TA67 · 3ème chambre — 4 décembre 2023

Vu les procédures suivantes : 
 I. Par une requête enregistrée le 13 avril 2022 sous le numéro 2202500, et un mémoire enregistré le 28 novembre 2022, M. A B demande au tribunal de prononcer la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 à 2018. 
 M. B soutient que : 
 - le vérificateur n'a pas pris en compte l'intégralité des charges déductibles C ; 
 - il a tenu compte à tort de certaines informations ; 
 - il appartient à l'administration, qui ne peut remettre en cause les choix de décision opérés par l'entreprise, de démontrer que l'absence de comptabilisation par la SARL NISA de certaines opérations ou leur facturation à un prix inférieur à 10 euros, présentaient un caractère anormal ; 
 - les remises consenties par la SARL NISA sont justifiées par la circonstance que les véhicules ont été rappelés pour un nouveau contrôle technique en raison des anomalies affectant le contrôle précédent ; 
 - la facturation d'un tarif très faible, qui résulte d'erreurs commises par un salarié inexpérimenté, a été corrigée dans chaque cas ; 
 - la remise en cause d'apports en compte courant correspondent au paiement par le gérant, M. B, de dettes C ou au remboursement d'avances qu'il a accordées à la société ; 
 - ni le requérant, ni la SARL NISA n'ont eu l'intention d'éluder l'impôt ; 
 - les erreurs dans la comptabilité et les retards dans le dépôt des déclarations résultent de manquements du comptable C. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 17 octobre 2022 et 24 mai 2023, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête. 
 Le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin fait valoir, à titre principal, que la requête est irrecevable en l'absence d'exposé des moyens et soutient, à titre subsidiaire, que les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés. 
 II. Par une requête enregistrée le 14 avril 2022 sous le numéro 2202525, la SARL NISA demande au tribunal de prononcer la décharge en droits et pénalités, d'une part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 mai 2019 et d'autre part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 et 2018. 
 La SARL NISA invoque les mêmes moyens que ceux qui sont soulevés par M. B à l'appui de la requête n° 2202500. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 18 octobre 2022, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête. 
 Le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin fait valoir, à titre principal, que la requête est irrecevable en l'absence d'exposé des moyens et soutient, à titre subsidiaire, que les moyens soulevés par la SARL NISA ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Christophe Michel, 
 - et les conclusions de M. Laurent Guth, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Les requêtes enregistrées sous les numéros 2202500 et 2202525 présentent à juger des questions connexes et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 2. La SARL NISA, qui a été créée le 14 décembre 2015, exploite un centre de contrôle technique de véhicules automobiles à Colmar. Elle a pour gérant M. B, qui détient 30 % du capital, le reste des parts de la société étant réparti entre son épouse et ses deux filles. La SARL NISA a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 14 décembre 2015 au 31 décembre 2018, étendue au 31 mai 2019 en matière de taxes sur le chiffre d'affaires, à la suite de laquelle, l'administration fiscale lui a réclamé un rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 mai 2019 s'élevant à la somme totale de 48 387 euros, en droits et pénalités, et lui a assigné des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2017 et 2018 s'élevant, en droits et pénalités, à la somme totale de 65 229 euros. Par ailleurs, à l'issue d'un contrôle sur pièces, le service a aussi soumis à l'impôt sur le revenu les salaires perçus par M. B C au titre de l'année 2017, qu'il avait omis de déclarer, et a imposé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers les distributions accordées par cette société à son gérant. M. B a ainsi été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2016 à 2018 s'élevant, en droits et pénalités, à la somme totale de 107 668 euros. Les requérants demandent la décharge de ces impositions. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. Le moyen tiré de ce que le vérificateur a tenu compte à tort de certaines informations n'est pas assorti des précisions qui permettraient d'en apprécier la portée. 
 Sur le bien-fondé des impositions en litige : 
 En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 
 4. L'administration fait valoir que la vérification de comptabilité C a révélé qu'elle a consenti des remises supérieures ou égales à 75 % sur 38,96 % des opérations qu'elle réalisait pendant la période vérifiée et des remises de 100 % sur 31,75 % de ces opérations. Le vérificateur a aussi constaté, s'agissant des opérations de contrôle technique, que cette prestation a été facturée à un prix compris entre 0 et 10 euros, très inférieur aux tarifs habituellement pratiqués dans ce secteur, dans 69,90 % des cas en 2016, 27,6 % en 2017, 33,67 % en 2018 et 29,16 % pendant les cinq premiers mois de l'année 2019. L'administration expose aussi que, pendant la période vérifiée, 25,46 % des opérations de contrôle technique ont été facturées au prix de 0 euros. Le service a estimé que ce très grand nombre d'opérations facturées à un prix anormalement bas ou même nul révélait l'existence de recettes dissimulées par la SARL NISA. L'administration a, en conséquence, reconstitué le chiffre d'affaires imposable à la taxe sur la valeur ajoutée C en appliquant à 3 635 prestations facturées à un prix égal ou inférieur à dix euros pendant la période vérifiée, un tarif unitaire correspondant au prix moyen par opération pratiqué par la société pour toutes les opérations facturées à un montant supérieur à 10 euros.  
 5. Pour critiquer cette rectification, la société requérante soutient que les remises qu'elle a consenties sont justifiées par la circonstance que les véhicules ont été rappelés pour un nouveau contrôle technique en raison des anomalies affectant le contrôle technique précédent. Elle fait aussi valoir que la facturation à un prix très faible de certains contrôles techniques résulte d'erreurs commises par un salarié inexpérimenté et qui ont été corrigées dans chaque cas. Toutefois, ces allégations qui ne sont assorties d'aucune précision, ni d'aucun commencement de preuve, ne peuvent suffire à justifier que la SARL NISA ait, de façon constante pendant la période vérifiée, facturé ses prestations à un prix très inférieur à ceux pratiqués dans cette branche d'activité, voire même les ait réalisées gratuitement. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a estimé que cette minoration des prix facturés par la SARL NISA révélait l'existence de recettes dissimulées et a, en conséquence, rehaussé son chiffre d'affaires soumis à la taxe sur la valeur ajoutée. 
 En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 
 6. En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que la société requérante n'est pas fondée à critiquer le rehaussement de son résultat imposable à hauteur des recettes dissimulées reconstituées par le service. 
 7. En deuxième lieu, aux termes des dispositions de l'article 38 du code général des impôts, rendues applicables en matière d'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " () 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à l'ouverture et à la clôture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés () ". En application de ces dispositions, le bénéfice imposable est le bénéfice net et, en vertu du 1 de l'article 39 du même code, le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges. Il appartient au contribuable de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne plus précisément les apports en compte courant d'associé, il incombe au contribuable de justifier de ces apports par la production d'éléments suffisamment précis portant, soit sur le versement sur le compte bancaire de la société réalisé par l'associé, soit sur la prise en charge par l'associé, notamment à partir d'un compte bancaire personnel, d'une dépense incombant à la société ou de l'apport d'un bien. 
 8. Il résulte de l'instruction que le service a remis en cause des apports de M. B inscrits au crédit de son compte courant d'associé, s'élevant à 14 401 euros au titre de l'exercice clos en 2016, 12 212 euros au titre de l'exercice 2017 et 9 663 euros au titre de l'exercice 2018, au motif qu'ils n'étaient pas justifiés. Si la SARL NISA soutient que ces apports en compte courant correspondent au paiement par le gérant, M. B, de dettes C ou au remboursement d'avances qu'il lui a accordées, elle n'appuie ses allégations d'aucun élément précis ou probant. Par suite, elle ne démontre pas que c'est à tort que l'administration a remis en cause ces passifs injustifiés. 
 9. En dernier lieu, le moyen tiré de ce que le vérificateur n'a pas pris en compte l'intégralité des charges déductibles C n'est pas assorti des précisions qui permettraient d'en apprécier le bien-fondé. 
 En ce qui concerne l'impôt sur le revenu : 
 10. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () ".  
 11. En premier lieu, aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". 
 12. L'administration a regardé les rehaussements du résultat C en conséquence de la reconstitution de recettes dissimulées ainsi que du refus de déduction de certaines charges comme des distributions imposables entre les mains de M. B sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Il résulte de ce qui a été dit aux points 6 et 9 que M. B, qui invoque les mêmes moyens que la SARL NISA, n'est pas fondé à critiquer ces rectifications. 
 13. En second lieu, les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé, alors même que l'inscription résulterait d'une erreur comptable involontaire, et ont donc, même dans une telle hypothèse, le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de cet associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu des dispositions précitées de l'article 109 du code général des impôts. Pour que l'associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu'il n'a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d'un revenu. 
 14. M. B se borne à soutenir que les sommes inscrites au crédit de son compte courant d'associé correspondent au paiement de dettes C ou au remboursement d'avances qu'il lui a accordées sans appuyer ses allégations d'aucune précision, ni d'aucun commencement de preuve. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a regardé les sommes en litige comme des revenus distribués par la SARL NISA. 
 Sur les pénalités : 
 15. En premier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l'administration fiscale doit apporter la preuve de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d'éluder l'impôt. 
 16. L'administration a appliqué la majoration de 40 % sanctionnant un manquement délibéré, d'une part, aux rehaussements du chiffre d'affaires et du résultat C résultant de la réintégration de recettes dissimulées et, d'autre part, aux revenus distribués correspondants. Pour infliger cette sanction, le service a relevé que ni la SARL NISA, ni son gérant, M. B, ne pouvaient ignorer que la société facturait ses prestations, les enregistrait en comptabilité et les déclarait à un prix très inférieur au prix réel afin de dissimuler et de faire échapper ainsi à l'impôt une proportion très importante de son chiffre d'affaires et de son résultat. Les faits ainsi relevés par l'administration caractérisent, eu égard au surplus à l'importance des minorations et à la répétition des mêmes agissements pendant plusieurs années, la volonté délibérée de la part des contribuables d'éluder l'impôt. Le contribuable étant seul responsable de ses déclarations, ni la SARL NISA, ni son gérant, M. B, ne peuvent utilement faire valoir que leurs errements seraient imputables au comptable de la société. L'administration doit dès lors être regardée comme ayant apporté la preuve de la mauvaise foi des contribuables, justifiant les pénalités pour manquement délibéré qui leur ont été infligées. 
 17. En second lieu, le contribuable étant seul responsable, ainsi qu'il a été rappelé au point précédent, des éléments comptables à raison desquels les bases d'imposition peuvent être établies ainsi que du respect des délais impartis pour le dépôt des déclarations qu'il est tenu de souscrire, le moyen tiré de ce que les retards dans la souscription de ces déclarations seraient imputables à son comptable est inopérant. Il s'ensuit que la société requérante n'est fondée à contester ni l'intérêt de retard qui lui a été appliqué sur le fondement de l'article 1727 du code général des impôts, ni la majoration de 10 % des rehaussements de ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés des exercices clos en 2016, 2017 et 2018 en conséquence de la remise en cause d'apports inscrits au crédit du compte courant d'associé de M. B, de charges déductibles et d'amortissements, pour sanctionner, en application des dispositions du a) du 1 de l'article 1728 de ce code, le dépôt tardif de ses déclarations de résultat.  
 18. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède, et sans qu'il besoin d'examiner les fins de non-recevoir opposées par le service, que ni la SARL NISA, ni M. B ne sont fondés à demander la décharge des impositions en litige. 
 D E C I D E : 
 Article 1 :La requête n° 2202500 de M. B est rejetée. 
 Article 2 :La requête n° 2202525 C est rejetée. 
 Article 3 :Le présent jugement sera notifié à M. A B, à la SARL NISA et au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin. 
 Délibéré après l'audience du 20 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Julien Iggert, président, 
 Mme Laetitia Kalt, première conseillère, 
 M. Christophe Michel, magistrat honoraire. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 4 décembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 C. MICHEL 
 Le président, 
 J. IGGERT 
 Le greffier, 
 S. PILLET 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
 Nos 2202500, 2202525