TA35 · 2ème Chambre — 6 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 1er juillet 2022, et un mémoire enregistré le 5 décembre 2022, M. et Mme B A, représentés par la SELAS TJD Avocats, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 2016 à 2018 ainsi que des pénalités correspondantes, à hauteur, globalement, de 71 381 euros en droits et pénalités ;  
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Ils soutiennent que : 
 - la SARL Hervochon devait, eu égard aux normes comptables applicables, maintenir en comptabilité au titre de l'exercice 2016 et des exercices suivants la provision pour dépréciation de stock immobilier, d'un montant de 350 000 euros, qu'elle avait enregistrée au titre de l'exercice clos en 2015, quand bien même cette provision n'avait pas été regardée par l'administration comme étant fiscalement déductible dès l'exercice 2015 ; en effet, il existait un risque avéré et quantifié de perte de valeur du bien immobilier dont il s'agit ;  
 - la provision figurant dans les comptes depuis l'exercice 2015 est devenue fiscalement déductible au titre de l'exercice clos en 2016 ; en effet, elle remplissait, à tout le moins à partir de cet exercice, les conditions définies au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, la perte liée à la dépréciation du bien immobilier étant " nettement précisée et probable au regard des faits de l'espèce au titre des années 2016 à 2018 " ;  
 - dès lors, c'est à bon droit que les associés de cette SARL soumise à l'impôt sur le revenu ont pris en compte, pour la détermination de leurs bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 2016 à 2018, les déficits générés par cette provision dans les résultats de cette SARL au titre de l'année 2016. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 30 septembre 2022, et un mémoire, enregistré le 23 février 2024 et non communiqué, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme A ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code de commerce ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Ambert ;  
 - et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Hervochon, dont il est constant qu'elle relève, sur option, du régime fiscal des sociétés de personnes, a pour activité la location de terrains et autres biens immobiliers. M. et Mme A en sont associés, à hauteur de 99 % pour Mme A et de 1 % pour M. A. La SARL Hervochon a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015. Cette SARL avait acquis le 18 octobre 2013 une propriété située à Fouesnant pour un prix de 1 850 000 euros, qu'elle avait alors inscrite à son actif dans un compte de stocks. A l'issue d'une vérification de comptabilité, l'administration a notamment remis en cause, par une proposition de rectification du 7 juillet 2017, la déductibilité, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2015, d'une provision pour dépréciation de ce bien immobilier stocké, laquelle avait été constituée pour un montant de 350 000 euros. Cette rectification ainsi que les autres redressements notifiés ont eu pour effet le rehaussement du résultat soumis à l'impôt sur le revenu : alors qu'au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2015, un déficit de 279 567 euros avait été déclaré, la vérification de comptabilité a mis en évidence un bénéfice imposable de 90 844 euros. Ce rehaussement du résultat imposable de la SARL Hervochon a lui-même induit une rectification des bénéfices industriels et commerciaux de M. et Mme A au titre de l'année 2015.  
 2. En dépit de cette rectification, M. et Mme A ont imputé sur leurs bénéfices industriels et commerciaux non professionnels de l'année 2016 le déficit issu de l'exercice 2015. Puis, ils ont imputé le solde non encore imputé de ce déficit sur leurs bénéfices industriels et commerciaux des années 2017 et 2018. Par une proposition de rectification du 23 octobre 2019, l'administration a remis en cause ces reports déficitaires pratiqués par M. et Mme A et a, en conséquence, rehaussé leurs bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 2016 à 2018. Il en a résulté notamment des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2016 à 2018, assorties de pénalités. Les 10 septembre 2021 et 4 mai 2022, les réclamations formées contre ces impositions et pénalités ont été rejetées. Par la présente requête, M. et Mme A demandent au tribunal d'en prononcer la décharge, à hauteur de 71 381 euros en droits et pénalités.  
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 3. En vertu du 1° bis du I de l'article 156 du code général des impôts, les déficits des activités industrielles et commerciales exercées à titre non professionnel sont imputables sur les bénéfices réalisés dans le cadre de cette même activité ou des autres activités exercées à titre non professionnel au cours de la même année ou des six années suivantes. 
 4. Ainsi qu'il a été rappelé aux points 1 et 2, les rectifications litigieuses procèdent intégralement de la remise en cause, par l'administration, du déficit reportable de la SARL Hervochon au titre de l'exercice 2015, laquelle résulte, elle-même, de la remise en cause de la déductibilité d'une provision pour dépréciation de stock au titre de l'exercice clos en 2015.  
 5. Pour contester ces rectifications, les requérants se bornent à soutenir que la provision dont la déductibilité a été remise en cause au titre de l'exercice clos par cette SARL en 2015, et dont l'inscription en comptabilité avait été maintenu postérieurement à l'exercice 2015 et devait d'ailleurs, selon eux, l'être au vu des normes comptables applicables, était devenue fiscalement déductible au titre de l'exercice clos en 2016, les conditions requises par le 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts étant alors réunies.  
 6. Toutefois, de tels moyens ne sont pas de nature à justifier de l'imputabilité sur les bénéfices industriels et commerciaux non professionnels des requérants, au titre des années 2016 à 2018, du déficit reportable issu de l'année 2015. En effet, les requérants ne contestent ni le bien-fondé de la rectification initiale, opérée au titre de 2015, ni l'application des règles d'imputation des déficits. Ainsi, les moyens soulevés sont insusceptibles de révéler le caractère mal fondé de la rectification litigieuse. 
 7. Au surplus, à supposer même que les requérants puissent être regardés comme ayant entendu, par leur réclamation contentieuse, non pas contester - comme ils l'ont pourtant fait - la remise en cause d'un déficit reportable né en 2015, mais revendiquer la déduction du résultat fiscal de la SARL Hervochon, au titre de 2016, de la provision pour dépréciation de stock immobilier inscrite dans les comptes de cette société depuis l'exercice 2015, leurs prétentions ne peuvent qu'être écartées. En effet, aux termes de l'article 39 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. () ". Aux termes de l'article 38 quater de l'annexe III du code général des impôts : " Les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt ". Aux termes de l'article 38 decies de l'annexe III au même code : " Si le cours du jour à la date de l'inventaire des marchandises, matières premières, matières et fournitures consommables, produits intermédiaires, produits finis et emballages commerciaux perdus en stock au jour de l'inventaire est inférieur au coût de revient défini à l'article 38 nonies, l'entreprise doit constituer, à due concurrence, des provisions pour dépréciation. ". Or, pour justifier de la déductibilité de la provision pour dépréciation mentionnée au point 1, M. et Mme A relèvent, en premier lieu, que la vente du bien immobilier dont il s'agit a été confiée à l'agence Sotheby's qui a d'abord estimé, en 2014, le prix de vente à 1 900 000 euros avant de le baisser, en l'absence de visites, à 1 500 000 euros en 2016 puis à 1 250 000 euros en 2018. Ils produisent, pour justifier cette baisse du prix de vente, un document sommaire intitulé " bilan promotionnel pour la période du 1er janvier 2015 au 13 décembre 2019 " établi par cette agence. Toutefois, ce document, établi par l'unique agence immobilière mandatée par la SARL Hervochon, n'est pas étayé par une étude de cessions de biens immobiliers de caractéristiques analogues, intervenues au titre des années concernées, et ne fait état que de commentaires relatifs à neuf visites sur la période litigieuse de trois années. En deuxième lieu, les requérants, qui ne justifient pas avoir réalisé de diligences particulières pour trouver un acquéreur ou avoir éprouvé des difficultés spécifiques pour en trouver, s'appuient sur une attestation notariale indiquant que la propriété litigieuse a été vendue à un prix de 870 000 euros le 13 mars 2020. Toutefois, en l'absence, notamment, d'indications sur l'évolution du marché immobilier de 2016 à 2020, concernant des biens analogues à celui dont il s'agit, ce prix de vente ne justifie pas, par lui-même, le bien-fondé de la déduction d'une provision pour dépréciation dès 2016. En troisième lieu, aucun autre élément ne révèle, à la clôture de l'exercice 2016, une baisse de la valeur vénale ou d'usage de la propriété litigieuse.  
 8. Il résulte de ce qui précède que les conclusions de la requête à fin de décharge doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme B A et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine. 
 Délibéré après l'audience du 16 octobre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Jouno, président, 
 M. Albouy, premier conseiller, 
 M. Ambert, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 novembre 2024. 
 Le rapporteur, 
 signé 
 A. AmbertLe président, 
 signé 
 T. Jouno 
 La greffière, 
 signé 
 S. Guillou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 4