TA45 · 3ème chambre — 31 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés le 26 octobre 2022, le 30 octobre 2023 et le 29 mars 2024, M. et Mme A et C B demandent au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - la décision de rejet méconnaît l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales ; 
 - la proposition de rectification n'est pas motivée, en méconnaissance de l'article L. 57 du code général des impôts, dès lors que le service n'a pas explicité les éléments manquants ; 
 - un accord de principe a été délivré le 29 décembre 2016 lequel constitue l'agrément préalable visé à l'article 217 undecies du code général des impôts, dans la mesure où ce n'est pas un refus dûment motivé à la demande d'agrément ; cet agrément protège les réductions d'impôt, nonobstant les dispositions de l'article 199 undecies C du code général des impôts, tant qu'il n'a pas été remis en cause par le service qui l'a délivré, selon l'instruction BOI-SJ-AGR-10-20120912, n° 240 ; le service ne pouvait donc reprendre la réduction d'impôt attachée à cette décision ; 
 - à titre subsidiaire, l'agrément de la demande du 31 mai 2016 complétée en dernier lieu le 27 décembre 2016 a été tacitement accordé ; 
 - les pièces communiquées à l'administration, à la suite d'une demande d'information non contraignante, contiennent l'accord de principe délivré par Bercy ainsi que toutes les informations permettant de connaître et au besoin de contrôler les conditions de réalisation, d'affectation, d'exploitation et de conservation des investissements ayant ouvert droit au bénéfice de la réduction d'impôt ; ces informations sont précises, suffisantes et vérifiables et ne sont pas formellement contestées ; 
 - en estimant que les logements n'ont pas été donnés en location dans les douze mois de leur achèvement, le service fait une interprétation extensive du délai de douze mois de mise en location qui pèse sur le propriétaire en l'étendant au locataire, en méconnaissance du 1° du I de l'article 199 undecies C du code général des impôts ;  
 - si le 2° du I de l'article 199 undecies C du code général des impôts impose à la SAEM Société immobilière de Nouvelle-Calédonie de sous-louer les logements à des personnes qui en font leur résidence principale, aucune obligation de délai de mise en location décompté à partir de l'achèvement des logements n'est prévue ; 
 - la location par la société Gou Me Wee à la SAEM Société immobilière de Nouvelle Calédonie a bien eu lieu dans les douze mois de l'achèvement ; 
 Par des mémoires enregistrés le 16 mai 2023 et le 28 novembre 2023, la directrice régionale des finances publiques du Centre-Val de Loire et du département du Loiret conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Le Toullec, 
 - et les conclusions de Mme Doisneau-Herry, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme B ont souscrit une participation dans le capital de la société par actions simplifiée (SAS) Gou Me Wee qui a investi dans la réalisation de trente-huit logements sociaux - correspondant à la tranche 1 d'un programme plus vaste de cinquante-huit logements - destinés à être donnés en crédit-bail à la société anonyme d'économie mixte immobilière de Nouvelle-Calédonie, chargée de sous-louer ces logements. M. et Mme B ont bénéficié, à raison de cette opération, au titre de l'année 2016, d'une réduction d'impôt sur le revenu prévue par les dispositions de l'article 199 undecies C du code général des impôts, d'un montant de 44 924 euros. A la suite d'un contrôle sur pièces, le service, estimant qu'au regard des éléments fournis par les contribuables il n'était pas en mesure de vérifier si toutes les conditions prévues pour pouvoir bénéficier de la réduction d'impôt relative à ces investissements étaient remplies, a, par une proposition de rectification du 20 décembre 2019, remis en cause cette réduction d'impôt. A la suite des observations des contribuables, le service a maintenu les rectifications. Les impositions supplémentaires en découlant ont été mises en recouvrement le 30 avril 2022 pour un montant total, en droits et pénalités, de 51 833 euros. M. et Mme B, dont la réclamation préalable du 24 juin 2022, a été rejetée par une décision du 9 septembre 2022 de l'administration, demandent la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2016. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. D'une part, aux termes de l'article 199 undecies C du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison de l'acquisition ou de la construction de logements neufs dans les départements d'outre-mer, à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, à Saint-Martin, à Saint-Barthélemy et dans les îles Wallis et Futuna si les conditions suivantes sont réunies : / 1° Les logements sont donnés en location nue, dans les six mois de leur achèvement ou de leur acquisition si elle est postérieure et pour une durée au moins égale à cinq ans, à un organisme d'habitations à loyer modéré mentionné à l'article L. 411-2 du code de la construction et de l'habitation, à l'exception des sociétés anonymes coopératives d'intérêt collectif pour l'accession à la propriété, à une société d'économie mixte exerçant une activité immobilière outre-mer, à un organisme mentionné à l'article L. 365-1 du même code ou, dans les collectivités d'outre-mer, à tout organisme de logement social agréé conformément à la réglementation locale par l'autorité publique compétente. L'opération peut prendre la forme d'un crédit-bail immobilier ; / 2° Les logements sont donnés en sous-location nue ou meublée par l'organisme mentionné au 1° et pour une durée au moins égale à cinq ans à des personnes physiques qui en font leur résidence principale et dont les ressources n'excèdent pas des plafonds fixés par décret en fonction du nombre de personnes destinées à occuper à titre principal le logement et de la localisation de celui-ci () / III. La réduction d'impôt est accordée au titre de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure () ". 
 3. D'autre part, aux termes de 2e alinéa du IV de ce même article : " La réduction d'impôt est acquise () au titre des investissements réalisés par une société soumise de plein droit à l'impôt sur les sociétés dont les actions sont détenues intégralement et directement par des contribuables, personnes physiques, domiciliés en France au sens de l'article 4 B (). En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société. L'application de cette disposition est subordonnée au respect des conditions suivantes : / 1° Les investissements ont reçu un agrément préalable du ministre chargé du budget dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies ; / 2° La société réalisant l'investissement a pour objet exclusif l'acquisition, la construction et la location des logements mentionnés au I () ". En vertu de ce IV, cette réduction d'impôt " est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société au titre de l'année au cours de laquelle les parts ou actions sont souscrites. Lorsque l'investissement revêt la forme de la construction d'un immeuble ou de l'acquisition d'un immeuble à construire, la réduction d'impôt ne s'applique que si la société qui réalise l'investissement s'engage à achever les fondations de l'immeuble dans les deux ans qui suivent la clôture de la souscription et à achever l'immeuble dans les deux ans qui suivent l'achèvement des fondations ". Le III de l'article 217 undecies du même code prévoit la délivrance d'un agrément préalable du ministre chargé du budget, après avis du ministre chargé de l'outre-mer. Aux termes de ces dispositions : " 1. () L'agrément est délivré lorsque l'investissement : / a) Présente un intérêt économique pour le département dans lequel il est réalisé () ; / b) Poursuit comme l'un de ses buts principaux la création ou le maintien d'emplois dans ce département ; / c) S'intègre dans la politique d'aménagement du territoire, de l'environnement et de développement durable ; / d) Garantit la protection des investisseurs et des tiers / L'octroi de l'agrément est subordonné au respect par les bénéficiaires directs ou indirects de leurs obligations fiscales et sociales et à l'engagement pris par ces mêmes bénéficiaires que puissent être vérifiées sur place les modalités de réalisation et d'exploitation de l'investissement aidé / 2. L'agrément est tacite à défaut de réponse de l'administration dans un délai de trois mois à compter de la réception de la demande d'agrément. Ce délai est ramené à deux mois lorsque la décision est prise et notifiée par l'autorité compétente de l'Etat dans les départements      d'outre-mer. / Lorsque l'administration envisage une décision de refus d'agrément, elle doit en informer le contribuable par un courrier qui interrompt le délai mentionné au premier alinéa et offre la possibilité au contribuable, s'il le sollicite, de saisir, dans un délai de quinze jours, une commission consultative dont la composition, les attributions et le fonctionnement sont définis par décret () ". 
 4. Enfin, aux termes du V de ce même article 199 undecies C : " La réduction d'impôt fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle : / 1° Les conditions mentionnées au I ou, le cas échéant, au IV ne sont pas respectées () ". 
 5. Pour remettre en cause la réduction d'impôt pratiquée par M. et Mme B au titre de l'année 2016, l'administration s'est fondée, dans un premier temps, aux termes de sa réponse aux observations du contribuable ainsi que du rejet de la réclamation contentieuse des requérants, sur le fait que les conditions prévues aux 1° et 2° du I de l'article 199 undecies C du code général des impôts n'étaient pas remplies, à supposer même qu'un agrément préalable eût été accordé, puis dans un second temps, aux termes de son mémoire en défense, sur le seul défaut d'agrément préalable. 
 6. Il résulte de l'instruction que M. et Mme B ont bénéficié d'une réduction d'impôt à raison d'un investissement portant sur la construction de trente-huit logements constituant la tranche 1 d'un programme immobilier de cinquante-huit logements locatifs sociaux intitulé " Gou Me Wee " à Koné en Nouvelle-Calédonie, en application des dispositions du IV de l'article 199 undecies C du code général des impôts citées au point 3. Ayant souscrit des parts en 2016 dans le capital de la société Gou Me Wee qui a investi dans le projet, les requérants ont ainsi pratiqué la réduction d'impôt litigieuse au titre de l'année 2016. En vertu du IV de l'article 199 undecies C, l'application de cette réduction d'impôt était notamment subordonnée à la délivrance d'un agrément préalable du ministre chargé du budget à la société réalisant l'investissement dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies du code général des impôts. Il résulte de l'instruction que la société Alcyom a présenté par courrier du 31 mai 2016, pour le compte de la société Gou Me Wee, un dossier de demande d'agrément au titre de la réalisation des trente-huit logements locatifs sociaux de la tranche 1 du programme immobilier " Gou Me Wee ". Le dossier a été complété en dernier lieu le 27 décembre 2016. Il ne ressort pas des termes du courrier du 29 décembre 2016 du ministre chargé du budget que l'investissement en cause ne répondrait pas aux conditions du 1 du III de l'article 217 undecies du code général des impôts citées au point 3. En outre, ce courrier indique expressément que la ministre des Outre-Mer a donné un avis favorable le 10 octobre 2016. Par ailleurs, il ne mentionne nullement qu'une décision de refus d'agrément est envisagée. Dans ces conditions, alors même qu'il indique que l'opération en cause " est susceptible de bénéficier de l'aide fiscale dans la limite sollicitée " et qu'" une décision d'agrément sera délivrée le moment venu ", le courrier du 29 décembre 2016 doit être regardé comme valant délivrance de l'agrément sollicité. Dès lors que la condition de délivrance de l'agrément préalable était remplie le 29 décembre 2016, et à supposer même que la condition de sous-location des logements - dont les fondations ont été achevées le 20 juin 2017 et les travaux le 30 octobre 2018 -, mentionnée au I de l'article 199 undecies C du code général des impôts, n'aurait pas été respectée, l'administration ne pouvait remettre être en cause, au titre de l'année 2016, la réduction d'impôt dont les requérants avaient bénéficié au titre de cette même année. 
 7. Il résulte ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête, que les requérants sont fondés à demander la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2016.  
 Sur les frais liés au litige : 
 8. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. et Mme B et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : M. et Mme B sont déchargés de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2016.  
 Article 2 : L'Etat versera à M. et Mme B la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A et C B et à la directrice régionale des finances publiques du Centre Val-de-Loire et du département du Loiret. 
 Délibéré après l'audience du 12 avril 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Dorlencourt, président, 
 Mme Le Toullec, première conseillère, 
 M. Lardennois, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 mai 2024. 
 La rapporteure, 
 Hélène LE TOULLEC 
 Le président, 
 Frédéric DORLENCOURTLe greffier, 
 Alexandre HELLOT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.