TA38 · 7ème Chambre — 21 février 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 12 juillet 2022, M. C A et Mme B A, représentés par Me Thouvenot, demandent au tribunal de : 
 1°) prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017 ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre des frais non compris dans les dépens. 
 Ils soutiennent que : 
 - la confusion de la proposition de rectification méconnaît l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; 
 - les revenus en litige perçus par Mme A sont des dividendes et non des salaires ; 
 - les sommes inscrites au compte courant d'associés constituent des revenus relevant de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et non des salaires ; 
 - les pénalités qui leur ont été infligées ne sont pas fondées.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 3 octobre 2022, le directeur du contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention signée le 9 septembre 1966 entre la France et la Suisse en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Lefebvre, rapporteur, 
 - les conclusions de Mme Bourion, rapporteure publique.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme A, associée-gérante de la SARL MAE, qui exerce une activité de promotion immobilière et a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, a été destinataire le 5 novembre 2018, au terme d'un contrôle sur pièce, d'une proposition de rectification lui notifiant des rehaussements en matière d'impôt sur le revenu au titre des années 2015, 2016 et 2017. Ces cotisations supplémentaires et les pénalités correspondantes ont été mises en recouvrement le 30 avril 2019. Les époux A en sollicitent la décharge après le rejet, le 10 mai 2022, de leur réclamation préalable du 28 décembre 2021. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ".  
 3. M. et Mme A soutiennent que la proposition de rectification du 5 novembre 2018 était empreinte de confusion, en méconnaissance des dispositions précitées. Il résulte toutefois des termes mêmes de cette proposition de rectification qu'elle indique les dispositions qui fondent le rehaussement, notamment les articles 4 A et 62 du code général des impôts, ainsi que les stipulations de l'article 18 de la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966. Elle écarte spécifiquement par ailleurs la qualification de dividendes à l'égard de la somme de 35 560 euros réintégrée dans les revenus de Mme A au titre de l'année 2017 et justifie de son imposition dans la catégorie des rémunérations des dirigeants de société. Par suite, l'administration doit être regardée comme ayant satisfait aux obligations qui lui incombaient. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 4. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré () ". 
 5. Les époux A n'ayant pas présenté d'observations en réponse à la proposition de rectification du 5 novembre 2018, ils supportent la charge de la preuve du caractère exagéré de l'imposition contestée en vertu des dispositions précitées de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales. 
 6. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. ". Aux termes de l'article 62 du même code : " Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont soumis à l'impôt sur le revenu au nom de leurs bénéficiaires s'ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l'impôt sur les sociétés par application de l'article 211, même si les résultats de l'exercice social sont déficitaires, lorsqu'ils sont alloués : / Aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes () ". Aux termes des stipulations de l'article 11 de la convention franco-suisse du 9 septembre 1966 : " 1. Les dividendes provenant d'un Etat contractant et payés à un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. () / 5. Le terme "dividendes" employé dans le présent article désigne les revenus provenant d'actions, actions ou bons de jouissance, parts de mine, parts de fondateur ou autres parts bénéficiaires à l'exception des créances, ainsi que les revenus soumis au régime des distributions par la législation fiscale de l'Etat contractant dont la société distributrice est un résident. Il est entendu que le terme "dividendes" ne comprend pas les revenus visés à l'article 18 () ". Aux termes des stipulations de l'article 18 de la même convention : " 1. Les tantièmes, jetons de présence et autres rétributions similaires qu'un résident d'un Etat contractant reçoit en sa qualité de membre du conseil d'administration ou de surveillance d'une société qui est un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. / 2. Il en est de même des rémunérations allouées aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes, aux gérants des sociétés en commandite par actions et aux associés de sociétés de personnes et associations en participation ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux. ". 
 7. D'une part, si M. et Mme A ont leur domicile fiscal en Suisse, les sommes en litige proviennent de la SARL MAE qui a son siège social en France et sont dès lors, au regard de la loi fiscale française, imposables à l'impôt sur le revenu en France. D'autre part, les requérants, sur qui repose la charge de la preuve, n'apportent aucun élément à l'appui de leurs allégations sur la nature de dividendes des sommes de 42 000 euros, 36 000 euros et 30 000 euros perçues respectivement en 2015, 2016 et 2017 par Mme A. S'ils soutiennent que la somme de 35 560 euros perçue en 2017 constituerait des dividendes du seul fait de son inscription, dans la comptabilité de la SARL MAE, au crédit du compte 457100 " dividendes à payer ", l'administration fiscale indique que Mme A a déclaré lors du contrôle que cette somme constituait en réalité un reliquat de sa rémunération et précise également que la société n'avait déclaré aucun paiement de dividendes au cours des exercices clos en 2015, 2016 et 2017. Faute d'apporter des éléments remettant en cause ces deux circonstances, les époux A ne démontrent pas que les sommes en litige constitueraient des dividendes et non des rémunérations de dirigeant. Dès lors, ils ne sont pas fondés à se prévaloir des stipulations précitées de l'article 11 de la convention fiscale franco-suisse. 
 8. Les requérants soutiennent également que les sommes de 42 000 euros, 36 000 euros et 30 000 euros perçues respectivement en 2015, 2016 et 2017 par Mme A constituent en réalité des revenus de capitaux mobiliers, du fait de leur inscription au crédit du compte courant d'associé de Mme A. Si les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé sont présumées imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, il résulte de l'instruction qu'au cas d'espèce, lesdites sommes ont été inscrites au débit du compte 641101 " rémunérations cogérants " de la SARL MAE et ont donc, à bon droit, été imposées dans la catégorie des revenus de dirigeants de société. 
 Sur les pénalités : 
 9. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai () ". Aux termes de l'article 170 du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " 1. En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, toute personne imposable audit impôt est tenue de souscrire et de faire parvenir à l'administration une déclaration détaillée de ses revenus et bénéfices, de ses charges de famille et des autres éléments nécessaires au calcul de l'impôt sur le revenu, dont notamment ceux qui servent à la détermination du plafonnement des avantages fiscaux prévu à l'article 200-0 A () ". 
 10. Pour assortir les rectifications opérées de la majoration de 10 % pour omission déclarative prévue au 1. de l'article 1728 du code général des impôts, l'administration fiscale a relevé que les époux A étaient, compte tenu du caractère imposable en France des revenus de dirigeant en litige, tenus de déposer une déclaration de revenus modèle n° 2042, ce qu'ils ont omis de faire. Dès lors que les requérants ne sont pas parvenus à démontrer la catégorisation erronée des sommes en litige, c'est à bon droit que l'administration a estimé qu'ils étaient tenus de souscrire des déclarations de revenus pour les années 2015, 2016 et 2017. L'absence de dépôt de ces déclarations n'étant pas contestée, l'administration était fondée à appliquer la pénalité prévue au 1. de l'article 1728 du code général des impôts. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction que les requérants se soient vu infliger l'une des pénalités prévues à l'article 1758 du même code.  
 11. Il résulte de tout ce qui précède que la requête des époux A doit être rejetée, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête des époux A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C A et Mme B A et au directeur du contrôle fiscal Centre-Est. 
 Délibéré après l'audience du 24 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. L'Hôte, président, 
 M. Lefebvre, premier conseiller, 
 M. Ruocco-Nardo, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 février 2025. 
   
 Le rapporteur, 
 G. LEFEBVRE 
   
 Le président, 
 V. L'HÔTE        
 La greffière, 
 L. ROUYER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.