TA67 · 3ème chambre — 6 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 3 juin 2022, le Port autonome de Strasbourg, représenté par Me Schmitt, demande au tribunal : 
 1°)d'annuler la décision du 25 novembre 2021 par laquelle le collège territorial de second examen de l'interrégion Est a pris position en faveur de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des redevances versées en contrepartie de l'occupation privative du domaine public fluvial ; 
 2°)d'enjoindre au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin de prendre position en faveur de l'exonération des redevances d'occupation du domaine public fluvial ainsi que des redevances complémentaires perçues en contrepartie de la mise à disposition d'équipements de raccordement des bateaux utilisés pour l'habitation aux réseaux publics ; 
 3°)de condamner l'Etat aux dépens ; 
 4°)de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Le Port autonome de Strasbourg soutient que : 
 - les redevances perçues par le Port autonome de Strasbourg, qui est un établissement public administratif, dans le cadre de l'exercice de ses prérogatives de puissance publique, sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - l'autorisation de stationner un bateau utilisé pour l'habitation sur le domaine public fluvial et le raccordement de ce bateau aux réseaux publics relève de la gestion du domaine public et ne constitue pas une prestation de services portuaires soumise à la taxe sur la valeur ajoutée en application du second alinéa de l'article 256 B du code général des impôts ; 
 - l'exonération de la redevance d'occupation du domaine public entraîne l'exonération de la redevance de raccordement aux réseaux publics qui est accessoire à la prestation principale ; 
 - l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée n'entraîne aucune distorsion de concurrence.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 11 août 2022, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête. 
 Le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin fait valoir qu'aucun des moyens soulevés par le requérant n'est fondé et qu'en tout état de cause l'annulation de l'avis attaqué serait sans effet sur la position prise dans l'avis du 15 octobre 2020 qui n'a pas été contesté. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - les arrêts de la Cour de justice de l'Union européenne du 29 octobre 2015 (C-174/14) Saudaçor - Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA et du 19 janvier 2017 (C-344/15) National Roads Authority ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Le président du tribunal a, en application de l'article R. 222-17 du code de justice administrative, désigné M. Bouzar, premier conseiller, pour exercer temporairement les fonctions de président de la 3ème chambre. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Christophe Michel ; 
 - et les conclusions de M. Laurent Guth, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Le Port autonome de Strasbourg met à la disposition des propriétaires de bateaux à usage d'habitation, dans le cadre d'une convention d'occupation temporaire du domaine public, 28 emplacements de stationnement, situés dans le bassin des remparts et s'étendant chacun sur une surface de plan d'eau de 200 m². Ces emplacements sont dotés d'installations techniques permettant le raccordement du bateau aux réseaux collectifs d'eau potable, d'assainissement, d'électricité et de téléphone. La convention d'occupation du domaine public conclue avec chaque occupant lui impose le versement d'une redevance annuelle se décomposant en une redevance de stationnement, calculée en proportion de la surface de l'emplacement, et une redevance complémentaire pour la mise à disposition des équipements de raccordement aux réseaux collectifs. Le Port autonome de Strasbourg a présenté, le 12 août 2020, une demande de rescrit sur le fondement du 1° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, afin de savoir si la redevance complémentaire était soumise à la taxe sur la valeur ajoutée. Le 15 octobre 2020, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin a pris position en faveur de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée. Le 4 janvier 2021, le Port autonome de Strasbourg a formulé une nouvelle demande de rescrit sur le fondement du 1° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales portant sur l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée, d'une part, de la redevance de stationnement et, d'autre part, de la redevance domaniale composée de la redevance de stationnement et de la redevance de raccordement dans le cas où elles rémunéreraient des prestations économiquement indissociables constituant une opération unique. Par lettre du 9 avril 2021, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin a estimé que la mise à disposition d'emplacements pour le stationnement de bateaux d'habitation et d'équipements de raccordement aux réseaux collectifs avait le caractère de prestations de services portuaires soumises à la taxe sur la valeur ajoutée en application de l'article 256 B du code général des impôts. Le Port autonome de Strasbourg a présenté, le 1er juin 2021, une demande de second examen qui a été examinée, le 25 novembre 2021, par le collège territorial de second examen de l'interrégion Est, en application de l'article L. 80 CB du livre des procédures fiscales. Le Port autonome de Strasbourg demande au tribunal d'annuler pour excès de pouvoir cette décision, qui a confirmé l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée de la totalité des redevances domaniales perçues par l'établissement public. 
 Sur les conclusions à fin d'annulation : 
 2. D'une part, aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ". Aux termes de l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au troisième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. / () Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services () ". Aux termes de l'article 256 B du même code : " Les personnes morales de droit public ne sont pas assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée pour l'activité de leurs services administratifs, sociaux, éducatifs, culturels et sportifs lorsque leur non-assujettissement n'entraîne pas de distorsions dans les conditions de la concurrence. / Ces personnes morales sont assujetties, en tout état de cause, pour les opérations suivantes : () Prestations de services portuaires ". D'autre part, aux termes du paragraphe 1 de l'article 13 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, qui reprend les dispositions du paragraphe 5 de l'article 4 de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 : " Les États, les régions, les départements, les communes et les autres organismes de droit public ne sont pas considérés comme des assujettis pour les activités ou opérations qu'ils accomplissent en tant qu'autorités publiques, même lorsque, à l'occasion de ces activités ou opérations, ils perçoivent des droits, redevances, cotisations ou rétributions. / Toutefois, lorsqu'ils effectuent de telles activités ou opérations, ils doivent être considérés comme des assujettis pour ces activités ou opérations dans la mesure où leur non-assujettissement conduirait à des distorsions de concurrence d'une certaine importance () ". 
 3. En premier lieu, il résulte des dispositions de la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, telles qu'interprétées par la Cour de justice de l'Union européenne, que, lorsqu'une opération économique soumise à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par un faisceau d'éléments et d'actes, il y a lieu de prendre en compte toutes les circonstances dans lesquelles elle se déroule aux fins de déterminer si l'on se trouve en présence de plusieurs prestations ou livraisons distinctes ou d'une prestation ou d'une livraison complexe unique. Chaque prestation ou livraison doit en principe être regardée comme distincte et indépendante. Toutefois, l'opération constituée d'une seule prestation sur le plan économique ne doit pas être artificiellement décomposée pour ne pas altérer la fonctionnalité du système de la taxe sur la valeur ajoutée. De même, dans certaines circonstances, plusieurs opérations formellement distinctes, qui pourraient être fournies et taxées séparément, doivent être regardées comme une opération unique lorsqu'elles ne sont pas indépendantes. Tel est le cas lorsque, au sein des éléments caractéristiques de l'opération en cause, certains éléments constituent la prestation principale, tandis que les autres, dès lors qu'ils ne constituent pas pour les clients une fin en soi mais le moyen de bénéficier dans de meilleures conditions de la prestation principale, doivent être regardés comme des prestations accessoires partageant le sort fiscal de celle-ci. Tel est le cas, également, lorsque plusieurs éléments fournis par l'assujetti au consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, sont si étroitement liés qu'ils forment, objectivement, une seule opération économique indissociable, le sort fiscal de celle-ci étant alors déterminé par celui de la prestation prédominante au sein de cette opération. 
 4. En deuxième lieu, il résulte de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, telle qu'interprétée par la Cour de justice de l'Union européenne, notamment dans son arrêt du 29 octobre 2015 (C-174/14) Saudaçor - Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA, que le non-assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée prévue en faveur des personnes morales de droit public énumérées au paragraphe 1 de son article 13, qui déroge à la règle générale de l'assujettissement de toute activité de nature économique, est subordonné à deux conditions cumulatives tenant, d'une part, à ce que l'activité soit exercée par un organisme agissant en tant qu'autorité publique et, d'autre part, à ce que le non-assujettissement ne conduise pas à des distorsions de concurrence d'une certaine importance. 
 5. Par suite, avant toute recherche d'une éventuelle distorsion de concurrence qui résulterait du non-assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée d'une personne morale de droit public, il convient de vérifier au préalable si l'activité économique est réalisée par l'organisme public en tant qu'autorité publique. Selon la jurisprudence de la Cour de justice, cette condition est remplie lorsque l'activité en cause est exercée dans le cadre du régime juridique particulier aux personnes morales de droit public. Ainsi, l'activité en cause doit être exercée dans des conditions juridiques différentes de celles des opérateurs économiques privés, notamment, lorsque sont mises en œuvre des prérogatives de puissance publique, lorsque l'activité est accomplie en raison d'une obligation légale ou dans le cadre d'un monopole ou encore lorsqu'elle relève par nature des attributions d'une personne publique. Si tel n'est pas le cas, la personne morale de droit public est nécessairement assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée à raison de cette activité économique sans préjudice des éventuelles exonérations applicables, notamment celles prévues à l'article 132 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006. 
 6. En troisième lieu, la Cour de justice a dit pour droit que les distorsions de concurrence d'une certaine importance auxquelles conduirait le non-assujettissement des organismes de droit public agissant en tant qu'autorités publiques doivent être évaluées par rapport à l'activité en cause, en tant que telle, indépendamment de la question de savoir si ces organismes font face ou non à une concurrence au niveau du marché local sur lequel ils accomplissent cette activité, ainsi que par rapport non seulement à la concurrence actuelle, mais également à la concurrence potentielle, pour autant que la possibilité pour un opérateur privé d'entrer sur le marché pertinent soit réelle, et non purement hypothétique. Par un arrêt du 19 janvier 2017 (aff. 344/15) National Roads Authority, la Cour de justice a précisé que les distorsions de concurrence d'une certaine importance doivent être évaluées en tenant compte des circonstances économiques et que la seule présence d'opérateurs privés sur un marché, sans la prise en compte des éléments de fait, des indices objectifs et de l'analyse de ce marché, ne saurait démontrer ni l'existence d'une concurrence actuelle ou potentielle ni celle d'une distorsion de concurrence d'une certaine importance. 
 7. En l'espèce, le port autonome de Strasbourg est un établissement public administratif soumis à un régime de droit public. Par ailleurs, en accordant des autorisations d'occupation à titre privatif du domaine public fluvial, il fait usage de prérogatives de puissance publique et est soumis à un régime de droit public. Le Port autonome de Strasbourg doit donc être regardé comme une autorité publique pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Par ailleurs, il ne ressort pas des pièces du dossier, et il n'est d'ailleurs pas même allégué en défense, que l'activité de mise à disposition à titre privatif d'une partie du domaine public fluvial exercée par le Port autonome de Strasbourg entraîne une distorsion de concurrence d'une certaine importance. Il s'ensuit que la redevance de stationnement perçue par le Port autonome de Strasbourg doit être exonérée de taxe sur la valeur ajoutée, en application des dispositions précitées du premier alinéa de l'article 256 B du code général des impôts. 
 8. Par ailleurs, en exécution de la convention d'occupation du domaine public susmentionnée, le propriétaire d'un bateau à usage d'habitation bénéficie non seulement de la mise à disposition d'un emplacement sur le domaine public fluvial pour le stationnement de ce bateau-logement, mais également de la mise à disposition d'équipements permettant son raccordement aux divers réseaux publics. Si dans le cadre de la convention d'occupation du domaine public conclue par les intéressés, les redevances correspondant à ces deux prestations sont individualisées, il résulte de l'instruction que la prestation de mise à disposition d'équipements permettant le raccordement aux réseaux publics ne présente pas un caractère facultatif, le raccordement au réseau d'assainissement étant obligatoire. Ainsi, dans ces conditions, la prestation de raccordement doit être regardée comme constituant pour les occupants du domaine public non pas une fin en soi, mais le moyen de bénéficier dans les meilleures conditions, de la prestation principale de mise à disposition à titre privatif d'une partie du domaine public fluvial. Il s'ensuit que la prestation de raccordement aux réseaux publics, qui constitue une prestation accessoire à la prestation de mise à disposition à titre privatif du domaine public fluvial, est par suite exonérée de taxe sur la valeur ajoutée comme la prestation principale.  
 9. Enfin, si l'administration fiscale fonde sa prise de position en faveur de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée de la totalité des redevances domaniales perçues par le Port autonome de Strasbourg sur les dispositions du second alinéa de l'article 256 B en vertu desquelles les personnes morales de droit public sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée notamment, pour les prestations de services portuaires, la seule mise à disposition à titre privatif par cet établissement public du domaine public fluvial, dans le cadre d'un régime de droit public préservant l'usage par le gestionnaire du domaine public de ses prérogatives de puissance publique, ne peut être regardée, eu égard au surplus au caractère très sommaire des installations dont l'utilisation est autorisée, qui se limitent aux organes d'amarrage, comme une prestation de services portuaires au sens de ces dispositions.  
 10. Il résulte de tout ce qui précède que le Port autonome de Strasbourg est fondé à soutenir que la décision du 25 novembre 2021 est entachée d'une erreur de droit quant à l'application des dispositions de l'article 256 B du code général des impôts et doit, par suite, être annulée.  
 Sur les conclusions à fin d'injonction : 
 11. Aux termes de l'article L. 911-1 du code de justice administrative : " Lorsque sa décision implique nécessairement qu'une personne morale de droit public ou un organisme de droit privé chargé de la gestion d'un service public prenne une mesure d'exécution dans un sens déterminé, la juridiction, saisie de conclusions en ce sens, prescrit, par la même décision, cette mesure assortie, le cas échéant, d'un délai d'exécution. La juridiction peut également prescrire d'office cette mesure ". 
 12. L'annulation par le présent jugement de la décision statuant sur la demande de rescrit présentée par le Port autonome de Strasbourg sur le fondement du 1° de l'article L. 80 CB du livre des procédures fiscales implique nécessairement que le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin reconnaisse que les redevances perçues par le Port autonome de Strasbourg à raison de la mise à disposition d'emplacements sur le domaine public fluvial pour le stationnement de bateaux à usage d'habitation et d'équipements permettant leur raccordement aux réseaux publics ne sont pas assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée en application de l'article 256 B du code général des impôts. Il y a lieu, par suite, d'enjoindre au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin de prendre cette décision dans un délai de deux mois à compter de la notification du présent jugement. 
 Sur les conclusions présentées au titre des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative : 
 13. D'une part, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 14. D'autre part, dès lors que le Port autonome de Strasbourg n'établit pas avoir exposé des dépens dans le cadre de cette instance, ses conclusions tendant à l'application de l'article R. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. 
 D É C I D E : 
 Article 1 :  La décision du 25 novembre 2021 du collège territorial de second examen de l'interrégion Est est annulée. 
 Article 2 :  Il est enjoint au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin de reconnaître que les redevances perçues par le Port autonome de Strasbourg à raison de la mise à disposition d'emplacements sur le domaine public fluvial pour le stationnement de bateaux à usage d'habitation et d'équipements permettant leur raccordement aux réseaux publics ne sont pas assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée en application de l'article 256 B du code général des impôts et de lui délivrer, par conséquent, le rescrit sollicité, dans un délai de deux mois à compter de la date de notification de la présente décision, sous réserve de tout changement dans les circonstances de droit ou de fait. 
 Article 3 :  L'Etat versera au Port autonome de Strasbourg la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 4 :  Le surplus des conclusions de la requête du Port autonome de Strasbourg est rejeté. 
 Article 5 :  Le présent jugement sera notifié au Port autonome de Strasbourg et au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin.  
 Délibéré après l'audience du 16 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Mohammed Bouzar, premier conseiller présidant la formation de jugement en application de l'article R. 222-17 du code de justice administrative, 
 Mme Laetitia Kalt, première conseillère, 
 M. Christophe Michel, magistrat honoraire. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 novembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 C. MICHEL 
 Le premier conseiller,  
 faisant fonction de président, 
 M. BOUZAR 
 Le greffier, 
 S. PILLET 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,