TA95 · 5ème Chambre — 14 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, un mémoire et un mémoire récapitulatif enregistrés les 15 avril 2022, 7 novembre 2023 et 16 mai 2024, la SAS KFC FRANCE, représentée par la SELARL d'avocats Reinhart, Marville et Torre, demande au Tribunal : 
 1°) à titre principal, de prononcer la décharge de l'obligation de payer, en sa qualité de débitrice solidaire de l'EURL Euro Propre en application de l'article 1724 quater du code général des impôts, la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle cette société a été assujettie au titre de l'année 2015, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés à l'EURL Euro Propre pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2015, ainsi que la pénalité de 40% qui a été infligée à cette société en application des dispositions de l'article 1728 du code général des impôts ; 
 2°) à titre subsidiaire, de prononcer la décharge de l'obligation de payer, en sa qualité de débitrice solidaire de l'EURL Euro Propre en application de l'article 1724 quater du code général des impôts, la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle l'EURL Euro Propre a été assujettie au titre du premier semestre 2015 et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période de janvier à juin 2015 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 La SAS KFC FRANCE soutient que : 
 - l'administration a méconnu le principe du contradictoire, dès lors qu'elle ne lui a pas communiqué le procès-verbal de travail dissimulé établi à l'encontre de l'EURL Euro Propre, la proposition de rectification du 1er juin 2017 transmise à cette société ainsi que l'avis de mise en recouvrement émis à son encontre ; 
 - elle a satisfait à son obligation de vigilance, dans la mesure où l'EURL Euro Propre lui a adressé des attestations de paiement des cotisations de sécurité sociale pour le 3ème trimestre de l'année 2014 et pour le 4ème trimestre de l'année 2015, ainsi que des attestations du comptable public indiquant qu'elle était à jour de ses obligations fiscales au 31 décembre 2013 et au 31 décembre 2014 ; 
 - en tout état de cause, l'administration n'est pas fondée à mettre en œuvre la solidarité de paiement au titre de l'ensemble de la période dans la mesure où elle a respecté ses obligations de diligence au cours du premier semestre 2015 ; 
 - la majoration de 40% prononcée en application du b. du 1 de l'article 1728 du code général des impôt, qui sanctionne un manquement de son sous-traitant, n'entre pas dans le champ de la solidarité financière ;  
 - cette majoration méconnaît les principes de responsabilité personnelle et de personnalité des peines prévus par l'article 8 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen, ainsi que les stipulations du paragraphe 2 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 12 septembre 2022, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête. 
 La directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise fait valoir que les moyens soulevés par la SAS KFC FRANCE ne sont pas fondés.  
 Par une lettre en date du 30 septembre 2024, le Tribunal a adressé au directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise une demande de pièce en vue de compléter l'instruction.  
 Le directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise a produit, le 30 septembre 2024, la pièce demandée, qui a été communiquée. 
 La SAS KFC FRANCE a produit un nouveau mémoire enregistré le 9 octobre 2024, qui a été communiqué.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la Constitution ; 
 - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code du travail ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Gabez, première conseillère ; 
 - les conclusions de M. Villette, rapporteur public ; 
 - et les observations de Me Guilland, avocat, pour la SAS KFC FRANCE. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. L'EURL Euro Propre, qui a pour activité le nettoyage de bâtiments et le nettoyage industriel, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 2 janvier 2013 au 31 décembre 2015. Un procès-verbal d'infraction pour travail dissimulé a été dressé à son encontre le 6 mars 2018 par les services de la direction départementale de vérification du Val-d'Oise. La SAS KFC FRANCE ayant employé l'EURL Euro Propre en qualité de sous-traitante au cours de la période vérifiée, le pôle de recouvrement spécialisé du Val-d'Oise lui a notifié un avis de mise en recouvrement du 22 mai 2018, en application des dispositions de l'article 1724 quater du code général des impôts, en sa qualité de donneuse d'ordre de l'EURL Euro Propre, mettant à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels l'EURL Euro Propre a été assujettie au titre de l'année 2015, à hauteur de 92 324 euros, ainsi qu'une pénalité de 40% infligée à cette société en application du b. du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, à hauteur de 26 378 euros. Sa réclamation du 17 décembre 2020 ayant été implicitement rejetée, la SAS KFC FRANCE demande au Tribunal de prononcer la décharge de ces impositions. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge : 
 En ce qui concerne le cadre juridique applicable : 
 2. Aux termes de l'article 1724 quater du code général des impôts : " Toute personne qui ne procède pas aux vérifications prévues à l'article L. 8222-1 du code du travail ou qui a été condamnée pour avoir recouru directement ou par personne interposée aux services de celui qui exerce un travail dissimulé est, conformément à l'article L. 8222-2 du même code, tenue solidairement au paiement des sommes mentionnées à ce même article dans les conditions prévues à l'article L. 8222-3 du code précité ". 
 3. L'article L. 8222-1 du code du travail prévoit que toute personne qui conclut un contrat dont l'objet porte sur une obligation d'un montant minimum en vue de l'exécution d'un travail, de la fourniture d'une prestation de services ou de l'accomplissement d'un acte de commerce est tenue de vérifier, lors de la conclusion de ce contrat et périodiquement jusqu'à la fin de son exécution, que son cocontractant s'acquitte de certaines obligations déclaratives et formalités exigées par la législation du travail. Aux termes de l'article L. 8222-2 du même code : " Toute personne qui méconnaît les dispositions de l'article L. 8222-1 () est tenue solidairement avec celui qui a fait l'objet d'un procès-verbal pour délit de travail dissimulé : / 1° Au paiement des impôts, taxes et cotisations obligatoires ainsi que des pénalités et majorations dus par celui-ci au Trésor ou aux organismes de protection sociale () ". Aux termes de l'article L. 8222-3 du même code : " Les sommes dont le paiement est exigible en application de l'article L. 8222-2 sont déterminées à due proportion de la valeur des travaux réalisés, des services fournis, du bien vendu et de la rémunération en vigueur dans la profession ". 
 4. Par la décision n° 2015-479 QPC du 31 juillet 2015, le Conseil constitutionnel a déclaré conformes à la Constitution les dispositions du deuxième alinéa de l'article L. 8222-2 du code du travail, citées ci-dessus, sous la réserve qu'elles n'interdisent pas au donneur d'ordre de contester la régularité de la procédure, le bien-fondé et l'exigibilité des impôts, taxes et cotisations obligatoires, ainsi que les pénalités et majorations relatives au paiement solidaire desquels il est tenu. 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure de la mise en œuvre de la solidarité de paiement : 
 5. Aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité () ". Aux termes de l'article R. 256-1 du même livre : " L'avis de mise en recouvrement individuel prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis / (). Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications () ". Aux termes de l'article R. 256-2 du même livre : " Lorsque le comptable poursuit le recouvrement d'une créance à l'égard de débiteurs tenus conjointement ou solidairement au paiement de celle-ci, il notifie préalablement à chacun d'eux un avis de mise en recouvrement () ". 
 6. D'une part, il résulte de ces dispositions que lorsque l'administration adresse un avis de mise en recouvrement par lequel elle met en œuvre une solidarité de paiement, telle que celle qui est prévue par l'article 1724 quater du code général des impôts à l'encontre d'une société qui n'a pas procédé aux vérifications prévues à l'article L. 8222-1 du code du travail, elle est tenue de lui adresser un avis de mise en recouvrement individuel qui doit comporter les indications prescrites par l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales. Ces mentions permettent à la débitrice solidaire d'obtenir, à sa demande, la communication des documents mentionnés dans cet avis de mise en recouvrement ainsi que de tout document utile à la contestation de la régularité de la procédure, du bien-fondé et de l'exigibilité des impôts, taxes et cotisations obligatoires ainsi que des pénalités et majorations correspondantes au paiement solidaire desquels elle est tenue.  
 7. D'autre part, l'administration ne peut pas refuser la communication des documents utiles à la défense du débiteur solidaire lorsqu'ils sont en sa possession, sauf à priver ce dernier d'une garantie au respect de laquelle le Conseil constitutionnel a subordonné la conformité à la Constitution de la disposition législative instituant la solidarité de paiement. Il en découle que le refus de communication est de nature à faire obstacle à la mise en œuvre des dispositions de l'article 1724 quater du code général des impôts. En revanche, lorsque l'administration fiscale produit en cours d'instance, soit spontanément, soit à la suite d'une mesure d'instruction ordonnée par le juge de l'impôt, saisi par le débiteur solidaire d'une demande en ce sens, les éléments du dossier fiscal nécessaires à sa défense, la circonstance que le service ait initialement refusé de communiquer ces éléments au débiteur solidaire est sans influence sur la possibilité de mettre en œuvre la solidarité. Dans cette hypothèse, le débiteur solidaire, une fois en possession de ces éléments, peut soulever à l'appui de sa demande en décharge de l'obligation de payer, dans la limite des conclusions de sa demande, jusqu'à la clôture de l'instruction, tous moyens relatifs à la régularité et au bien-fondé des impositions au paiement desquelles il est solidairement tenu. 
 8. La SAS KFC FRANCE soutient qu'en ne lui communiquant pas le procès-verbal de travail dissimulé établi à l'encontre de l'EURL Euro propre, ainsi que la proposition de rectification et l'avis de mise en recouvrement émis à l'encontre de cette société, malgré des demandes expresses de sa part présentées les 17 décembre 2020 et 15 avril 2022, l'administration l'a privée de la possibilité de contester en temps utile la procédure de solidarité de paiement engagée à son encontre, ainsi que le bien-fondé et le montant des impositions mises à sa charge en application des dispositions de l'article 1724 quater du code général des impôts. Il résulte de l'instruction que les demandes de la SAS KFC FRANCE n'ont, dans un premier temps, pas été satisfaites. Toutefois, à l'appui de son mémoire en défense enregistré au greffe du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise le 12 septembre 2022, l'administration a communiqué la proposition de rectification du 1er juin 2017, la réponse aux observations du contribuable du 7 septembre 2017, l'avis de mise en recouvrement du 15 septembre 2017 qui avaient été adressés à l'EURL Euro Propre ainsi que le compte rendu rédigé par l'administration le 12 octobre 2017 dans le cadre du recours hiérarchique de cette société. Par ailleurs, à la demande du Tribunal, l'administration a également versé au dossier, le 30 septembre 2024, le procès-verbal de travail dissimulé du 6 mars 2018 dressé à l'encontre de l'EURL Euro Propre, qui a été transmis à la société requérante dans le cadre du débat contradictoire. Il est constant que ces documents sont de nature à permettre à la SAS KFC FRANCE de vérifier le montant des sommes qui lui ont été réclamées, conformément à sa demande, et de contester la procédure d'imposition diligentée à l'encontre de l'EURL Euro Propre. La circonstance qu'elle n'ait pas pu engager un débat contradictoire sur les éléments du dossier fiscal de l'EURL Euro Propre qu'à l'occasion de l'instance contentieuse est sans influence, ainsi que cela été exposé au point précédent, sur la possibilité de mettre en œuvre la solidarité. Par suite, le moyen tiré de ce que la procédure de mise en œuvre de la solidarité de paiement est entachée d'irrégularité doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de la solidarité de paiement : 
 9. Aux termes de l'article D. 8222-5 du code du travail, dans sa rédaction applicable au litige : " La personne qui contracte () est considérée comme ayant procédé aux vérifications imposées par l'article L. 8222-1 si elle se fait remettre par son cocontractant, lors de la conclusion et tous les six mois jusqu'à la fin de son exécution : / 1° Une attestation de fourniture des déclarations sociales et de paiement des cotisations et contributions de sécurité sociale prévue à l'article L. 243-15 émanant de l'organisme de protection sociale chargé du recouvrement des cotisations et des contributions datant de moins de six mois dont elle s'assure de l'authenticité auprès de l'organisme de recouvrement des cotisations de sécurité sociale. / 2° Lorsque l'immatriculation du cocontractant au registre du commerce et des sociétés ou au répertoire des métiers est obligatoire ou lorsqu'il s'agit d'une profession réglementée, l'un des documents suivants : / a) Un extrait de l'inscription au registre du commerce et des sociétés (K ou K bis) () ". 
 10. Il résulte des dispositions de l'article L  8222-2 du code du travail que le donneur d'ordre qui n'a pas procédé à l'ensemble des vérifications prévues à l'article L. 8222-1 du même code, est tenu solidairement au paiement des sommes dues au Trésor public et aux organismes de protection sociale par le cocontractant qui a fait l'objet d'un procès-verbal pour délit de travail dissimulé, à due proportion de la valeur des travaux réalisés, des services fournis, du bien vendu et de la rémunération en vigueur dans la profession. La circonstance que le donneur d'ordre aurait procédé à une partie des vérifications qui lui incombaient est, à cet égard, sans incidence. Pour l'application de l'article 1724 quater du code général des impôts, l'obligation de vérification incombant au donneur d'ordre naît à la conclusion du contrat et dure jusqu'à la fin de l'exécution de celui-ci. Cette obligation est méconnue pour la totalité de cette période si le donneur d'ordre n'effectue pas l'une des vérifications périodiques qui lui incombe. En cas de manquement à cette obligation de vérification, la solidarité de paiement couvre toute la durée du contrat au cours de laquelle a été constatée une infraction aux dispositions relatives au travail dissimulé. Le donneur d'ordre est considéré comme ayant procédé aux vérifications requises par l'article L. 8222-1 précité, y compris celle de l'authenticité de l'attestation remise par son cocontractant, lorsqu'il s'est fait remettre par ce cocontractant les documents qu'énumère l'article D. 8222-5 du code du travail, à moins d'une discordance entre les déclarations mentionnées sur ces documents et les informations dont le donneur d'ordre pouvait avoir connaissance, tels que l'identité de son cocontractant ou le volume d'heures de travail nécessaire à l'exécution de la prestation ou que, s'agissant de l'authenticité de l'attestation prévue à l'article L. 243-15 du code de la sécurité sociale, l'administration établisse que celle-ci n'émane pas de l'organisme chargé du recouvrement des cotisations et contributions dues par le cocontractant. 
 11. Pour justifier du respect de son obligation de vigilance en sa qualité de donneur d'ordres, la SAS KFC FRANCE a produit un extrait K-bis de l'EURL Euro Propre à jour au 9 juillet 2014 et deux attestations de fourniture de déclarations sociales et de paiement des cotisations et contributions sociales relatives à l'EURL Euro Propre émises par l'URSSAF au titre du 3ème trimestre 2014 et du 4ème trimestre 2015, datées respectivement du 31 décembre 2014 et du 9 février 2016. Il est constant que les pièces produites ne couvrent pas l'intégralité des trimestres de la période pendant laquelle l'EURL Euro Propre a accompli des missions de sous-traitance au bénéfice de la société requérante, du 1er janvier au 30 novembre 2015, la première attestation se rapportant d'ailleurs à une période antérieure. Si la SAS KFC FRANCE produit également des attestations de régularité fiscale établies par l'administration les 2 juin 2014 et 9 février 2015, précisant que l'EURL Euro Propre était à jour, au 31 décembre 2013 et au 31 décembre 2014 de ses obligations fiscales et de ses paiements de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés, ces documents, qui ne sont d'ailleurs pas au nombre de ceux devant être fournis par la société en vertu des dispositions précitées et qui couvrent une période antérieure, ne permettent pas de justifier du respect de son obligation de vigilance. La SAS KFC FRANCE ne justifiant pas avoir procédé à l'ensemble des vérifications qui lui incombaient, l'administration a pu, à bon droit, la regarder comme ayant manqué à son obligation de vigilance vis-à-vis de sa sous-traitante et mettre en jeu à son égard la solidarité de paiement prévue par l'article 1724 quater du code général des impôts. 
 En ce qui concerne l'étendue de la solidarité financière : 
 12. La SAS KFC FRANCE fait valoir le caractère disproportionné des sommes à payer au motif qu'elle n'a manqué à son devoir de vigilance que pour le second semestre 2015, alors que les contrats de nettoyage conclus avec sa sous-traitante ont produit des effets du 1er janvier au 30 novembre 2015. Il résulte toutefois des dispositions de l'article L. 8222-2 du code du travail précitées que tout manquement d'un donneur d'ordre à son obligation de vérification le rend solidaire du paiement des impôts dus par l'auteur de l'infraction de travail dissimulé. Cette solidarité de paiement couvre toute la durée du contrat au cours de laquelle a été constatée une infraction aux dispositions relatives au travail dissimulé. Il résulte de l'instruction que cette période court du 1er janvier au 30 novembre 2015, durée au cours de laquelle les trois contrats de nettoyage conclus par la société requérante avec l'EURL Euro Propre ont été en vigueur. Par suite, dès lors que la société requérante a manqué à son devoir de vigilance, ainsi qu'il a été dit au point 11, le moyen tiré du caractère disproportionné des sommes mises à sa charge au regard de la faible importance de son manquement à cette obligation doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de la majoration de 40% : 
 13. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / () b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai () ".  
 14. D'une part, la mise en œuvre de la solidarité de paiement prévue à l'article 1724 quater du code général des impôts, qui est conditionnée par la carence du donneur d'ordre à procéder aux vérifications prévues par le code du travail, inclut les pénalités et majorations dues au Trésor, en application des dispositions précitées de l'article R. 8222-2 du code du travail. Ainsi, contrairement à ce que soutient la SAS KFC FRANCE, la pénalité mise à sa charge prévue par le b. du 1 de l'article 1728 entre dans le champ de la solidarité financière.  
 15. D'autre part, la société requérante se prévaut de ce que la majoration contestée méconnaît les principes de responsabilité personnelle et de personnalité des peines découlant de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen. Toutefois, l'inconstitutionnalité de la loi ne peut être invoquée devant les juges en dehors de la procédure de la question prioritaire de constitutionnalité. Or, en l'espèce, le moyen invoqué n'a pas été présenté dans un mémoire distinct de la requête introductive d'instance. Dans ces conditions, ce moyen est irrecevable et doit, par suite, être écarté. 
 16. Enfin, la solidarité financière qui constitue une garantie pour le recouvrement des créances du Trésor public et des organismes de protection sociale, ne présente pas le caractère d'une sanction ayant le caractère de punition au sens des articles 8 et 9 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen. Par conséquent, les dispositions de l'article 1724 quater du code général des impôts ne relèvent pas des accusations en matière pénale au sens des stipulations du premier paragraphe de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. Le moyen tiré de la méconnaissance de ces stipulations, qui est inopérant, doit par suite être écarté. 
 17. Il résulte de ce qui précède que les conclusions de la requête aux fins de décharge présentées par la SAS KFC FRANCE doivent être rejetées. 
 Sur les conclusions aux fins d'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :  
 18. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la SAS KFC FRANCE réclame au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS KFC FRANCE est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS KFC FRANCE et au directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise.   
 Délibéré après l'audience du 17 octobre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Kelfani, président, Mme Gabez, première conseillère, et Mme Bergantz, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 novembre 2024. 
 La rapporteure, 
 signé 
 C. GABEZ 
 Le président, 
 signé 
 K. KELFANI 
 Le greffier,  
 signé 
 D. HAUDE 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.