TA13 · 6ème Chambre — 27 mars 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 2 mai 2022, M. A Alor, représenté par la SELARL Mazingue avocat, agissant par Me Mazingue, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge totale, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à la charge de la SAS Bense au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 août 2010 et dont le paiement lui est réclamé en qualité de débiteur solidaire sur le fondement des dispositions de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - l'avis de mise en recouvrement du 24 mai 2011 est entaché d'irrégularité dès lors qu'il fait référence à la proposition de rectification de 2010 qui a été annulée ;  
 - l'administration a méconnu ses obligations d'information et de communication ; 
 - l'action en recouvrement est prescrite ;  
 - le délai de reprise n'a pas été régulièrement interrompu dès lors que les deux propositions de rectification n'ont pas été régulièrement notifiées à la SAS ;  
 - la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la SAS Bense est radicalement viciée dès lors qu'elle ne prend pas en compte les circonstances que cette société, d'une part applique une comptabilité sur créances acquises et d'autre part avait recours à l'affacturage ;  
 - la majoration pour manquement délibéré est infondée dès lors que les rectifications ne sont pas fondées ;  
 - en tout état de cause, l'administration n'apporte pas la preuve du caractère intentionnel des manquements commis par la SAS Bense ; 
 - il est tiers à la procédure de contrôle fiscal et a été relaxé des faits de fraude fiscale par la cour d'appel d'Aix-en-Provence.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 18 octobre 2022, la directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Charpy ; 
 - les conclusions de M. Secchi, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société par actions simplifiée (SAS) Bense, spécialisée dans le secteur d'activité du conseil en systèmes et logiciels informatiques, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2007 au 31 août 2010, à l'issue de laquelle une proposition de rectification en date du 16 décembre 2010, remplacée par une proposition de rectification en date du 16 mars 2011, lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Après que cette société a été placée en redressement judiciaire puis en liquidation judiciaire le 12 mars 2014 et que la clôture pour insuffisance d'actif a été prononcée le 27 avril 2017, une ordonnance de référé du tribunal de grande instance de Marseille en date du 6 décembre 2017, confirmée par un arrêt de la cour d'appel d'Aix-en-Provence du 21 mars 2019, a déclaré M. Alor, président et associé unique de la SAS Bense, solidairement responsable du paiement de la dette fiscale de cette société, en vertu de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales. M. Alor s'est par suite vu adresser une mise en demeure de payer en date du 26 août 2020. Les deux réclamations contentieuses qu'il a formées les 12 octobre 2020 et 14 décembre 2021 ayant fait l'objet de décisions de rejet, en date respectivement du 1er mars 2021 pour la première et du 23 février 2022 pour la seconde, M. Alor demande au tribunal de prononcer la décharge totale, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à la charge de la SAS Bense au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 août 2010, et dont le paiement lui est réclamé en qualité de débiteur solidaire. 
 Sur la régularité de l'avis de mise en recouvrement : 
 2. Aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité / () ". Aux termes de l'article R. 256-1 du même livre, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. () / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications ". 
 3. S'il résulte de la lecture de l'avis de mise en recouvrement du 24 mai 2011 que celui-ci comporte la mention de la nature de l'imposition, la période concernée ainsi que les montants totaux des droits, pénalités et intérêts de retard, le requérant se prévaut cependant de ce que l'avis en cause mentionne la proposition de rectification du 16 décembre 2010 laquelle a, par la suite, été remplacée. Il résulte toutefois de l'instruction, d'une part, que cette proposition de rectification n'a pas été annulée, la proposition de rectification du 16 mars 2011 qui la remplace ne faisant que tirer les conséquences d'une erreur matérielle concernant les conséquences financières du contrôle fiscal, d'autre part et en tout état de cause, que l'avis mentionne les deux pièces comportant les dernières conséquences financières exactes du contrôle fiscal, à savoir la proposition de rectification du 16 mars 2011 - la circonstance que la mention soit manuscrite étant à cet égard sans incidence -, ainsi que la lettre n° 751 du 13 avril 2011 faisant suite à l'abandon des intérêts de retard dans le cadre du redressement judiciaire intervenu le 24 mars 2011. Dans ces conditions, la SAS n'a pas été privée de la possibilité de contester utilement les redressements en litige et le requérant n'est, par suite, pas fondé à soutenir que l'avis de mise en recouvrement serait irrégulier.  
 Sur la procédure d'imposition : 
 4. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 
 5. En premier lieu, il résulte des termes de la proposition de rectification du 16 mars 2011 que, pour proposer les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, le service vérificateur s'est uniquement fondé sur les écritures ou documents comptables examinés sur place, en présence de l'expert-comptable de la SAS Bense. Ces documents internes à la société n'étant pas au nombre des documents obtenus de tiers, au sens et pour l'application des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales citées au point précédent, le requérant, qui au demeurant n'établit ni même n'allègue que la SAS aurait formulé une demande de communication, ne saurait utilement soutenir que l'administration aurait méconnu les obligations d'information et de communication que font peser sur elle ces dispositions. 
 6. En second lieu, l'administration fiscale n'étant pas en possession de ces documents dont le service vérificateur avait seulement pris connaissance lors du contrôle sur place, M. Alor, qui ne saurait lui reprocher de ne pas lui en faire communication, n'est pas fondé à invoquer une atteinte au respect de ses droits de la défense ou à l'exigence de loyauté dans le déroulement de la procédure d'imposition. La circonstance, à la supposer établie, que l'intéressé n'y ait plus accès depuis la mise en liquidation judiciaire de la SAS demeure, à cet égard, sans incidence. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne le délai de reprise : 
 7. En premier lieu, à supposer que le requérant ait entendu invoquer, sur le fondement de l'article L. 274 du livre des procédures fiscales, le moyen tiré de la prescription de l'action en recouvrement, un tel moyen, qui est relatif au contentieux du recouvrement, ne peut être utilement invoqué dans le cadre du présent litige qui est un contentieux d'assiette. 
 8. En second lieu, d'une part, aux termes de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. () ". Aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun ".  
 9. D'autre part, il résulte de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales que les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office doivent être notifiés au contribuable. En cas de contestation sur ce point, il incombe à l'administration fiscale d'établir qu'une telle notification a été régulièrement adressée au contribuable et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l'adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter, soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l'expéditeur conformément à la réglementation postale, soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal d'un avis de passage prévenant le destinataire de ce que le pli est à sa disposition au bureau de poste.  
 10. Le requérant soutient que les propositions de rectification du 16 décembre 2010 et du 16 mars 2011 n'ont pu valablement interrompre le délai du droit de reprise de l'administration fiscale dès lors qu'elles n'ont pas été régulièrement notifiées à la SAS Bense.  
 11. S'il est tout d'abord constant que le pli contenant la proposition de rectification du 16 décembre 2010, envoyé en recommandé avec accusé de réception, a été vainement présenté à l'adresse de la SAS Bense le 18 décembre 2010 et qu'il a été retourné à l'expéditeur avant que le délai de 15 jours en poste restante exigé par la réglementation postale n'ait expiré, il est cependant tout aussi constant qu'une copie de ce document a été envoyée à la SAS par lettre n° 751 du 11 janvier 2011 et lui a été distribuée le 17 janvier 2011. Il résulte ensuite de l'instruction, en particulier des pièces produites par l'administration fiscale en défense, que le pli envoyé à la SAS Bense, en recommandé avec accusé de réception, contenant la proposition de rectification en date du 16 mars 2011 a été remis à son destinataire le 18 mars 2011.  
 12. Il résulte de ce qui précède que les deux propositions de rectification en date respectivement du 16 décembre 2010 et du 16 mars 2011 ont été régulièrement notifiées à la SAS Bense à l'intérieur du délai de reprise dont disposait l'administration aux termes des dispositions précitées de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales.  
 En ce qui concerne la méthode de reconstitution appliquée : 
 13. Il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification en date du 16 mars 2011 que le service vérificateur ayant constaté des incohérences entre le chiffre déclaré sur les déclarations CA3 et CA4 et les encaissements observés sur les comptes bancaires professionnels de la SAS Bense, il a entrepris de reconstituer les encaissements réalisés par la société.  
 14. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ". 
 15. En l'espèce, dès lors qu'il est constant que la SAS Bense n'a pas produit d'observations dans le délai légal de 30 jours qui lui était imparti à compter de la notification de la proposition de rectification du 16 mars 2011, celle-ci est réputée avoir accepté les redressements. Dans ces conditions, et alors même que l'administration fiscale n'a pas remis en cause le caractère régulier, sincère et probant de la comptabilité de la société, c'est le requérant qui supporte, en vertu des dispositions citées au point précédent, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions qu'il conteste.  
 16. M. Alor soutient d'abord que la méthode d'évaluation retenue par le service vérificateur est, compte tenu de l'application par la SAS Bense d'une comptabilité sur créances acquises, nécessairement moins précise que la méthode consistant à pointer les encaissements effectifs. Il fait ensuite valoir que la méthode appliquée méconnaît les règles spécifiques découlant notamment de l'instruction du 29 septembre 1994 aux termes de laquelle, pour les opérations faisant intervenir l'affacturage, l'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée intervient à la date du paiement de la dette transmise entre les mains du bénéficiaire de la transmission.  
 17. Toutefois, en se bornant ainsi à une contestation purement théorique de la méthode appliquée par le service vérificateur, sans au demeurant apporter de précision quant à la proportion que représentent les opérations ayant eu recours à l'affacturage, ni d'éléments permettant de justifier que des encaissements auraient été rattachés à un exercice erroné, le requérant, qui ne saurait être regardé comme proposant une méthode alternative, ne rapporte pas la preuve qui lui incombe du caractère radicalement vicié de la méthode appliquée.  
 Sur les majorations : 
 18. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de :  a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 
 19. En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit précédemment que le moyen soulevé, tiré de ce que l'absence de bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée entraîne la décharge des pénalités correspondantes, ne peut qu'être écarté.  
 20. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que, dans la proposition de rectification du 16 mars 2011, l'administration fiscale met en avant la nature du rappel, à savoir la rétention de taxe sur la valeur ajoutée collectée, l'importance du montant éludé qui s'élève à 246 254 euros, ainsi que la réitération des manquements en cause, la société s'étant déjà vu, lors d'un précédent contrôle, notifier des rappels pour les mêmes motifs et d'un montant significatif. L'administration fiscale doit, par suite, être regardée comme ayant suffisamment établi les manquements délibérés justifiant la majoration de 40 % en litige. 
 21. En troisième lieu, les majorations pour manquement délibéré qui ont été infligées à la SAS Bense ne sont réclamées à M. Alor que par l'effet de sa responsabilité solidaire au regard du paiement de la dette fiscale de cette société, prononcée sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales par l'ordonnance de référé du tribunal de grande instance de Marseille en date du 6 décembre 2017 confirmée par un arrêt de la cour d'appel d'Aix-en-Provence du 21 mars 2019. M. Alor ne saurait par suite utilement invoquer, à l'appui de sa demande de décharge de ces majorations, les circonstances que, d'une part, il est tiers à la procédure de contrôle fiscal de la SAS Bense, d'autre part, la cour d'appel d'Aix-en-Provence l'a, dans un arrêt du 19 septembre 2019, relaxé des faits de fraude fiscale.  
 22. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par M. Alor doivent être rejetées. Il en va de même, par voie de conséquence de ses conclusions fondées sur les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. Alor est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A Alor et au directeur du contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 6 mars 2025 à laquelle siégeaient : 
 M. Brossier, président, 
 M. Argoud, premier conseiller, 
 Mme Charpy, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 mars 2025. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 C. Charpy              Le président, 
 Signé 
 J.B. Brossier        
 La greffière, 
 Signé 
 D. Dan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,