TA33 · 3ème Chambre — 4 avril 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 30 mai 2022 et le 27 janvier 2023, M. B A, représenté par le cabinet Fidal, demande au tribunal : 
 1°) de lui accorder le bénéfice du crédit d'impôt modernisation du recouvrement complémentaire prévu par le II de l'article 60 de la loi n°2016-1917 du 29 décembre 2016 au titre de l'impôt établi sur ses revenus de l'année 2018 à hauteur de 327 229 euros ; 
 2°) d'ordonner le remboursement de ce crédit d'impôt ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que la somme de 862 841 euros qu'il a perçue en 2018 ne constitue pas un revenu exceptionnel et lui ouvre droit au crédit d'impôt prévu par le II de l'article 60 de la loi n°2016-1917 du 29 décembre 2016. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 30 novembre 2022 et le 10 août 2023, le directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que la requête n'est pas fondée. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme D, 
 - les conclusions de M. Willem, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Arrijuria, représentant M. A.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. L'article 60 de la loi n° 2016-1917, modifié par l'ordonnance du 22 septembre 2017 relative au décalage d'un an de l'entrée en vigueur du prélèvement à la source de l'impôt sur le revenu, instaure, à compter des revenus de l'année 2018 et pour ceux qui entrent dans son champ d'application, le prélèvement à la source de l'impôt sur le revenu. Les dispositions de son paragraphe II fixent les modalités de la transition entre les règles antérieures de paiement de l'impôt sur le revenu et le prélèvement à la source, afin que les contribuables ne paient pas, en 2019, l'impôt sur le revenu dû à la fois sur les revenus de l'année 2018 et sur ceux de l'année 2019, en instituant un crédit d'impôt dit de modernisation du recouvrement (CIMR) ayant pour objet d'effacer le montant de l'impôt dû au titre de 2018 correspondant aux revenus non exceptionnels de cette année. 
 2. M. A est salarié associé de la SARL Motion Twin, qui a opté en 2005 pour le statut de société coopérative de production (SCOP), et qui exerce une activité de développement et de création de jeux vidéo. Il a porté la somme de 832 926 euros dans la case AX " salaires de nature exceptionnelle " de sa déclaration des revenus de l'année 2018. Il a été assujetti à l'impôt sur le revenu à hauteur de 335 315 euros, et à la contribution sur les hauts revenus à hauteur de 13 774 euros au titre de l'année 2018. Estimant avoir déclaré à tort cette somme, qu'il réévalue à hauteur de 862 841 euros, comme un salaire exceptionnel, il demande au tribunal de lui accorder le bénéfice de ce crédit d'impôt à hauteur de 327 229 euros. 
 3. Aux termes du II de l'article 60 de la loi n°2016-1917 : " II. - A. - Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l'article 204 A du code général des impôts, tel qu'il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d'un crédit d'impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l'absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l'impôt sur le revenu. B. - Le crédit d'impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2018 résultant de l'application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l'article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l'article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l'article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. Le montant obtenu est diminué des crédits d'impôt prévus par les conventions fiscales internationales afférents aux revenus mentionnés au 1 du même article 204 A. C. - Sont pris en compte au numérateur du rapport prévu au B du présent II, pour le calcul du crédit d'impôt prévu au A, les montants nets imposables suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions ou aux rentes viagères, à l'exception : () 9° Des sommes perçues au titre de la participation ou de l'intéressement et non affectées à la réalisation de plans d'épargne constitués conformément au titre III du livre III de la troisième partie du code du travail, ainsi que des sommes mentionnées au a du 18° de l'article 81 du code général des impôts () 15° De tout autre revenu qui, par sa nature, n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement. ()". 
 4. Aux termes de l'article 1er de la loi n°78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des sociétés coopératives de production : " Les sociétés coopératives de production sont formées par des travailleurs de toutes catégories ou qualifications professionnelles, associés pour exercer en commun leurs professions dans une entreprise qu'ils gèrent directement ou par l'intermédiaire de mandataires désignés par eux et en leur sein. () ". Aux termes de l'article 32 de cette loi : " Les excédents nets de gestion sont constitués par les produits nets de l'exercice, sous déduction des frais généraux et autres charges de la société, y compris tous amortissements et provisions. () ". Aux termes de l'article 33 de cette loi : " Les excédents nets de gestion sont répartis en tenant compte des règles suivantes : 1° Une fraction de 15 p. 100 est affectée à la constitution de la réserve légale. Ce prélèvement cesse d'être obligatoire lorsque le montant de ladite réserve s'élève au montant le plus élevé atteint par le capital. 2° Une fraction est affectée à une réserve statutaire dite " fonds de développement ". 3° Une fraction, qui ne peut être inférieure à 25 p. 100, est attribuée à l'ensemble des salariés, associés ou non, comptant dans l'entreprise, à la clôture de l'exercice, soit trois mois de présence au cours de celui-ci, soit six mois d'ancienneté. La répartition entre les bénéficiaires s'opère, selon ce que prévoient les statuts, soit au prorata des salaires touchés au cours de l'exercice, soit au prorata du temps de travail fourni pendant celui-ci, soit égalitairement, soit en combinant ces différents critères. Les statuts peuvent également prévoir que les droits de chaque bénéficiaire sur cette répartition tiendront compte d'un coefficient, au maximum égal à deux, proportionnel à son ancienneté comme salarié dans la société coopérative de production. () ". 
 5. Contrairement à ce que soutient l'administration, il résulte des termes mêmes des dispositions du 9° du C du II de l'article 60 de la loi n°2016-1917 que sont seules exclues du calcul du CIMR les sommes perçues au titre de la participation ou de l'intéressement et non affectées à la réalisation de plans d'épargne constitués conformément au titre III du livre III de la troisième partie du code du travail, auxquelles n'est pas assimilable la fraction des excédents nets de gestion dont la répartition entre les associés d'une SCOP est imposée par l'article 33 de la loi n°78-763 instituant le statut particulier de ces sociétés. La répartition de ces excédents de gestion étant par ailleurs susceptible d'intervenir chaque année, elle ne saurait non plus être exclue de ce calcul sur le fondement du 15° de ces dispositions. 
 6. Il s'ensuit que le requérant est fondé à soutenir que la somme de 862 841 euros, non contestée par l'administration, devait être prise en compte dans le calcul du CIMR, et à obtenir la restitution de la somme de 327 229 euros qu'il a acquittée au titre de la cotisation primitive d'impôt sur le revenu de l'année 2018.  
 Sur les frais liés au litige : 
 7. L'Etat étant la partie perdante pour l'essentiel, il y a lieu de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de ce dernier le versement de la somme de 1 000 euros à M. A au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : M. A a droit à la restitution de la somme de 327 229 euros qu'il a acquittée au titre de sa cotisation primitive d'impôt sur le revenu de l'année 2018. 
 Article 2 : L'Etat versera la somme de 1 000 euros à M. A au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des finances publiques de Nouvelle- Aquitaine et du département de la Gironde. 
 Délibéré après l'audience du 21 mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Ferrari, président, 
 Mme D et Mme C, premières conseillères. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 avril 2024. 
 La rapporteure, 
 E. D 
 Le président, 
 D. FERRARI       Le greffier, 
 Y. JAMEAU 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
 N°2202958