TA31 · 5ème Chambre — 12 novembre 2024

Vu la procédure suivante :  
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 1er juillet 2022, 24 février et 16 novembre 2023, M. D B et Mme A E, représentés par Me Cabaré, demande au tribunal, dans le dernier état de leurs écritures :  
 1°) de prononcer la décharge des pénalités pour manquement délibéré dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2017, 2018 et 2019, pour un montant global de 2 416 euros. 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat les frais de justice sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Ils soutiennent que : 
 - les pénalités en litige ne sont pas fondées, dès lors qu'ils ont a été victimes d'agissements frauduleux de la part d'un tiers, contre lequel ils ont porté plainte le 29 juillet 2021 ; ils avaient mandaté ce tiers pour effectuer leurs déclarations de revenus ; il disposait de leurs codes d'accès sur le site impôts.gouv.fr ; 
 - l'intention délibérée d'éluder l'impôt n'est pas démontrée par le service ; le service doit, conformément à la doctrine administrative référencée au n° 40 du BOI-CF-10-20-20 du 8 mars 2017, démontrer que les contribuables avaient connaissance des faits à l'origine des redressements ;  
 - l'ampleur de la fraude commise par ce tiers, justifie à caractériser qu'ils n'ont pas déposé les déclarations de revenus concernées par le présent litige ; par un jugement du tribunal correctionnel de Toulouse en date du 4 septembre 2023, les requérants ont été reconnu comme des victimes de ce tiers, lequel a été reconnu coupable pour des faits de tromperie sur la nature, la qualité substantielle ou l'origine des prestations de services, d'exercice illégal de la profession d'avocat et de blanchiment aggravé ; 
 - les pénalités en litige méconnaissent le principe de responsabilité et de personnalité des peines dégagé par le conseil constitutionnel, en application des dispositions des articles 8 et 9 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 24 janvier 2023, le directeur régional des finances publiques de la région Occitanie et du département de la Haute-Garonne conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - la Constitution ; 
 - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Soddu ; 
 - les conclusions de Mme Nègre-Le-Guillou, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Cabaré, représentant M. B et de Mme E. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. D B et Mme A E ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de l'impôt sur le revenu pour les années 2017, 2018 et 2019, à l'issu duquel une proposition de rectification remettant en cause le montant, des frais réels déclarés, des frais d'administration et de gestion déclarés pour les revenus fonciers, et de la réduction d'impôt pour l'emploi d'un salarié à domicile, leur ont été adressés. Ils ont, en conséquence, été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, assorties de pénalités pour manquement délibéré. Par une réclamation du 7 juin 2022, les requérants ont contesté la majoration de 40 % pour manquement délibéré, rejetée par le service, le 10 juin 2022. Par leur requête, M. B et Mme E demandent au tribunal de les décharger des pénalités pour manquement délibéré mises à leur charge au titre des années 2017, 2018 et 2019, pour un montant global de 2 416 euros. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. En premier lieu, d'une part, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. " 
 3. La pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt. 
 4. D'autre part, aux termes de l'article 170 ter du même code : " I. Le contribuable assujetti à l'obligation de dépôt d'une déclaration annuelle de revenus dans les conditions prévues au 1 de l'article 170 et qui sollicite le bénéfice de déductions du revenu global, de réductions ou de crédits d'impôts, dont la liste est fixée par décret en Conseil d'Etat, peut remettre les pièces justificatives des charges correspondantes à une personne exerçant la mission de tiers de confiance. (). " 
 5. Pour retenir le manquement délibéré du manquement déclaratif de M. B et Mme E, l'administration fiscale a relevé de nombreuses irrégularités dans les déclarations de revenus des requérants au titre des années 2017, 2018 et 2019. Elle a remis en cause, faute de justificatifs probants, le montant des frais réels déclarés, des frais d'administration et de gestion déclarés pour les revenus fonciers, et un crédit d'impôt pour les dépenses d'emploi de salarié à domicile, en l'absence de tout règlement par les requérants de ces dépenses. Pour justifier de l'application de la majoration de 40 % prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts au complément d'impôt sur le revenu auxquels M. B et Mme E ont été assujettis au titre des années 2017, 2018 et 2019, le service s'est fondé, dans le cadre de la proposition de rectification du 4 juin 2021, sur le fait qu'ils ont intentionnellement fait appel à un tiers contre rémunération afin de diminuer leur revenu net imposable, qu'ils ne pouvaient, en conséquence, ignorer les irrégularités commises, qui étaient manifestes, répétées et nombreuses, afin d'éluder l'impôt, que les sommes mentionnées sur leurs déclarations n'ont jamais donné lieu à un versement de leur part, et que les omissions ont été répétées sur les trois années contrôlées. 
 6. M. B et Mme E soutiennent que, sur les années concernées, ils ont eu recours à un tiers pour l'établissement de leurs déclarations de revenus dans le cadre d'une optimisation fiscale de leurs revenus, qu'ils ont été victimes d'agissements frauduleux de la part de ce tiers, auquel ils avaient communiqué leurs identifiants de connexion sur le site impôts.gouv.fr, qu'ils n'avaient pas connaissance des faits à l'origine des rectifications, et qu'en conséquence, la preuve de l'intention délibérée d'éluder l'impôt n'est pas établie. Toutefois, il résulte de l'instruction, que M. B et Mme E ont rémunéré intentionnellement un tiers afin de diminuer leur revenu net imposable, que ce tiers, faute de production des documents justificatifs, ne peut être qualifié de tiers de confiance au sens des dispositions de l'article 170 ter du code général précité. Il résulte également de l'instruction que les requérants ont signé eux-mêmes leurs déclarations, qu'ils ne pouvaient ignorer leurs inexactitudes, lesdites déclarations comprenant des charges et des sommes fictives ouvrant droit à réduction sur les années 2017, 2018 et 2019, qu'ils étaient seuls destinataires des avis d'imposition et qu'ils sont responsables des montants portés sur leurs déclarations de revenus. Par ailleurs, si par un jugement du tribunal judiciaire de Toulouse en date du 4 septembre 2023, statuant en matière correctionnelle, le juge pénal a condamné le tiers auquel ont eu recours les requérants, pour tromperie dans le cadre d'une activité de conseil fiscal à l'égard de 170 victimes, dont les requérants, pour exercice illégal de la profession d'avocat et pour blanchiment aggravé commis du 21 juin 2015 au 31 août 2021, ce jugement on définitif, ne permet pas d'exonérer les requérants de leur responsabilité vis-à-vis du service, dès lors qu'ils ont confié à ce tiers une mission en dehors de tout cadre contractuel et qu'ils ne pouvaient ignorer les mentions portées sur leurs déclarations de revenus et sur leurs avis d'imposition. Dans ces conditions, eu égard à la nature des irrégularités relevées et à leur caractère répété, le service doit être regardé comme apportant la preuve de l'intention délibérée de M. B et Mme E d'éluder l'impôt. Par suite, le bien-fondé de l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré est établi. 
 7. En deuxième lieu, d'une part, lorsqu'elle assortit des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu d'une majoration tendant à réprimer le comportement d'un contribuable, l'administration est tenue de respecter le principe de personnalité des peines mentionné au point 8, lequel s'oppose à ce qu'une sanction fiscale soit directement appliquée à une personne qui n'a pas pris part aux agissements que cette pénalité réprime. 
 8. D'autre part, aux termes de l'article 8 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen : " La loi ne doit établir que des peines strictement et évidemment nécessaires, et nul ne peut être puni qu'en vertu d'une Loi établie et promulguée antérieurement au délit, et légalement appliquée ". Aux termes de l'article 9 de cette même déclaration : " Tout homme étant présumé innocent jusqu'à ce qu'il ait été déclaré coupable, s'il est jugé indispensable de l'arrêter, toute rigueur qui ne serait pas nécessaire pour s'assurer de sa personne doit être sévèrement réprimée par la loi. " 
 9. Pour les mêmes motifs énoncés au point 6, les pénalités en litige ne méconnaissent pas le principe de responsabilité personnelle et de personnalité des peines, l'administration ayant établi que M. B et Mme E avaient pris personnellement part aux agissements sanctionnés par lesdites pénalités. 
 10. En troisième lieu, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir de la doctrine administrative publiée au BOI-CF-INF-10-20-20, paragraphe n° 40, qui ne comporte pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont le présent jugement fait application. 
 11. Il résulte de ce qui précède que la requête de M. B et de Mme E doit être rejetée. 
 Sur les frais liés au litige : 
 12. Les conclusions de M. B et de Mme E, au demeurant non chiffrées, présentées sur fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées, l'Etat n'étant pas la partie perdante dans la présente instance. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B et de Mme E est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D B et à Mme A E et au directeur régional des finances publiques de la région Occitanie et du département de la Haute-Garonne. 
 Délibéré après l'audience du 22 octobre 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Carotenuto, présidente ; 
 Mme Soddu, première conseillère, ; 
 Mme Mérard, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 novembre 2024.  
 La rapporteure, 
 N. SODDU 
 La présidente, 
   S. CAROTENUTOLa greffière, 
 M. C 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme : 
 La greffière en chef,