TA30 · 3ème chambre — 10 juillet 2024

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête enregistrée le 28 juillet 2022 sous le n° 2202284, M. B A, représenté par Me Luparia, demande au tribunal : 
 1°) d'annuler la décision implicite de rejet de l'administration fiscale, prise en l'absence de décision suite à sa réclamation contentieuse en date du 2 novembre 2021 ; 
 2°) de prononcer la décharge de l'impôt supplémentaire sur les revenus de 2018 mis en recouvrement le 30 septembre 2021 à hauteur de 30 324 euros ; 
 3°) de prononcer la décharge de l'impôt supplémentaire sur les revenus de 2019 mis en recouvrement le 30 septembre 2021 à hauteur de 27 152 euros ; 
 4°) d'annuler la décision de rejet de sa demande de remise de la pénalité de 40% qui lui a été appliquée au titre de l'article 1728 b du code général des impôts ; 
 5°) de condamner l'administration à rembourser les frais irrépétibles exposés au cours de cette instance, et dont le montant est fixé à 2 100 euros. 
 Il soutient que : 
 - les remboursements auxquels il a procédé suite à des décisions de justice s'inscrivent dans le cadre de son activité professionnelle ; ils ont donc été régulièrement comptabilisés et déduits de ses bénéfices imposables ; aucun manquement déontologique ne peut lui être reproché ; l'administration fiscale admet la pratique de la minoration de recettes en cas de restitution d'indus lors de correctifs pratiqués par les professionnels de santé et l'assurance maladie ; 
 - les dépenses effectuées pour sa défense devant les juridictions pénales, à la suite des plaintes déposées par les caisse primaire d'assurance maladie du Gard et de Vaucluse, sont également déductibles ; 
 - il sollicite la remise de la pénalité de 40% de l'article 1728 b du code général des impôts ; en effet, le dépôt tardif de la déclaration 2042 en 2020 résulte des difficultés rencontrées consécutivement à son divorce, et à l'impossibilité de se rendre dans son ancien domicile, désormais le domicile de son ex-épouse, pour récupérer les documents nécessaires. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 6 février 2023, le directeur départemental des finances publiques du Gard conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que la requête est non fondée dans les moyens qu'elle soulève. 
 II. Par une requête enregistrée le 1er septembre 2022 sous le n° 2202650, complétée par un mémoire enregistré le 16 mars 2023, M. B A, représenté par Me Vollaire, demande au tribunal : 
 1°) la décharge partielle des impôts sur le revenu et des prélèvement sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019 ; 
 2°) la mise à la charge de l'Etat d'une somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - les remboursements auxquels il a procédé suite à des décisions de justice s'inscrivent dans le cadre de son activité professionnelle ; ils ont donc été régulièrement comptabilisés et déduits de ses bénéfices imposables ; aucun manquement déontologique ne peut lui être reproché ; l'administration fiscale admet la pratique de la minoration de recettes en cas de restitution d'indus lors de correctifs pratiqués par les professionnels de santé et l'assurance maladie ; 
 - les dépenses effectuées pour sa défense devant les juridictions pénales, à la suite des plaintes déposées par les caisse primaire d'assurance maladie du Gard et de Vaucluse, sont également déductibles ; il s'agit de la répétition d'un indu et du remboursement d'un trop-perçu ; 
 - il sollicite la remise de la pénalité de 40% de l'article 1728 b du code général des impôts ; en effet, le dépôt tardif de la déclaration 2042 en 2020 résulte des difficultés rencontrées consécutivement à son divorce, et à l'impossibilité de se rendre dans son ancien domicile, désormais le domicile de son ex-épouse, pour récupérer les documents nécessaires. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 6 février 2023, complété par un mémoire enregistré le 24 avril 2024, le directeur départemental des finances publiques du Gard conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que la requête est non fondée dans les moyens qu'elle soulève. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 -le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 -le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 -le rapport de M. Parisien,  
 -les conclusions de Mme Lellig, rapporteure public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1.  M. A exerce à titre libéral la profession d'infirmier. Il a fait l'objet en 2021 d'une vérification de comptabilité qui a porté sur les exercices clos en 2018 et 2019. A l'issue des opérations de contrôle, le vérificateur de l'administration lui a adressé deux propositions de rectification datées du 4 juin 2021, concernant respectivement le montant des revenus professionnels et la détermination des revenus globaux imposables. La procédure de rectification contradictoire prévue par l'article L 55 du livre des procédures fiscales a été mise en œuvre pour l'année 2018, et l'année 2019 a fait l'objet d'une procédure d'imposition d'office en application des articles L 66 et L 73 du même livre. M. A n'a pas présenté d'observations écrites en réponse à ces propositions de rectification. Des avis d'imposition supplémentaires ont été mis en recouvrement le 30 septembre 2021 au titre de l'année 2018 pour l'impôt sur le revenu et au titre de l'année 2019 pour l'impôt sur le revenu et les contributions sociales. M. A a présenté deux réclamations contentieuses successives pour obtenir l'annulation de ces impositions supplémentaires, respectivement datées du 2 novembre 2021 et du 13 juin 2022. Ces demandes ont été rejetées par une décision unique, notifiée le 4 juillet 2022. Par ses requêtes, M. A conteste la réintégration dans ses bénéfices imposables de sommes indûment comptabilisées au débit du compte retraçant ses recettes professionnelles, ainsi que le rejet de certaines dépenses. S'agissant des pénalités appliquées par l'administration, il sollicite la remise gracieuse de la majoration de 40 % appliquée au rappel d'impôt sur le revenu concernant l'année 2019 et résultant du dépôt tardif de sa déclaration de revenus modèle 2042. 
 2. Les requêtes susvisées présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un même jugement. 
 Sur le bien-fondé des rappels : 
 3. Aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". En vertu du 1 de l'article 92 de ce code, sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, notamment, les bénéfices des professions libérales. Le 1 de l'article 93 du même code précise que : " Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ". Enfin, aux termes de l'article 156 du même code : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal (), aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : / I. - Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement () ". 
 4. Si l'intervention d'une décision de justice, postérieure à l'année d'imposition, qui ordonne le reversement par le contribuable d'un revenu déjà imposé dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, ouvre à l'intéressé la faculté de déduire de ses revenus imposables, au titre de l'année au cours de laquelle elle intervient, la perte de revenus résultant de cette décision, il n'en va pas de même lorsqu'une décision de justice, postérieure à l'année d'imposition, met à la charge du contribuable le paiement d'une indemnité en réparation du préjudice subi par un tiers. Dans cette dernière hypothèse, la déduction de cette indemnité des revenus imposables au titre de l'année au cours de laquelle son versement intervient n'est possible qu'à la condition que la dépense constituée par le paiement de cette indemnité se rattache à l'exercice normal de la profession de l'intéressé. 
 5. En premier lieu, il résulte de l'instruction que par un arrêt rendu le 22 février 2018 par la chambre correctionnelle de la Cour d'appel de Nîmes, M. A a été condamné à verser des dommages et intérêts à la caisse primaire d'assurance maladie du Gard et à la caisse primaire d'assurance maladie de Vaucluse, au titre de sommes indûment perçues de ces organismes au titre d'actes infirmiers de soins. Compte tenu des frais divers qui s'y sont rajoutés, les dites sommes s'établissent à 36 720 euros au bénéfice de la caisse primaire d'assurance maladie du Gard et à 15 753 euros au bénéfice de la caisse primaire d'assurance maladie de Vaucluse. En exécution de ces deux décisions de justice, les restitutions correspondantes ont été portées par M. A au débit du compte de produit 706, relatif aux prestations de services réalisées et comptabilisées en 2018 et 2019. Ces montants ainsi débités du compte de produits ont été réintégrés par le vérificateur dans les bénéfices imposables des années correspondantes. 
 6. Ce faisant, la Cour d'appel de Nîmes n'a pas ordonné le reversement par le requérant d'un revenu déjà imposé dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, mais a condamné M. A au paiement d'une indemnité en réparation du préjudice subi par les caisses primaires d'assurances maladie, lequel résulte de déclarations mensongères du requérant à leur égard. M. A ayant ainsi manqué de façon grave et intentionnelle à ses obligations professionnelles, les pertes subies en raison de ses agissements ne constituent pas des dépenses nécessitées par l'exercice de la profession au sens du 1 de l'article 93 du code général des impôts, dès lors qu'elles ne correspondent pas à un risque lié à l'exercice normal de la profession d'infirmier libéral. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déduction du montant des indemnités à laquelle il a été condamné des bénéfices non commerciaux déclarés au titre des exercices clos en 2018 et 2019.  
 7. En second lieu, par un jugement du 30 avril 2018, le Tribunal des affaires de sécurité sociale (TASS) des Bouches du Rhône a condamné M. A à rembourser à la caisse primaire d'assurance maladie du même département la somme de 10 829 euros correspondant au remboursement de l'indu outre des majorations de retard, du fait de l'inobservation des règles relatives à la tarification et à la facturation de frais de déplacement. En l'espèce, M. A avait facturé des indemnités horokilométriques pour des patients résidant dans sa commune d'exercice, alors que la règlementation prévoyait dans ce cas une indemnité forfaitaire. Ces irrégularités doivent, compte tenu de leur nature et de leur montant, être regardées comme des manquements intentionnels ne correspondant pas à un risque lié à l'exercice normal de la profession d'infirmier libéral. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déduction du montant des indemnités kilométriques remboursées suite à la condamnation de M. A, des bénéfices non commerciaux déclarés au titre des exercices clos en 2018 et 2019.  
 8. En troisième lieu, les frais engagés par M. A en vue d'assurer sa défense devant les juridictions civiles présentent, compte tenu de ce qui a été dit aux points 5 à 7, le caractère de dépenses personnelles et ne constituent pas des dépenses professionnelles déductibles, alors même que les poursuites étaient motivées par des griefs touchant à son activité professionnelle. En se bornant à soutenir que ces dépenses étaient déductibles, M. A à qui il appartient de justifier du caractère déductible des dépenses avancées, n'apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère exagéré des impositions correspondantes. Par suite, c'est à bon droit que le service a remis en cause la déduction pratiquée à raison des sommes correspondantes. 
 Sur les pénalités 
 9. Il résulte de l'instruction que le service a fait application, pour le rappel d'impôt concernant les revenus de l'année 2019, de la majoration de 40 % prévue par l'article 1728-1 b du code général des impôts. En effet, M. A n'a déposé sa déclaration de revenus et ses annexes que le 5 mars 2021, alors qu'une mise en demeure lui avait été régulièrement notifiée à cet effet le 1er décembre 2020. Il fait état de difficultés personnelles et familiales pour expliquer ce manquement à ses obligations légales et demande en conséquence la remise de la pénalité d'un montant de 21 499 euros. Toutefois, alors que l'application de la majoration en cause est indépendante du caractère intentionnel des manquements constatés, M. A n'établit pas par ailleurs que le défaut de dépôt de sa déclaration résulterait de circonstances propres à caractériser un cas de force majeure. Il ne justifie par ailleurs pas, au vu des seuls moyens présentés, entrer dans le cadre des dispositions de l'article L 247 du LPF, lesquelles prévoient la remise gracieuse de tout ou partie des impôts directs en cas de gêne et d'indigence du contribuable qui formule une demande de remise gracieuse. Par conséquent, la décision de rejet qui lui a été notifiée à ce sujet n'est pas entachée d'une erreur manifeste d'appréciation de sa situation. 
 10. Il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à obtenir la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019. Ses conclusions tendant à l'annulation de la décision de rejet de sa demande de remise gracieuse des majorations appliquées à ses cotisations de l'année 2019 doivent également être rejetées.  
 11. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de M. A sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur départemental des finances publiques du Gard. 
 Délibéré après l'audience du 1er juillet 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Peretti, président, 
 M. Parisien, premier conseiller,  
 M. Baccati, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 juillet 2024. 
 Le rapporteur, 
 P. PARISIEN 
 Le président, 
 P. PERETTI        
 Le greffier, 
 D. BERTHOD 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°2202284