TA76 · 1 ère Chambre — 30 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 6 mai 2022, et un mémoire, enregistré le 10 mars 2023, M. A B demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme à déterminer au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 M. B soutient que : 
 - il n'a pas été régulièrement convoqué à la séance de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; 
 - la cession de son activité d'élevage bovin est éligible à l'exonération prévue par l'article 238 quindecies du code général des impôts dès lors que la consistance des biens et matériels d'exploitation cédés constituait une branche complète d'activité ; 
 - la branche d'activité cédée en l'espèce correspond à la définition qu'en a donnée l'administration dans son instruction publiée sous la référence BOI-BIC-PVMV-40-20-50 n°100 et n° 140 qui prévoit, en ce qui concerne les immeubles, que leur propriété peut être conservée par le cédant pour peu que le cessionnaire s'en voit garantir l'usage dans des conditions suffisamment pérennes. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 30 août 2022 et le 17 avril 2023, le directeur régional des finances publiques de Normandie conclut au rejet de la requête. 
 Le directeur soutient que : 
 - le moyen tiré de l'absence de convocation régulière à la séance de la commission départementale n'est pas fondé dès lors que les correspondances ont été envoyées à l'adresse professionnelle du contribuable et que la Poste les a acheminées à cette adresse sans anomalie ; 
 - ce moyen est, en tout état de cause, inopérant dès lors que la commission départementale n'était pas compétente pour se prononcer sur la question de droit portant sur les conditions de l'exonération de la plus-value de cession en cause ; 
 - les autres moyens ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Le rapport de M. Minne, président de chambre, a été entendu au cours de l'audience publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B exploitait à titre individuel une activité principale de négoce d'animaux vivants et une activité secondaire d'élevage bovin dans l'Eure. Au cours de l'année 2016, il a cédé des éléments composant cette dernière entreprise au groupement agricole d'exploitation en commun (GAEC) de la Davière dont les deux cogérants associés égalitaires sont ses fils et petit-fils. A l'issue d'une vérification de comptabilité, l'administration fiscale a remis en cause l'exonération prévue par l'article 238 quindecies du code général des impôts sous le régime de laquelle a été placée la cession au GAEC de terrains, constructions, matériels, cheptel et fourrage. M. B conteste les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu procédant de cette remise en cause au titre de l'année 2016. 
 2. En premier lieu, le différend qui a persisté entre M. B et l'administration sur les conditions d'application de l'exonération prévue par l'article 238 quindecies du code général des impôts à la plus-value réalisée lors de la cession d'éléments de son activité d'élevage soulevait une question de qualification juridique portant sur l'existence d'une cession de branche complète d'activité. Cette question de droit ne relevait pas du champ de compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires défini par l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales. Par suite, la circonstance, à la supposer établie, que le service se serait mépris sur l'adresse à laquelle a été envoyée la convocation à la séance du 28 octobre 2021 de cette commission est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. 
 3. En deuxième lieu, aux termes de l'article 238 quindecies du code général des impôts alors applicable : " I. Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole à l'occasion de la transmission d'une entreprise individuelle ou d'une branche complète d'activité autres que celles mentionnées au V sont exonérées pour : 1° La totalité de leur montant lorsque la valeur des éléments transmis servant d'assiette aux droits d'enregistrement mentionnés aux articles 719, 720 ou 724 ou des éléments similaires utilisés dans le cadre d'une exploitation agricole est inférieure ou égale à 300 000 euros ; () " L'absence d'apport en pleine propriété d'immeubles ne fait pas obstacle à ce que le transfert soit regardé comme complet dès lors qu'il garantit à son bénéficiaire, pour une durée suffisante au regard de la nature de l'activité transmise, le libre usage de ces immeubles aux fins d'exploitation de cette activité. 
 4. Il est constant que M. B a cédé, en deux temps au cours de l'année 2016, au GAEC de la Davière des terrains supportant des bâtiments agricoles, du matériel d'exploitation, un cheptel de 111 bovins et un stock de fourrage mais aussi qu'il a repris dans son patrimoine personnel les terres dont la valeur, estimée à 256 557 euros, était jusqu'alors inscrite à l'actif du bilan de son entreprise individuelle d'élevage. La circonstance que le requérant ait conclu un bail rural avec l'un des deux co-associés du GAEC n'est, en l'espèce, pas de nature à caractériser la transmission du libre usage de ces terres à cette personne morale dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'unique preneur, personne physique distincte, les ait à son tour mises à disposition du groupement dans des conditions d'exploitation lui conférant une pérennité suffisante. Ni le contrat de bail consenti par M. B ni d'ailleurs aucune autre pièce relative à la mise en valeur des terres en question par le GAEC de la Davière n'est au demeurant produit. Dans ces conditions, en ayant estimé que la cession à ce GAEC n'avait pas porté sur l'ensemble des éléments d'actif et de passif constituant, du point de vue de l'organisation de l'entreprise cédée, une exploitation autonome, c'est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens, l'administration n'a pas méconnu les dispositions précitées de l'article 238 quindecies du code général des impôts. 
 5. En troisième lieu, en énonçant que la branche complète d'activité est définie comme l'ensemble des éléments d'actif et de passif d'une division d'une entreprise ou d'une société qui constituent, du point de vue de l'organisation, une exploitation autonome, c'est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens, que la qualification d'une branche complète d'activité relève de l'appréciation des faits et que les critères d'appréciation du caractère complet de la branche d'activité s'apprécient chez la personne procédant à la vente ou à l'apport, le paragraphe n° 100 de l'instruction publiée sous la référence BOI-BIC-PVMV-40-20-50 n'ajoute pas à la loi. 
 6. En dernier lieu, s'agissant des immeubles, la même instruction, dans son paragraphe 140, énonce que, sous les mêmes conditions et dans les mêmes termes que pour les apports partiels d'actif soumis au régime prévu à l'article 210 B du code général des impôts, il est admis que la pleine propriété des immeubles et des marques nécessaires à l'exploitation soient conservés par le cédant dès lors que le cessionnaire s'en voit garantir l'usage dans des conditions suffisamment pérennes. Cette instruction renvoie elle-même, s'agissant des immeubles, aux paragraphes 180 et 190 de l'instruction BOI-IS-FUS-20-20. Ces paragraphes énoncent qu'en principe, l'ensemble des éléments nécessaires à l'activité de la branche d'activité apportée doivent être transférés en pleine propriété à la société bénéficiaire des apports mais que, toutefois, la société apporteuse peut conserver la propriété des constructions (locaux d'exploitation ou administratifs) nécessaires à l'exercice de l'activité de la branche apportée lorsqu'elle consent à la société bénéficiaire de l'apport l'usage des immeubles en cause lui permettant d'exploiter de manière autonome et pérenne la branche d'activité apportée. Ces interprétations administratives, qui contiennent un tempérament au transfert en pleine propriété à la condition que l'usage des immeubles soit garanti au bénéficiaire des apports, ne s'écartent pas de l'interprétation donnée au point 3 de la loi fiscale elle-même. 
 7. En tout état de cause, ainsi qu'il est dit au point 4, les terres dont M. B a conservé la propriété n'ont pas été données en location au GAEC de la Davière mais à une personne physique. La circonstance que cette personne soit l'un des membres du groupement bénéficiaire de l'apport et le fait, à la supposer établi, que celle-là aurait consenti à son tour à celui-ci des droits d'usage des terrains pour les besoins de l'activité d'élevage ne correspondent pas à la condition posée par la doctrine fiscale. Par suite, M. B n'est pas fondé à s'en prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 8. Il résulte de ce qui précède que M. B n'est pas fondé à demander la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'années 2016.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur régional des finances publiques de Normandie. 
 Délibéré après l'audience du 16 mai 2023 à laquelle siégeaient :  
 M. Minne, président,  
 M. Deflinne, premier conseiller, 
 M. Le Vaillant, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 mai 2023. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé 
 P. MINNEL'assesseur le plus ancien, 
 Signé 
 T. DEFLINNE  
 Le greffier, 
 Signé 
 N. BOULAY 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
 N. BOULAY 
 N°2202015