au titre des exercices 2016 à 2019. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 15 mai 2023 postérieure à l'introduction de la requête, l'administration a prononcé un dégrèvement des impositions en litige pour un montant total de 224 268 euros, soit les intérêts de retard relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée pour un montant total de 6 172 euros (créance n° 202126490), les amendes fiscales pour un montant total de 217 324 euros (créance n° 202126500, amendes prévues par les articles 1759 et 1729 D du code général des impôts soit respectivement pour 212 324 euros et 5 000 euros), les intérêts de retard relatifs à l'impôt sur les sociétés pour un montant total de 772 euros (créance n° 202126510). Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet. 
 Sur le principe de l'imposition :  
 En ce qui concerne l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée : 
 3. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. -Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () ". Aux termes de l'article 259 du même code : " " Le lieu des prestations de services est situé en France : / 2° Lorsque le preneur est une personne non assujettie, si le prestataire : / a) A établi en France le siège de son activité économique, sauf lorsqu'il dispose d'un établissement stable non situé en France à partir duquel les services sont fournis ; () ". Aux termes de l'article 259 B de ce code : " Par dérogation à l'article 259, le lieu des prestations de services suivantes est réputé ne pas se situer en France lorsqu'elles sont fournies à une personne non assujettie qui n'est pas établie ou n'a pas son domicile ou sa résidence habituelle dans un Etat membre de la Communauté européenne : () 12° Services fournis par voie électronique fixés par décret () ". Aux termes de l'article 259 D du code général des impôt, dans sa rédaction applicable aux années 2017 et 2018 : " Le lieu des prestations de services mentionnées aux 10°, 11° et 12° de l'article 259 B est réputé situé en France, lorsqu'elles sont effectuées en faveur de personnes non assujetties qui sont établies, ont leur domicile ou leur résidence habituelle en France. ". Aux termes de l'article 98 C de l'annexe III au code précité, dans sa rédaction applicable aux années 2017 et 2018 : " Sont considérés notamment comme des services fournis par voie électronique au sens du 12° de l'article 259 B du code général des impôts : / a. La fourniture et l'hébergement de sites informatiques, la maintenance à distance de programmes et d'équipement ; / b. La fourniture de logiciels et la mise à jour de ceux-ci ; / c. La fourniture d'images, de textes et d'informations et la mise à disposition de bases de données ; () / ". 
 4. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée. 
 5. Il résulte de l'instruction que la société Provitalia exerce une activité d'agent et de courtier d'assurance exonérée de taxe sur la valeur ajoutée en vertu de l'article 261 C du code général des impôts. Elle met en relation des clients qu'elle démarche par téléphone, par le biais de sa plateforme téléphonique située en Tunisie, avec des sociétés d'assurance à des fins de commercialisation d'assurances principalement en matière de garanties complémentaires et sur-complémentaires santé, prévoyance santé. Il résulte également de l'instruction, et en particulier de la proposition de rectification du 1er février 2021, que l'administration fiscale a exercé un droit de communication sur le fondement des articles L. 81, L. 83 et L. 85 du livre des procédures fiscales auprès des établissements bancaires au sein desquels la société Provitalia détenait des comptes. Par ailleurs, le service a été informé, le 15 février 2019, en application des dispositions de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, qu'une procédure était ouverte auprès du tribunal de grande instance de Paris, à l'encontre de la société Provitalia et de M. A, son dirigeant, laissant présumer une fraude en matière fiscale ou une manœuvre destinée à frauder ou compromettre un impôt ou une taxe. L'administration fiscale a alors diligenté un droit de communication auprès du vice-procureur du tribunal de grande instance de Paris, le 12 septembre 2019. Le mode opératoire retenu, dans le schéma de fraude, a été transmis à l'administration fiscale, à la suite d'un droit de communication exercé auprès des autorités judiciaires. Les opérations de contrôle ont révélé que la société Provitalia, qui ne s'est pas limitée à l'exercice de l'activité résultant de son objet social, à savoir le courtage en assurance, a réalisé d'autres opérations donnant lieu à l'encaissement de différentes sommes sur ses comptes bancaires français. Les sommes en cause résultaient de la commercialisation à distance de " contrats d'assistance informatique " du mois de novembre 2017 au mois d'avril 2018. Les clients sollicités, une fois leur ordinateur bloqué par un Pop Up, étaient invités à contacter des numéros de téléphone pris en location par la société Provitalia. Les opérateurs téléphoniques incitaient les clients à payer des sommes allants de 250 à 500 euros afin que leur ordinateur soit " débloqué et nettoyé d'un virus " résultant du Pop Up. Selon l'enquête préliminaire diligentée par la gendarmerie nationale, les manipulations informatiques permettant de " débloquer " les ordinateurs des clients pouvaient être réalisées par n'importe quelle personne. Or, si les opérations d'assurance et de réassurance ainsi que les prestations de services afférentes à ces opérations effectuées par les courtiers et intermédiaires d'assurance sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en vertu du 2° de l'article 261 C du code général des impôts, les contrats d'assistance informatique, qui ont concouru à la réalisation du chiffre d'affaires, doivent être soumis de plein droit à la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions du I de l'article 256 du même code. Le service vérificateur a alors estimé, que les sommes créditées sur les comptes bancaires de la société Provitalia, ouverts auprès d'établissements bancaires situés en France, ne rémunéraient pas des opérations exonérées et il a procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre des exercices clos en 2017 et 2018. 
 6. Pour contester les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge, la société Provitalia se borne à soutenir que les prestations de service relatives aux " contrats d'assitance informatique " ont été réalisées par sa succursale 2 AP CONSEIL située en Tunisie en exposant que l'effectif de 40 salariés rattachés à cet établissement démontrerait que les prestations avaient été effectuées en Tunisie alors qu'elle ne disposait que d'un seul salarié en France. Toutefois ces seules allégations ne sont appuyées d'aucun élément à  de nature à établir  que les prestations de service en cause, qui ont donné lieu à des encaissements sur ses comptes bancaires français,  avaient été fournies à partir de sa succursale située en Tunisie ainsi qu'elle le prétend.  
 7. Ainsi, il résulte de l'instruction que les prestations de service résultant de la fourniture de contrats d'assistance informatique, rendues à des preneurs dont la qualité de non assujetti n'est pas contestée par la société requérante, ont été réalisées à partir du siège de son activité économique située en France au sens et pour l'application des dispositions du a) du 2° de l'article 259 du code général des impôts. Par suite, la société requérante était redevable de la taxe sur la valeur ajoutée à raison de ses opérations imposables en France. 
 En ce qui concerne l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés : 
 8. Aux termes de l'article 209 du même code : " I. () les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57 et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention relative aux doubles impositions () ". 
 9. Compte tenu de ce qui a été exposé aux points 5 à 7 du présent jugement, il est établi que la société Provitalia a exercé en France, une activité imposable à l'impôt sur les sociétés au sens des dispositions du I de l'article 209 du code général des impôts. 
 Sur la procédure d'imposition : 
 10. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : () / 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; () ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. ". Aux termes de l'article L. 193 de ce livre : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. ". 
 11.  Il résulte de l'instruction que la société Provitalia, imposable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du code général des impôts, n'a pas déposé de déclaration de résultat n° 2065 au titre des exercices clos en 2017 et 2018, ni de déclarations de taxe sur la valeur ajoutée pour la période allant du 1er juin 2016 au 30 juin 2019. Le service l'a mise en demeure de déposer, d'une part, ses déclarations de résultat par un courrier du 7 juin 2019 et, d'autre part, de taxe sur la valeur ajoutée, par un courrier remis en mains propres, le 5 août 2020. Toutefois, la société requérante n'a déposé aucune déclaration. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale l'a taxée d'office à l'impôt sur les sociétés sur le fondement du 2° de l'article L. 66 du livre des procédurs fiscales et à la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement du 3° de l'article L. 66 précité. Par suite, il appartient, à la société Provitalia d'apporter la preuve du caractère exagéré des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2017 et 2018. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition :  
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 12. En premier lieu, en application des dispositions de l'article 259 du code général des impôts, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, le lieu des prestations de services est situé en France lorsque le prestataire a rendu le service à partir du siège de son activité économique situé en France. 
 13. Ainsi qu'il a été dit aux points 5 à 7, au cours de la période vérifiée, la SARL Provitalia a réalisé des prestations de service à partir du siège social situé en France.  Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale l'a assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée. 
 14. En second lieu, la documentation référencée BOI-TVA-CHAMP-20-50-20 du 25 septembre 2019, citée par la requérante est postérieure aux années d'imposition en litige. Elle ne comporte, dans son paragraphe 210, en tout état de cause, aucune interprétation différente de la loi fiscale de celle dont il est fait application et dont la société pourrait se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que la société Provitalia n'apporte pas la preuve qui lui incombe, du caractère exagéré des impositions supplémentaires auxquelles elle a été asssujettie. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale l'a imposée d'office au titre des exercices clos en 2017 et 2018. 
 En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés : 
 16. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. () le bénéfice est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiées () ". Aux termes de l'article 209 du même code : " I. () les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57 et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention relative aux doubles impositions () ". 
 17. Il résulte de l'instruction et, en particulier, de la proposition de rectification du 1er février 2021, que le service vérificateur a rejeté la comptabilité de la société requérante au titre des exercices clos en 2017 et 2018. Par ailleurs, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée, sur les recettes non comptabilisées, ont été déterminés à partir des encaissements bancaires tel que cela a été précédemment exposé, puis l'administration a réintégré aux résultats des exercices concernés un profit sur le Trésor d'égal montant. Le service a également fait application des dispositions de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, les rappels de taxe sur le chiffre d'affaires ayant été déduits pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. Enfin, le bénéfice fiscal imposable de chaque exercice a été reconstitué par l'administration, soit 49 722 euros pour 2017 et 49 800 euros pour 2018. 
 18. Compte tenu de ce qui a été exposé aux points 5 à 7 du présent jugement, la société Provitalia n'établit pas, contrairement à ce qu'elle soutient, qu'elle aurait réalisé des bénéfices résultant de l'activité exercée en Tunisie par sa succursale uniquement passibles de l'impôt sur les sociétés dans ce pays. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a procédé à la reconstitution du bénéfice imposable de l'intéressée au titre des exercices clos en 2017 et 2018 et l'a imposée d'office. 
 Sur les pénalités :  
 19. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de () / b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai. () ". 
 20. Eu égard à ce qui a été exposé au point 11, c'est par une exacte application des dispositions du b de l'article 1728-1 du code général des impôts que les impositions en litige ont été assorties de la majoration de 40 % prévue en l'absence de dépôt des déclarations de résultats et de taxe sur le chiffre d'affaires dans le délai de trente jours suivant la mise en demeure adressée à la société Provitalia. 
 Sur les frais liés à l'instance : 
 21. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas partie perdante, le versement d'une somme au titre des frais exposés par la société Provitalia et non compris dans les dépens.  
 DÉCIDE : 
 Article 1er :  Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête aux fins de décharge à hauteur du dégrèvement de 224 268 euros prononcé en cours d'instance. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Provitalia est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société Provitalia et au directeur spécialisé de contrôle fiscal Centre-Est . 
 Délibéré après l'audience le 5 mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Segado, président, 
 M. Delahaye, premier conseiller, 
 Mme Bardad, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 mars 2024. 
 La rapporteure, 
 N. BardadLe président, 
 J. Segado 
 La greffière, 
 T. Andujar 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaire de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Une greffière,