TA35 · 2ème Chambre — 7 mai 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 5 juillet 2022, et des mémoires enregistrés les 4 avril 2024 et 16 avril 2025, la société Coupole Finance, représentée par Me Bayard, demande, dans le dernier état de ses écritures, au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes mises à sa charge au titre de l'année 2006 ;  
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices 2003 à 2010 ainsi que des pénalités correspondantes ;  
 3°) de surseoir à statuer et de poser à la Cour de justice de l'Union européenne une question préjudicielle ; 
 4°) de mettre à la charge de l'État le versement de la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que : 
 - elle n'a pas exercé d'activité occulte dès lors qu'elle a été immatriculée au registre du commerce et des sociétés du Luxembourg le 28 mars 2002 et a déclaré ses résultats aux autorités fiscales luxembourgeoises ;  
 - la mise en œuvre du délai spécial de prescription prévue par les " articles L. 169, L. 173 et L. 174 " du livre des procédures fiscales méconnaît l'article 2 du traité sur l'Union européenne, l'article 21 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne et l'article 54 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne dès lors, d'une part, qu'elle conduit à une discrimination à l'égard des sociétés officiellement déclarées dans un autre Etat membre de l'Union et, d'autre part, que cela affecte le principe de la liberté d'établissement ; cette discrimination n'est pas justifiée par des raisons impérieuses d'intérêt général ;  
 - son activité n'était pas occulte en sorte que le délai de reprise de dix ans n'est pas applicable et que les pénalités pour activité occulte n'ont pas à s'appliquer ;  
 - le délai de reprise de dix ans ne peut s'appliquer dès lors qu'elle a souscrit des déclarations fiscales au lieu de son exploitation déclarée au Luxembourg, ce que confirme le paragraphe 30 de la documentation administrative n° BOI-CF-PGR-10-70 ; 
 - elle doit pouvoir bénéficier du droit à l'erreur ;  
 - elle ne dispose pas d'un établissement stable en France dès lors que les opérations administratives et préparatoires qui y sont réalisées en vue d'établir des contacts avec des investisseurs potentiels ne sont que des activités auxiliaires ne produisant aucun revenu ;  
 - son activité consiste en la signature de contrats de licence au Luxembourg, pays dans lequel elle dispose d'un siège de direction effective ;   
 - la renonciation à percevoir des recettes tant que la SARL Domespace International n'a pas réalisé des résultats positifs d'un montant de 100 000 euros était dans l'intérêt de la société Coupole Finance dès lors que la SARL Domespace International, en difficulté financière, était le seul producteur et fournisseur de kits Domespace (pièces et plans) sans lesquels la société Coupole Finance ne pouvait pas prospérer ;  
 - elle n'avait pas à immobiliser en actif incorporel les redevances de concession de droits dès lors que le contrat de licence du 5 septembre 2000 conclu entre elle et M. et Mme A ne prévoit pas la cessibilité des droits, en l'absence d'une pérennité suffisante compte tenu de la situation financière de la SARL Domespace International et dès lors qu'elle n'était plus en mesure de " récupérer régulièrement des profits " compte tenu de l'état de ses fonds propres. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 19 octobre 2022, et des mémoires enregistrés les 26 février 2025 et 17 avril 2025, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société Coupole Finance ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Ambert, 
 - et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société anonyme de droit luxembourgeois Coupole Finance réalise une activité de prestation de services dans le domaine de la conception, vente, distribution et construction de maisons sphériques. Elle détient 44 % du capital de la société à responsabilité limitée (SARL) de droit français Domespace International jusqu'au 31 décembre 2009, puis 64 % à compter du 1er janvier 2010. La SARL Domespace International, dont le siège social est à Quimper, développe une activité de conception, fabrication et vente de maisons sphériques en bois. La société Coupole Finance a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur son établissement stable en France au titre de la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2010. Par deux propositions de rectification des 9 décembre 2013 et 25 juillet 2016, l'administration a notifié à cette société de droit luxembourgeois des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices de 2003 à 2010 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2006. Par une réclamation du 15 septembre 2021, la société Coupole Finance a contesté les impositions mises à sa charge. Cette réclamation a fait l'objet d'une décision de rejet du 4 mai 2022. Par la présente requête, la société Coupole Finance demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes mises à sa charge au titre de la période correspondant à l'année 2006 ainsi que la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos de 2003 à 2010 ainsi que des pénalités correspondantes.  
 Sur la territorialité des impôts en litige :  
 En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 
 2. Aux termes de l'article 209 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés () en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France () ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. () ".   
 3. Il résulte de l'instruction que la société Coupole Finance n'est pas propriétaire de biens immobiliers au Luxembourg et y utilise une adresse de domiciliation. La société Coupole Finance n'emploie pas de personnel et n'est pas inscrite aux annuaires téléphoniques du Luxembourg ni ne dispose de moyens d'exploitation spécifiques. L'activité de la société Coupole Finance consiste en la signature de contrats de cession d'exclusivité commerciale pour l'utilisation des modèles créés par M. A, associé et salarié de la SARL Domespace International. Les factures de vente sont émises à partir de la France. M. A, qui réside à Quimper, est actionnaire, administrateur, de la société et est la seule personne chargée de la promotion de ses inventions. Il dispose d'une procuration sur le compte bancaire de la société. Les décisions et la gestion de la société Coupole Finance sont ainsi déterminées par M. A à partir de la France, où celui-ci réside. L'activité économique et stratégique de la société Coupole Finance est développée à partir de la France depuis les locaux de la SARL Domespace International, dont la gérante est Mme A, et à partir des activités exercées en France par M. A (mise en place de réseaux commerciaux, signature de contrats de cession d'exclusivité commerciale pour l'utilisation des modèles créés par M. A). Aucun client de la société Coupole Finance n'est situé au Luxembourg et les dépenses de frais généraux de la société (frais de restaurant, frais de déplacement) sont réalisées en France. Il suit de là que, pour l'application de l'article 209 du code général des impôts, l'ensemble des bénéfices réalisés par la société Coupole Finance doit être regardé comme ayant été réalisé, au titre des exercices clos de 2003 à 2010, en France, où cette entreprise disposait d'un établissement stable englobant l'entièreté de son activité. Aucune stipulation conventionnelle n'est d'ailleurs invoquée afin de faire échec à l'imposition en France de ces bénéfices. 
 En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 
 4. Aux termes de l'article 259 du même code, dans sa rédaction alors applicable : " Le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle. ". 
 5.  Pour les motifs énoncés au point 3 ci-dessus, la société Coupole Finance doit être regardée comme ayant eu, au titre de la période litigieuse, le siège de son activité en France, à partir duquel l'ensemble de ses services étaient rendus. Ainsi, le lieu de ses prestations de service doit, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, être regardé comme ayant été situé en France. 
 Sur la charge de la preuve :  
 6. Aux termes de l'article L. 193 du même livre : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. ". 
 7. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Sont taxés d'office : / () 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes () ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre, dans sa rédaction alors applicable : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : / () 3° Si le contribuable s'est livré à une activité occulte, au sens du deuxième alinéa de l'article L. 169 () ".  
 8. Il résulte de l'instruction que la société Coupole Finance n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elle était tenue de souscrire concernant l'impôt sur les sociétés et la taxe sur la valeur ajoutée. Elle a été destinataire les 21 avril 2011, 26 mai 2011, 10 juin 2011 et 22 juin 2011 de mises en demeure en vue de déposer des déclarations fiscales concernant son établissement stable en France au titre des années 2003 à 2010, qui n'ont donné lieu à aucune réponse de sa part. Elle supporte ainsi, en tout état de cause, la charge de la preuve dans le cadre de la présente instance et il lui appartient de démontrer le caractère exagéré des impositions litigieuses. 
 Sur le délai de prescription : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :  
 9. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. () ". Aux termes de l'article 371 AJ de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " I. 1. Sous réserve des dispositions des 2 et 3, les chambres de commerce et d'industrie créent et gèrent les centres de formalités des entreprises compétents pour : / () b) Les sociétés commerciales () ". L'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives. S'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ses obligations fiscales dans un État autre que la France, la justification de l'erreur commise doit être appréciée en tenant compte tant du niveau d'imposition dans cet autre État que des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des deux États. 
 10. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la société Coupole Finance n'a pas fait connaître son activité, en France, à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Compte tenu de ce qui a été dit au point 8 ci-dessus, et en l'absence, ainsi que cela ressort des énonciations du point 3 ci-dessus, de tout élément suggérant que ses omissions déclaratives, en France, auraient résulté d'une erreur excusable, son activité, au titre des exercices en litige, est donc occulte. Ainsi, par application des dispositions précitées de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, l'administration pouvait, en matière d'impôt sur les sociétés, exercer son droit de reprise jusqu'à la fin de la dixième année suivant celle au titre de laquelle l'imposition était due, alors même que la société Coupole Finance avait été constituée et était enregistrée au Luxembourg. Or, en tant qu'elles impliquent, s'agissant de son cas, l'application du délai spécial de prescription de dix ans, les dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, qui s'appliquent dans les mêmes conditions quel que soit le droit en vertu duquel une société est constituée ou la localisation apparente de son siège de direction, ne méconnaissent ni l'article 2 du traité sur l'Union européenne, ni l'article 21 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, relatif à la non-discrimination, ni la liberté d'établissement, ni l'article 54 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne.  
 11. En second lieu, si la société Coupole Finance soutient que les dispositions des articles L. 173 et L. 174 du livre des procédures fiscales méconnaissent le droit de l'Union européenne, un tel moyen est inopérant dès lors que ces articles n'ont pas été appliqués à son cas. 
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 12. Si la société Coupole Finance se prévaut du paragraphe 30 de la documentation administrative n° BOI-CF-PGR-10-70, ce commentaire ne comporte pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. 
 Sur le bien-fondé des impositions à l'impôt sur les sociétés :  
 En ce qui concerne la renonciation à recettes :  
 13. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. () ". 
 14. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. 
 15. Un contrat de master-concession, de transfert de savoir-faire, de vente et de distribution a été signé le 18 décembre 2001 entre la société Coupole Finance et la SARL Domespace International. L'article 7 de ce contrat prévoit le versement de royalties pour toute vente dès que le concessionnaire aura réalisé des résultats positifs d'un montant de 100 000 euros. Or, d'une part, cette clause restrictive liant le versement des royalties au résultat réalisé par le concessionnaire n'est mentionné dans aucun des autres contrats de master-concession signés par la société Coupole Finance avec une quinzaine d'autres sociétés et ne concerne ainsi que la SARL Domespace International liée par une communauté d'intérêts avec la société Coupole Finance. Si la société Coupole Finance allègue que la SARL Domespace International, en difficulté financière, était le seul producteur et fournisseur de kits Domespace sans lequel la société Coupole Finance ne pouvait prospérer, elle n'étaye de telles allégations par aucun élément probant, alors que la charge de la preuve lui revient. D'autre part, contrairement à ce que soutient la société Coupole Finance, il n'était pas dans son intérêt de prévoir une telle clause, dépourvue de contrepartie, de renonciation à recettes en faveur de la SARL Domespace International. Il résulte de ce qui précède que l'administration a pu, à bon droit, réintégrer au résultat imposable de la société Coupole Finance, au titre des exercices litigieux, les royalties correspondant au contrat de master-concession du 18 décembre 2001 avec la SARL Domespace International, qu'elle avait décidé de ne pas percevoir. 
 En ce qui concerne l'immobilisation d'un actif incorporel :  
 16. Un contrat de licence exclusive de dessins, modèles et noms de domaines, d'une durée de 49 ans, a été signé le 5 septembre 2000 entre la société Coupole Finance et M. et Mme A. L'article 4 de ce contrat prévoit le versement d'une redevance annuelle de 180 000 francs, soit 27 440 euros par la société Coupole Finance à M. et Mme A. Son article 11 stipule que le licencié pourra concéder l'utilisation des dessins, modèles et noms de domaines dans le cadre de contrats de concession portant sur la préfabrication et construction ainsi que la diffusion et la commercialisation des produits d'habitat spécifique. Des contrats de master-concession ont été signés par la société Coupole Finance avec une quinzaine de sociétés. Ces contrats ont généré, à travers les redevances versées, un chiffre d'affaires de 740 248 euros sur la période 2005-2010. Le chiffre d'affaires annuel est en hausse constante sur cette période allant de 20 155 euros en 2005 à 497 811 euros en 2011. Les droits générés par le contrat de licence constituent ainsi une source régulière de profits et sont dotés d'une pérennité suffisante dès lors que le contrat est prévu sur une durée de 49 ans. Les contrats conclus par la société Coupole Finance avec les sociétés concessionnaires prévoient une clause de sous-concession indiquant que le concessionnaire aura la possibilité de désigner, pour des territoires qu'il définira dans la zone concédée, ses propres concessionnaires indépendants pour la commercialisation des produits, le concédant n'ayant aucun lien de droit avec eux. Il résulte de ce qui précède que les redevances versées pour la concession de droits des dessins, modèles et noms de domaines objets du contrat de licence exclusive du 5 septembre 2000 doivent ainsi être regardées comme des éléments incorporels de l'actif immobilisé. L'administration a pu ainsi, à bon droit, réintégrer au bilan fiscal de la société Coupole Finance, au titre des exercices litigieux, ces éléments incorporels de l'actif immobilisé et en tirer les conséquences pour déterminer, dans les conditions prévues par le 2 de l'article 38 du code général des impôts, son résultat fiscal. 
 Sur les pénalités :  
 17. Aux termes du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / () / c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte ". 
 18. Compte tenu de ce qui a été dit aux points 8 et 10 ci-dessus, c'est à bon droit que l'administration a assorti les impositions en litige de la majoration de 80 % prévue en cas d'activité occulte. 
 19. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit nécessaire de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle, que les conclusions à fin de décharge doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société Coupole Finance est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Coupole Finance et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine. 
 Délibéré après l'audience du 23 avril 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Jouno, président, 
 M. Albouy, premier conseiller, 
 M. Ambert, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 mai 2025. 
 Le rapporteur, 
 signé 
 A. AmbertLe président, 
 signé 
 T. Jouno 
 La greffière, 
 signé 
 S. Guillou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.