TA67 · 3ème chambre — 9 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 2 mai 2022, 23 et 28 mars 2023, la société à responsabilité limitée (SARL) Install'Réseaux, représentée par Me Guerbert, demande au tribunal : 
 1°)de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015, 2016 et 2017 ; 
 2°)de mettre à la charge de l'État la somme de 1 500 euros hors taxes au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 La SARL Install'Réseaux soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration a rejeté les charges de location d'une soudeuse Sumitomo, une soudeuse Inno View 3, deux soudeuses Comway C8 et un réflectomètre MTS 2000 au motif que l'existence de ces matériels n'était pas justifiée ; 
 - si elle ne dispose pas des factures d'acquisition de ces matériels, elle établit par d'autres éléments probants qu'ils étaient en possession du loueur, la société Fiber One ; 
 - c'est à tort que l'administration a remis en cause le prix de location des soudeuses Comway C8 par la société Fiber One alors qu'il était conforme au prix du marché ; 
 - l'administration a ainsi méconnu les directives de l'organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) relatives aux prix de transfert ainsi que l'article 57 du code général des impôts ; 
 - les pénalités sont contestées par voie de conséquence de la contestation des droits ; 
 - l'administration n'établit pas l'intention délibérée d'éluder l'impôt. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 8 novembre 2022, l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est conclut au rejet de la requête. 
 L'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est soutient que les moyens soulevés par la SARL Install'Réseaux ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C A, 
 - et les conclusions de M. Laurent Guth, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Install'Réseaux, dont la totalité du capital est détenu par la société luxembourgeoise Fiber One, réalise des travaux d'installation de fibre optique pour les réseaux de communication. Les deux sociétés ont le même gérant, M. B, qui détient avec son épouse 100 % des parts de la société Fiber One. La SARL Install'Réseaux a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 24 octobre 2014, date de sa création, au 30 septembre 2017 à la suite de laquelle l'administration fiscale a, notamment, rejeté des charges de location de matériels par la société Fiber One, qu'elle a regardées comme fictives, et remis partiellement en cause le prix de location par la même société d'autres matériels. La SARL Install'Réseaux a, en conséquence, été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2015, 2016 et 2017 s'élevant à la somme totale de 114 138 euros, en droits et pénalités, dont elle demande la décharge.  
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 38 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1 () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés (). Aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ". 
 3. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable de justifier tant du montant des charges qu'il entend, en application du I de l'article 39 du code général des impôts précité, déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 4. L'administration a refusé d'admettre en déduction des charges de 39 800 euros, 30 437 euros et 16 331 euros au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017 correspondant aux dépenses de location auprès de la société Fiber One d'une soudeuse Sumitomo, d'une soudeuse Inno View 3, de deux soudeuses Comway C8 et d'un réflectomètre MTS 2000 au motif, d'une part, que la société Fiber One ne possédait, ni ne louait aucune machine de marque Sumitomo, Inno View ou MTS et, d'autre part, qu'elle avait facturé la location d'un plus grand nombre de soudeuses de marque Conway que la quantité de machines qu'elle possédait. Il est constant que la société Fiber One ne disposait pas lors de la vérification de comptabilité des factures d'acquisition des matériels en litige. L'administration fait valoir, en outre, que ces immobilisations n'étaient pas enregistrées dans la comptabilité de cette société. La société requérante ne peut se prévaloir, pour établir la réalité des prestations facturées par la société luxembourgeoise, d'éléments de comptabilité rectifiés a posteriori, qui sont dépourvus de valeur probante, comme les photographies, qui n'établissent pas par elles-mêmes ce qu'elles représentent, et les factures pro forma ou les factures de vente ou de location de ces matériels auprès de tiers, qui ne présentent aucune garantie d'authenticité. Dans ces conditions, c'est à bon droit que le service a réintégré dans le résultat des exercices en litige, les charges de location de ces matériels, qui étaient fictives. 
 5. En deuxième lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal. 
 6. Il résulte de l'instruction que la SARL Install'Réseaux a pris en location de la société Fiber One des soudeuses Conway C8 au prix unitaire mensuel de 700 euros hors taxes pendant la période du 1er octobre 2014 au 30 septembre 2015 puis de 558 euros hors taxes du 1er octobre 2015 au 30 septembre 2017. Après avoir relevé que le prix moyen d'acquisition de ces matériels s'élevait à 2 215 euros entre le 1er octobre 2014 et le 31 décembre 2017, le service a estimé que leur prix de location était excessif et a, en conséquence, limité la déduction des loyers en cause à la somme annuelle de 840 euros, correspondant au double de l'annuité d'amortissement sur cinq ans de ces immobilisations. Si la société requérante soutient que les prix pratiqués par la société Fiber One étaient conformes au prix du marché, elle ne l'établit pas en se bornant à se prévaloir d'un tableau élaboré pour les besoins de la cause et qui n'est appuyé d'aucun justificatif des éléments qu'il contient. Par ailleurs, la SARL Install'Réseaux n'apporte aucune justification permettant d'expliquer la disproportion manifeste entre le coût d'acquisition des matériels loués et les loyers pratiqués par la société Fiber One, représentant chaque mois environ un tiers de leur prix d'achat. La société requérante ne peut invoquer utilement, pour critiquer le rehaussement de son résultat sur le fondement des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts, l'article 57 du même code, qui concerne les transferts de bénéfices, ou en tout état de cause les directives de l'OCDE relatives aux prix de transfert. Par suite, la SARL Install'Réseaux n'est pas fondée à critiquer la rectification du coût de location des soudeuses Conway C8. 
 7. En dernier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéréc. 80% en cas de manœuvres frauduleuses ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". 
 8. D'une part, il résulte de ce qui précède que la SARL Install'Réseaux n'est pas fondée à demander la décharge des majorations qui lui ont été appliquées par voie de conséquence de sa contestation des droits. 
 9. D'autre part, le service a appliqué au redressement résultant de la remise en cause de l'exagération des frais de location de soudeuses Conway C8 la pénalité de 40 % prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts en cas de manquement délibéré et à la remise en cause de charges de location fictives, la majoration de 80 % sanctionnant en vertu du même article les manœuvres frauduleuses. Pour infliger ces pénalités, le service a relevé que M. B, qui dirige les deux sociétés, ne pouvait ignorer que les locations remises en cause comme fictives portaient sur des matériels que la société Fiber One ne possédaient pas et dont la SARL Install'Réseaux n'a jamais eu la disposition et que le prix de location des soudeuses Conway C8 était manifestement exagéré au regard de leur coût d'acquisition. Les faits ainsi relevés par l'administration caractérisent, eu égard au surplus à l'importance des sommes en litige et à la répétition des mêmes agissements, la volonté délibérée de la part de la contribuable d'éluder l'impôt. Le moyen tiré de ce que l'administration n'établit pas l'intention délibérée d'éluder l'impôt justifiant l'application des pénalités en litige, ne peut dès lors être accueilli. 
 10. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la SARL Install'Réseaux n'est pas fondée à demander la décharge des impositions et pénalités en litige. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1 : La requête de la SARL Install'Réseaux est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Install'Réseaux et à l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est. 
 Délibéré après l'audience du 3 avril 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Xavier Faessel, président, 
 M. Christophe Michel, premier conseiller, 
 M. Mohammed Bouzar, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 9 mai 2023. 
 Le rapporteur, 
 C. A 
 Le président, 
 X. FAESSEL 
 Le greffier, 
 S. PILLET 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme,  
 Le greffier,