TA38 · 7ème Chambre — 24 janvier 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 5 mai 2022, le centre hospitalier spécialisé de la Savoie, représenté par la SELARL FD Avocats, demande au tribunal : 
 1°) à titre principal, de prononcer la décharge à hauteur de 230 029 euros de la cotisation de taxe sur les salaires à laquelle il a été assujettie au titre de l'année 2020 ; 
 2°) de condamner l'Etat à lui verser les intérêts attachés à cette décharge en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 
 3°) à titre subsidiaire, de surseoir à statuer et de transmettre pour avis au Conseil d'Etat, en application des dispositions de l'article L. 113-1 du code de justice administrative, la question de savoir si les sommes versées à titre de maintien du traitement aux agents titulaires de la fonction publique relevant du statut en arrêt maladie sont des revenus de remplacement et plus généralement, si l'assiette de la taxe sur les salaires exclut les sommes versées aux agents en arrêt maladie à titre de maintien du plein traitement ; 
 4°) en toute hypothèse, de condamner l'Etat à lui verser une somme de 1 500 euros au titre des frais non compris dans les dépens. 
 Il soutient que : 
 - son recours est recevable ; 
 - le versement du plein traitement d'un agent public durant un congé pour cause de maladie constitue un revenu de remplacement, exonéré de la taxe sur les salaires et non un revenu d'activité ; 
 - l'exclusion hors du champ de la taxe du plein traitement versé au fonctionnaire malade est confirmée par les points 40 et 80 de la documentation fiscale référencée BOI-TPS-TS-20-10 du 30 janvier 2019 et la réponse n° 11102 du ministre de l'économie, des finances et de la relance du 2 janvier 2020 
 Par un mémoire en défense enregistré le 1er juillet 2022, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de la sécurité sociale ; 
 - la loi n° 86-33 du 9 janvier 1986 ; 
 - le décret n° 60-58 du 11 janvier 1960 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Lefebvre, rapporteur, 
 - les conclusions de Mme Bourion, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Le centre hospitalier spécialisé de la Savoie, après avoir déclaré pour l'exercice 2020, une taxe nette sur les salaires d'un montant de 3 120 407 euros, dont 2 847 494 euros déjà versées, a procédé à une déclaration rectificative indiquant une taxe nette sur les salaires d'un montant de 2 890 378 euros et l'existence d'un trop versé de 230 029 euros. Par courrier du 29 novembre 2021, il a sollicité le remboursement de cette dernière somme, qui lui a été refusé par la décision du 9 mars 2022. Il demande, dans la présente instance, la décharge à hauteur de 230 029 euros de la cotisation de taxe sur les salaires à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2020. 
 2. D'une part, aux termes de l'article 231 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations aux salariés sont soumises à une taxe au taux de 4,25 %. Les sommes prises en compte sont celles retenues pour la détermination de l'assiette de la contribution prévue à l'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale, à l'exception des avantages mentionnés aux I des articles 80 bis et 80 quaterdecies du présent code. () Cette taxe est à la charge des entreprises et organismes qui emploient ces salariés, à l'exception des collectivités locales, de leurs régies personnalisées mentionnées à l'article L. 1412-2 du code général des collectivités territoriales et de leurs groupements, des établissements publics de coopération culturelle mentionnés à l'article L. 1431-1 du même code, des services départementaux de lutte contre l'incendie, des centres d'action sociale dotés d'une personnalité propre lorsqu'ils sont subventionnés par les collectivités locales, du centre de formation des personnels communaux, de l'établissement mentionné à l'article L. 1222-1 du code de la santé publique, des caisses des écoles et des établissements d'enseignement supérieur visés au livre VII du code de l'éducation qui organisent des formations conduisant à la délivrance au nom de l'Etat d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat, qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations () ". Aux termes de l'article L. 136-1-1 du code de la sécurité sociale relatif à la contribution sociale généralisée, dans sa rédaction applicable au présent litige : " La contribution prévue à l'article L. 136-1 est due sur toutes les sommes, ainsi que les avantages et accessoires en nature ou en argent qui y sont associés, dus en contrepartie ou à l'occasion d'un travail, d'une activité ou de l'exercice d'un mandat ou d'une fonction élective, quelles qu'en soient la dénomination ainsi que la qualité de celui qui les attribue, que cette attribution soit directe ou indirecte () ". Aux termes de l'article L. 136-1-2 du même code, dans sa rédaction applicable au présent litige : " I.-La contribution prévue à l'article L. 136-1 est due sur toute somme destinée à compenser la perte de revenu d'activité, y compris en tant qu'ayant droit, et versée sous quelque forme que ce soit et quelle qu'en soit la dénomination () ".  
 3. D'autre part, aux termes de l'article 41 de la loi du 9 janvier 1986 portant dispositions statutaires relatives à la fonction publique hospitalière : " Le fonctionnaire en activité a droit : / () / 2° A des congés de maladie dont la durée totale peut atteindre un an pendant une période de douze mois consécutifs en cas de maladie dûment constatée mettant l'intéressé dans l'impossibilité d'exercer ses fonctions. Celui-ci conserve alors l'intégralité de son traitement pendant une durée de trois mois ; ce traitement est réduit de moitié pendant les neuf mois suivants. () / 3° A des congés de longue maladie d'une durée maximale de trois ans dans les cas où il est constaté que la maladie met l'intéressé dans l'impossibilité d'exercer ses fonctions, rend nécessaires un traitement et des soins prolongés et présente un caractère invalidant et de gravité confirmée. Le fonctionnaire conserve l'intégralité de son traitement pendant un an ; le traitement est réduit de moitié pendant les deux années qui suivent. () / 4° A un congé de longue durée, en cas de tuberculose, maladie mentale, affection cancéreuse, poliomyélite ou déficit immunitaire grave et acquis, de trois ans à plein traitement et de deux ans à demi-traitement () ". Aux termes de l'article 1er du décret du 11 janvier 1960 relatif au régime de sécurité sociale des agents permanents des départements, des communes et de leurs établissements publics n'ayant pas le caractère industriel ou commercial : " Le présent décret fixe le régime de sécurité sociale applicable, en matière d'assurance maladie, maternité, décès et invalidité (allocations temporaires et soins), aux agents permanents des départements, des communes et de leurs établissements publics n'ayant pas le caractère industriel ou commercial, affiliés à la caisse nationale de retraites des agents des collectivités locales ou à un régime spécial de retraites. ". Aux termes de l'article 4 du même décret : " I. En cas de maladie, l'agent qui a épuisé ses droits à une rémunération statutaire, mais qui remplit les conditions fixées par le code de la sécurité sociale pour avoir droit à l'indemnité journalière visée à l'article L. 321-1 dudit code, a droit à une indemnité () / II - Lorsque l'agent continue à bénéficier, en cas de maladie, d'avantages statutaires, mais que ceux-ci sont inférieurs au montant des prestations en espèces de l'assurance maladie, telles qu'elles sont définies au paragraphe 1er du présent article, l'intéressé reçoit, s'il remplit les conditions visées audit paragraphe, une indemnité égale à la différence entre ces prestations en espèces et les avantages statutaires. ". Enfin, aux termes de l'article 11 de ce décret : " Les prestations en espèces visées aux articles 4 à 7 ci-dessus sont liquidées et payées par les collectivités ou établissements dont relèvent les agents intéressés. ". 
 4. Il résulte des dispositions précitées de l'article 231 du code général des impôts, éclairées par les travaux parlementaires, que le législateur a entendu rendre l'assiette de la taxe sur les salaires identique à celle de la contribution sociale généralisée, sous réserve des seules exceptions mentionnées au 1 de cet article 231. 
 5. Le maintien d'un plein ou d'un demi-traitement au fonctionnaire malade, dont peuvent notamment bénéficier les agents titulaires de la fonction publique hospitalière en cas de maladie, sur le fondement de l'article 41 de la loi du 9 janvier 1986, constitue un avantage statutaire ayant le caractère d'une rémunération, et non une prestation de sécurité sociale versée par l'employeur pour le compte d'un organisme de sécurité sociale au sens de l'article 231 du code général des impôts. Cette rémunération statutaire est également distincte des indemnités prévues aux I et II de l'article 4 du décret du 11 janvier 1960 modifié, pris en application de l'article L. 321-1 du code de la sécurité sociale qui porte définition de l'assurance-maladie, lesquelles sont des prestations du régime spécial de sécurité sociale versées aux fonctionnaires en cas de maladie par leur collectivité ou établissement de rattachement. Cette rémunération entre, dès lors, dans le champ des dispositions précitées des articles L. 136-1-1 et L. 136-1-2 du code de la sécurité sociale. Elle est, par voie de conséquence, soumise à la taxe sur les salaires. 
 6. Par ailleurs, les impositions en litige ayant été établies conformément à la loi par application des dispositions de l'article 231 du code général des impôts, le centre hospitalier de la Savoie n'est pas fondé à se prévaloir de la rupture d'égalité qui résulterait d'une différence de traitement avec les autres fonctions publiques et avec les établissements du secteur privé, qui bénéficieraient, selon elle, d'une exonération de taxe sur les salaires pour les revenus de remplacement et en particulier pour les indemnités journalières de sécurité sociale versées aux salariés. 
 7. Enfin, aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration () ". 
 8. La taxe sur les salaires dont le centre hospitalier de la Savoie demande la restitution a été établie sur la base de ses déclarations. En l'absence de rehaussement, l'établissement n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des points 40 et 80 de la documentation fiscale référencée BOI-TPS-TS-20-10 du 30 janvier 2019 et de la réponse n° 11102 du ministre de l'économie, des finances et de la relance à M. A, sénateur, du 2 janvier 2020. 
 9. Il résulte de tout ce qui précède que le centre hospitalier spécialisé de la Savoie n'est pas fondé à soutenir que les traitements versés à ses agents publics ayant bénéficié d'un congé pour maladie au cours de l'année d'imposition en litige constituent des revenus de remplacement assimilables à des prestations de sécurité sociale devant être exclus de l'assiette de la taxe sur les salaires. 
 10. Il s'ensuit, sans qu'il soit besoin de saisir le Conseil d'Etat sur le fondement des dispositions de l'article L. 113-1 du code de justice administrative, que la requête du centre hospitalier de la Savoie doit être rejetée, y compris les conclusions tendant à l'application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales et celles présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête du centre hospitalier spécialisé de la Savoie est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié au centre hospitalier spécialisé de la Savoie et au directeur départemental des finances publiques de l'Isère. 
 Délibéré après l'audience du 20 décembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. L'Hôte, président, 
 M. Lefebvre, premier conseiller, 
 M. Ruocco-Nardo, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 janvier 2025. 
   
 Le rapporteur, 
 G. LEFEBVRE 
   
 Le président, 
 V. L'HÔTE        
 La greffière, 
 L. ROUYER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.