TA33 · 3ème Chambre — 4 avril 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 11 mai 2022 et un mémoire enregistré le 19 janvier 2023, M. D A et Mme C B demandent au tribunal : 
 1°) de les décharger des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de cotisations sociales en droits et pénalités, mises à leur charge au titre des années 2017 et 2018 pour une somme de 76 232 euros.  
 2°) de décharger M. A des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'exercice 2017 pour une somme de 11 329 euros.  
 Ils soutiennent que : 
 - l'intervention du vérificateur le 20 décembre 2019 était irrégulière et M. A a été privé de garanties : il n'a pu choisir la date de la première visite, il n'a pu être assisté d'un conseil, la charte des droits du contribuable ne lui a pas été remise et le vérificateur l'a humilié en présence de ses enfants ;   
 - il conteste l'opposition à contrôle fiscal : il n'a pu se rendre aux rendez-vous suivants pour des raisons légitimes qu'il a exposées, alors qu'il était favorable à l'intervention des services fiscaux dont il avait lui-même sollicité l'aide ;  
 - la procédure de contrôle fiscal ne pouvait se poursuivre pendant la période d'épidémie ;  
 - Mme B a été privée de garanties : elle n'a pas été destinataire d'un avis de vérification préalable, ni de la charte des droits du contribuable.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 17 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que les moyens soulevés par M. A et Mme B ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - l'ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020 modifiée ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Fazi-Leblanc, première conseillère,  
 - et les conclusions de M. Willem, rapporteur public.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A et Mme B sont mariés et résident à Eysines (Gironde). M. A a créé une entreprise individuelle en 2012 et il exerce une activité de conseil. Il a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, concernant l'impôt sur le revenu et la taxe sur la valeur ajoutée. Après un premier rendez-vous tenu avec M. A le 20 décembre 2019 puis une succession de rendez-vous qui n'ont pu se tenir au cours de l'année 2020, l'administration fiscale a dressé un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal le 7 septembre 2020 dont M. A a accusé réception le 10 septembre 2020 et a effectué la vérification selon la procédure d'imposition d'office, en application des dispositions de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales. A l'issue de la vérification de comptabilité, une proposition de rectification n° 3924 en date du 3 mars 2021, reçue le 5 mars 2021, a été adressée à M. A l'informant de rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2017 et de rehaussements des bénéfices non commerciaux au titre des années 2017 et 2018. Tirant les conséquences à l'impôt sur le revenu des rehaussements des bénéfices non commerciaux de M. A, une proposition de rectification n° 2120 du 3 mars 2021, reçue le 19 mars, a été adressée au foyer fiscal de M. A et de Mme B. Puis, par un avis du 5 octobre 2021, l'administration fiscale a mis en recouvrement à l'encontre de M. A des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2017 pour une somme de 11 329 euros et par voie de rôle, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu pour un montant de 54 286 euros au titre de 2017 et 21 946 euros au titre de 2018. M. A et Mme B ont contesté ces impositions supplémentaires par une réclamation contentieuse du 14 décembre 2021, qui a été rejetée par l'administration fiscale le 8 mars 2022. Il demande au tribunal de les décharger de ces impositions supplémentaires représentant une somme totale de 87 561 euros.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 En ce qui concerne la régularité de la visite du vérificateur du 20 décembre 2019 et le respect des garanties du contribuable :  
 2. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration ". Aux termes de l'article L. 47 du même livre : " L'avis informe le contribuable que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié peut être consultée sur le site internet de l'administration fiscale ou lui être remise sur simple demande. ". 
 3. Il résulte de l'instruction que M. A a été informé d'une vérification de comptabilité par un courrier adressé le 18 novembre 2019 à sa dernière adresse professionnelle connue des services fiscaux, courrier revenu avec la mention " non présent à l'adresse indiquée " puis adressé à son domicile personnel le 21 novembre 2019 et reçu le 6 décembre 2019. Il résulte également de l'instruction que ce courrier informait M. A de l'application de la charte des droits et obligations du contribuable et de la possibilité de la consulter sur le site www.impots.gouv.fr ou qu'elle lui soit adressée sur simple demande et qu'ainsi, contrairement à ce qu'il soutient, il a été rendu destinataire de cette charte. En outre, si M. A fait valoir qu'il n'a pas choisi la date de cette première visite de contrôle et qu'il avait indiqué qu'il ne souhaitait pas qu'elle se tienne le 20 décembre 2019 dès lors qu'il devait garder ses enfants, il résulte de l'instruction qu'il avait été informé de ce contrôle le 6 décembre 2019 et que la première visite a été reportée par deux fois le 12 décembre 2019 puis le 17 décembre 2019, visite au cours de laquelle le vérificateur a attendu M. A de 11h à 14h. Par ailleurs, si M. A soutient qu'il n'a pu se faire assister d'un avocat, il n'apporte aucune pièce démontrant qu'il aurait cherché à contacter un avocat sans succès, alors même qu'il avait connaissance d'une vérification de comptabilité depuis le 6 décembre 2019. Enfin, si M. A allègue que le vérificateur l'a humilié, l'a enregistré, a cherché à le pousser à l'erreur, il n'apporte aucun élément probant de nature à le démontrer, étant précisé que l'administration fiscale mentionne en défense sans être contredite que la visite de contrôle a duré une demi-heure. Dans ces conditions, le moyen tenant à ce que la visite du contrôleur le 20 décembre 2019 entacherait le contrôle d'irrégularité doit être écarté en toutes ses branches.  
 En ce qui concerne la régularité de la tenue du contrôle pendant la phase de confinement sanitaire :  
 4. Aux termes de l'article 1er de l'ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020, tel que modifié par l'article 1er de l'ordonnance n° 2020-666 du 3 juin 2020 : " I. ' Les dispositions du présent titre sont applicables aux délais et mesures qui ont expiré ou qui expirent entre le 12 mars 2020 et le 23 juin 2020 inclus. " Conformément aux dispositions de l'article 8 de l'ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020, les délais imposés à toute personne par l'administration pour réaliser des contrôles et des travaux ou pour se conformer à des prescriptions de toute nature, qui n'ont pas expiré avant le 12 mars 2020 sont, à cette date, suspendus jusqu'à la fin de la période juridiquement neutralisée, c'est-à-dire jusqu'au 23 juin 2020 inclus. 
 5. M. A et Mme B soutiennent que le contrôle est irrégulier dès lors que l'administration fiscale ne pouvait organiser de rendez-vous durant la période de confinement. Toutefois, d'une part, ainsi que le fait valoir l'administration fiscale en défense, si une date de deuxième intervention avait été fixée le 1er avril 2020, pendant la période de confinement, cette date avait été arrêtée le 9 mars 2020, antérieurement à la période de confinement et à la suspension des procédures de contrôle, imposée par l'ordonnance du 25 mars 2020 avec un effet rétroactif à compter du 12 mars 2020. D'autre part, le courrier du 30 juin 2020 par lequel le service vérificateur a informé le contribuable de la reprise de la procédure de contrôle est intervenu postérieurement à la fin de la période établie au 23 juin 2020.  Dans ces conditions, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure du fait de la poursuite du contrôle fiscal au cours de la période de confinement liée à la crise sanitaire ne peut qu'être écarté comme manquant en fait. 
 En ce qui concerne l'opposition à contrôle fiscal :  
 6. Aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. ". Selon les dispositions de l'article L. 74 du LPF : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. Ces dispositions s'appliquent en cas d'opposition à la mise en œuvre du contrôle dans les conditions prévues au II de l'article L. 47 A. " L'article 1732 du code général des impôts (CGI) dispose que : " La mise en œuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales entraîne : a. L'application d'une majoration de 100 % aux droits rappelés ou aux créances de nature fiscale qui doivent être restituées à l'Etat ; () ". 
 7. En premier lieu, M. A soutient, d'une part, qu'ayant lui-même sollicité l'aide de l'administration pour vérifier sa comptabilité par un courrier du 21 octobre 2019, il ne peut avoir voulu faire obstruction à ce contrôle et, d'autre part, qu'il a justifié toutes ses absences aux visites du fait de maladie, de la garde de ses enfants ou de l'absence d'un conseil et du manque de confiance dans le vérificateur du fait des mauvaises conditions de la première visite. Toutefois, il résulte de l'instruction qu'après la visite du 20 décembre 2019, plusieurs rendez-vous ont été fixés et que M. A ne s'est présenté à aucun d'entre eux : six dates différentes lui ont été proposées au cours de l'année 2020 afin de permettre la poursuite du contrôle fiscal et si M. A a expliqué son absence par divers motifs, il n'a transmis aucun justificatif probant ni à l'administration fiscale, ni à l'instance. Il résulte en outre de l'instruction que M. A n'a pas répondu aux courriers de l'administration en dépit des trois mises en garde relatives à la procédure d'évaluation d'office des bases d'imposition en cas d'opposition à contrôle fiscal et qu'il n'a fourni aucun document de comptabilité à l'administration fiscale.  
 8. En deuxième lieu, contrairement à ce que soutiennent M. A et Mme B, la circonstance que Mme E, supérieure hiérarchique du vérificateur, a signé le procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal alors qu'elle n'était pas présente lors de la visite de contrôle du 20 décembre 2019 est sans incidence, d'autant que le vérificateur a lui-même signé ce document et que l'opposition à contrôle fiscal n'est pas fondée sur la visite du 20 décembre 2019 mais sur l'absence de M. A à toutes les visites organisées par la suite.  
 9. En troisième lieu, si les requérants soutiennent qu'il ne peut être reproché à M. A de s'être opposé au contrôle fiscal pendant la période de confinement du 12 mars au 30 juin 2020, il ne résulte pas de l'instruction que l'administration fiscale aurait mis en avant des reports ou non réponse durant cette période, mais antérieurement au 9 mars 2020 ou postérieurement au 30 juin 2020. 
 10. Dans ces conditions, du fait des reports de M. A sans justification probante, de son absence de réponse aux courriers de l'administration fiscale et de transmission de documents de comptabilité, c'est à bon droit que l'administration fiscale a regardé M. A comme s'opposant au contrôle fiscal et a effectué la vérification de comptabilité selon la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales.  
 En ce qui concerne le respect des garanties de Mme B : 
 11. Aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. () L'avis informe le contribuable que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié peut être consultée sur le site internet de l'administration fiscale ou lui être remise sur simple demande. " 
 12. Les requérants soutiennent que la procédure est irrégulière dès lors qu'aucun avis de vérification n'a été adressé à Mme B et qu'elle n'a pas été destinataire de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié. Toutefois, il résulte de l'instruction que le service vérificateur a procédé à une vérification de la comptabilité de M. A, qui exerce l'activité de conseil dans le cadre d'une entreprise individuelle. Dans ce cadre, un avis de vérification n° 3927, auquel était jointe la charte des droits et obligations du contribuable vérifié et qui comportait les mentions exigées par l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, a été adressé à l'intéressé. A l'issue de la procédure de vérification, des rehaussements ont été effectués au titre des bénéfices non commerciaux de M. A et, par suite, une proposition de rectification n° 2120 tirant les conséquences du rehaussement des bénéfices non commerciaux à l'impôt sur le revenu des requérants leur a été notifiée. Cette proposition de rectification qui se borne à tirer les conséquences de la vérification de comptabilité de M. A sur l'impôt sur le revenu du foyer fiscal, et qui ne fait pas suite à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des requérants, ne constitue pas une procédure de vérification visée à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales. Dans ces conditions, le service vérificateur n'était donc pas tenu d'adresser un avis de vérification à M. A et Mme B à ce titre, ni de leur remettre la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, avant l'envoi de la proposition de rectification n° 2120. Par suite, le moyen tenant à ce que les garanties de Mme B n'auraient pas été respectées est écarté.  
 13. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. A et Mme B doit être rejetée. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D A, à Mme C B et au directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde.   
 Délibéré après l'audience du 21 mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Ferrari, président, 
 Mme F et Mme Fazi-Leblanc, premières conseillères,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 avril 2024. 
 La rapporteure, 
 S. FAZI-LEBLANC 
 Le président, 
 D. FERRARILe greffier, 
 Y. JAMEAU 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,