TA34 · 2ème chambre — 22 avril 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 19 juillet 2022, la société par actions simplifiée (SAS) Iridium, représentée par Me Maurel, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2020 au 31 juillet 2021, en droits et pénalités ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle a acquis, le 8 octobre 2019, un terrain sur lequel était édifié une maison ; avant l'acquisition, elle avait l'intention de détruire cet immeuble afin de diviser le terrain en six lots de terrain à bâtir ainsi qu'en atteste l'obtention d'une décision de non opposition à déclaration préalable de lotissement le 19 juin 2019 et d'un permis de démolir le 26 juillet 2019 ; le bien acquis doit dès lors être regardé comme constituant, dans les faits, un terrain à bâtir ; 
 - à la lumière des jurisprudences de la Cour de justice de l'Union européenne et du Conseil d'Etat dans son arrêt n°428234 Promialp, l'opération d'acquisition du terrain comportant un bâtiment forme une opération unique avec la démolition et la division parcellaire, permettant de qualifier le bien acquis de terrain à bâtir, respectant dès lors l'identité juridique imposée par la jurisprudence ; 
 - l'acte d'acquisition n'est pas économiquement indépendant et ne peut être dissocié des opérations de démolition et de division parcellaire pour lesquelles elle s'est engagée dès l'origine, justifiant l'application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge lors de la revente des biens. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 15 septembre 2022, le directeur de contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 Vu : 
 - les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Viallet, rapporteure, 
 - et les conclusions de Mme Villemejeanne, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Iridium, qui exerce une activité de promotion immobilière et de lotisseur, a acquis le 8 octobre 2019 une maison à usage d'habitation avec jardin et piscine située à Narbonne, après avoir obtenu le 19 juin 2019 une décision de non opposition à déclaration préalable de lotissement ainsi qu'un permis de démolir le 26 juillet 2019, en vue d'y réaliser un lotissement de six lots. L'acte constatant la division parcellaire a été enregistré le 31 juillet 2020 au service de publicité foncière et la déclaration d'achèvement et de conformité des travaux de démolition a été adressée à la mairie de Narbonne le 12 mai 2020. Elle a procédé entre le            31 juillet 2020 et le 11 juin 2021 à la vente de cinq de ces lots. La société Iridium a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle un rappel de taxe sur la valeur ajoutée lui a été notifié au titre de la période du 1er janvier 2020 au 31 juillet 2021 procédant de la remise en cause du bénéfice du régime de la taxation sur la marge sous lequel elle avait placé les opérations de cession des parcelles en cause, dont elle demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités. 
 2. Aux termes du I de l'article 257 du code général des impôts : " Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent () / 2. Sont considérés : 1° Comme terrains à bâtir, les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application d'un plan local d'urbanisme, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu, d'une carte communale ou de l'article L. 111-1-2 du code de l'urbanisme () ". Le I de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du 2 du b de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. 
 3. L'article 392 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : " Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ".  
 4. Dans son arrêt du 30 septembre 2021 Icade Promotion SAS (aff. C-299/20), la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que l'article 392 de la directive 2006/112 doit être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, des terrains à bâtir, mais qu'il n'exclut pas l'application de ce régime à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains ont fait l'objet, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, de modifications de leurs caractéristiques telles qu'une division en lots.  
 5. Dans son ordonnance du 10 février 2022 Ministre de l'économie, des finances et de la relance c. Les Anges d'Eux SARL, Echo 5 SARL et Cletimmo SAS (aff. C-191/21), la Cour de justice de l'Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l'article 392 de la directive TVA s'applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les Etats membres, sont achetés en vue de la revente et qu'ainsi l'application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a ajouté qu'il s'agit dès lors de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par le contribuable relèvent de la notion de " terrain à bâtir " au sens de l'article 12§3 de la directive TVA et, ainsi, du champ d'application de son article 392. 
 6. Aux termes de l'article 12 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 : " 1. Les Etats membres peuvent considérer comme assujetti quiconque effectue, à titre occasionnel, une opération relevant des activités visées à l'article 9, paragraphe 1, deuxième alinéa, et notamment une seule des opérations suivantes : () / b) la livraison d'un terrain à bâtir (). Aux fins du paragraphe 1. point b), sont considérés comme " terrains à bâtir" les terrains nus ou aménagés, définis comme tels par les Etats membres ".  
 7. Il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne que la définition de la notion de " terrain à bâtir " est limitée par la portée de la notion de " bâtiment ", définie de manière très large par le législateur de l'Union à l'article 12, paragraphe 2, premier alinéa, de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 comme incluant " toute construction incorporée au sol ". Eu égard au fait que la notion de " terrain à bâtir " englobe les terrains tant nus qu'aménagés, le critère déterminant aux fins de la distinction entre un terrain à bâtir et un terrain non bâti est celui de savoir si, au moment de la transaction, le terrain en cause est destiné à supporter un édifice. Aux fins de garantir le respect du principe de neutralité fiscale, il est nécessaire que tous les terrains non bâtis destinés à supporter un édifice et, partant, destinés à être bâtis soient couverts par la définition nationale de la notion de " terrains à bâtir ".  
 8. En outre, une opération de livraison d'un terrain supportant, à la date de cette livraison, un bâtiment ne peut être qualifiée de livraison d'un " terrain à bâtir ", même si l'intention des parties était que le bâtiment soit totalement ou partiellement démoli, sauf à ce que l'opération de démolition puisse être regardée comme formant avec l'opération de livraison du terrain une opération unique. Une telle opération a été reconnue dans le cas où le vendeur est chargé de la démolition du bâtiment existant et que celle-ci a déjà débuté à la date de livraison du bien. 
 9. L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction applicable que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain() ; / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués. ". 
 10. Il résulte de ces dernières dispositions, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti, notamment quand le bâtiment qui y était édifié a fait l'objet d'une démolition de la part de l'acheteur-revendeur ou quand le bien acquis a fait l'objet d'une division parcellaire en vue d'en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d'assiette du bâtiment. 
 11. Il résulte de l'instruction que l'ensemble immobilier acquis par la société Iridium le     8 octobre 2019 était constitué d'une maison à usage d'habitation avec jardin et piscine. Cet ensemble immobilier, qui comportait un bâtiment, était ainsi constitutif d'un terrain bâti et non d'un terrain nu ou aménagé ainsi que l'exige le b) du 1 de l'article 12 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006. Il est par ailleurs constant que la maison d'habitation implantée sur ce terrain a été démolie par l'acquéreur après la livraison du bien. La double circonstance qu'une décision de non-opposition a déclaration préalable en vue de la division parcellaire du bien ainsi qu'un permis de démolir la construction existante ont été délivrés à la société Iridium préalablement à l'acquisition les 19 juin et 26 juillet 2019, et que l'ensemble immobilier en cause a été divisé, par la suite, en plusieurs lots ne permet pas de considérer que ce terrain, qui était bâti, constituait, à la date de l'acquisition, un terrain destiné à supporter un édifice. Si la société Iridium a acquis cet ensemble immobilier dans l'intention de réaliser des opérations de cession de terrains à bâtir, la livraison de ce bien est, dans les conditions qui viennent d'être rappelées, économiquement indépendante des prestations de démolition et de division parcellaire auxquelles la société a procédé après l'acquisition et ne peut être regardée comme formant avec celles-ci une opération unique. Il en résulte que le terrain bâti acquis par la société Iridium ne peut être regardé comme un terrain à bâtir au sens de l'article 268 du code général des impôts, et qu'à défaut d'identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu, l'opération de cession du bien en cause n'entrait pas dans le champ de cet article. 
 12. Il résulte de ce qui précède que la société Iridium n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale lui a refusé le bénéfice de l'application du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge prévu par l'article 268 du code général des impôts. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête à fin de décharge doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 14. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la requérante réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la société Iridium est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Iridium et au directeur de contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 Délibéré après l'audience du 2 avril 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Rabaté, président, 
 Mme Pater, première conseillère, 
 Mme Viallet, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 avril 2024. 
 La rapporteure, 
 ML. VialletLe président, 
 V. Rabaté 
 Le greffier, 
 F. Balicki 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Montpellier, le 23 avril 2024. 
 Le greffier, 
 F. Balickifb