TA77 · 3ème chambre — 1 octobre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 2 juin et 16 décembre 2022, la société à responsabilité (SARL) LV, représentée par Me Haikel, demande au tribunal : 
 
1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée émis à son encontre au titre des années 2017 et 2018 ; 
 
2°) de condamner l’Etat à lui verser des intérêts moratoires ; 
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
La requérante soutient que : 
- elle est en droit de se prévaloir des réponses ministérielles des 30 août et 30 septembre 2016 dont elle répond aux conditions pour l’application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ; 
- la doctrine issue du § 120 du BOI-TVA-IMM-10-10-10-20 en date du 29 septembre 2014 lui permet de se prévaloir de ce qu’un immeuble qu’elle a acquis dont l’état le rend impropre à un quelconque usage devait être assimilé à un terrain à bâtir. 
 
 
Par des mémoires en défense, enregistrés les 26 octobre 2022 et 16 mai 2023, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête, en faisant valoir que les moyens développés ne sont pas fondés. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
Vu : 
- la directive n° 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ; 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Meyrignac ; 
- et les conclusions de M. Delmas, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
La société à responsabilité limitée (SARL) LV, qui exerce une activité de marchand de biens et de lotisseur a fait l’objet d’un contrôle sur pièces au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018, à l’issue duquel elle a été rendue destinataire d’une proposition de rectification le 27 mai 2021. Des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2017 et 2018 ont été mis en recouvrement à son encontre le 17 décembre 2021. Une réclamation a été présentée le 21 janvier 2022 et rejetée par décision du directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne du 31 mars suivant. Par la requête précitée, l’intéressée demande la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge. 
 
Sur l’application de la loi fiscale : 
 
Le I de l’article 257 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d’immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du b du 2 de l’article 266 du même code, l’assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. L’article 392 de la directive du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : « Les Etats membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n’a pas eu droit à déduction à l’occasion de l’acquisition, la base d’imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d’achat ». L’article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit que : « S’agissant de la livraison d’un terrain à bâtir (…), si l’acquisition par le cédant n’a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d’imposition est constituée par la différence entre : 1° D’une part, le prix exprimé et les charges qui s’y ajoutent ; 2° D’autre part, selon le cas : a) soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l’acquisition du terrain ou de l’immeuble ; b) soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu’il a effectués (…) ». 
 
Par ordonnance C-191/21 du 10 février 2022, la Cour de justice de l’Union européenne a dit pour droit que l’article 392 de la directive du 28 novembre 2006 doit être interprété en ce sens qu’il exclut l’application du régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l’assujetti, des terrains à bâtir, mais qu’il n’exclut pas l’application de ce régime à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains ont fait l’objet, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l’assujetti, de modifications de leurs caractéristiques telles qu’une division en lots. 
Il résulte également des dispositions de l’article 268 du code général des impôts, lues à la lumière de celles de la directive du 28 novembre 2006 dont elles ont pour objet d’assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient s’appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s’appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d’un terrain bâti, notamment quand le bâtiment qui y était édifié a fait l’objet d’une démolition de la part de l’acheteur-revendeur ou quand le bien acquis a fait l’objet d’une division parcellaire en vue d’en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d’assiette du bâtiment ou encore quand les parcelles, quoique ayant déjà fait l’objet d’une autorisation de division, ou d’une division effective, lors de l’acquisition, avaient, au regard des indications figurant dans l’acte de vente, été vendues non comme terrain à bâtir, mais comme terrain bâti, ensemble avec la parcelle sur laquelle était édifié un bâtiment. 
 
En l’espèce, si la société requérante soutient que c’est à tort que l’administration a remis en cause l’application de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, elle ne conteste pas ne pas répondre aux conditions prévues par les dispositions de l’article 268 du code général des impôts, en ce qu’elle a acquis des terrains bâtis qu’elle a revendus en tant que terrains à bâtir. 
 
Sur l’interprétation administrative de la loi fiscale : 
 
Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l’administration (…). Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (…) ». 
 
En premier lieu, la SARL LV se prévaut, sur le fondement des dispositions précitées de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des réponses du ministre des finances et des comptes publics en date du 30 août 2016 aux questions nos 94061 et 91143 posées par Mme D... et M. A..., députés, ainsi que celles du 20 septembre 2016 aux questions nos 94538 et 96679 posées par M. B... et M. C..., députés, qui ont notamment rappelé que « L’article 268 du code général des impôts (CGI) dispose que la cession d’un terrain à bâtir par un assujetti agissant en tant que tel est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) sur la marge lorsque l’acquisition par le cédant n’a pas ouvert droit à déduction lors de son acquisition initiale. La mise en œuvre de ce régime dérogatoire au principe selon lequel la TVA est calculée sur le prix total suppose nécessairement que le bien revendu soit identique au bien acquis quant à ses caractéristiques physiques et sa qualification juridique. Ainsi, dans le cas d’un lot revendu comme terrain à bâtir ayant été acquis comme terrain d’assiette d’un immeuble bâti et comme tel assimilé à ce dernier, l’identité entre le bien acquis et le bien revendu n’est pas vérifiée. Il en résulte que la revente doit être soumise à la TVA sur le prix de vente total. Il en est de même en cas de division parcellaire intervenue entre l’acquisition initiale et la cession ayant entraîné un changement de qualification ou un changement physique, telle une modification des superficies vendues par rapport à celles mentionnées dans l’acte d’acquisition ; la taxation doit alors se faire sur le prix de vente total en application des articles 266 et 267 du CGI ». Il a toutefois mentionné qu’« En revanche, lorsque la division parcellaire est antérieure à l’acte d’acquisition initial, qu’un document d’arpentage a été établi pour les besoins de la cession permettant d’identifier les différentes parcelles dans l’acte ou qu’un permis d’aménager faisant apparaître de manière précise les divisions envisagées a été obtenu préalablement à la cession, la taxation sur la marge s’applique dès lors qu’aucun changement physique ou de qualification juridique des parcelles cédées n’est intervenu avant la revente ». Dans sa réponse à la question de M. B..., le ministre a, au surplus, précisé que « La circonstance que, lors de l’acquisition, l’acquéreur aurait manifesté l’intention de revendre par lots un terrain à bâtir, est sans incidence sur ces règles ». 
 
D’une part, la requérante a acquis, le 7 février 2017, une maison d’habitation située 8 chemin du Breuil à Evry-Grégy-sur-Yerre (Seine-et-Marne), destinée à être démolie et divisée en deux terrains à bâtir sur les parcelles cadastrées F 356 et F 365. Ces terrains ont été revendus en tant que terrains à bâtir les 21 avril et 6 juin 2017. Si la SARL LV a préalablement à l’acquisition des parcelles en cause présenté une déclaration préalable le 11 mars 2016 ayant pour objet « la division en deux lots à bâtir cadastrés section F numéro 356 et 365 » et si la commune a pris, le 15 avril 2016, un arrêté de non-opposition à cette déclaration préalable, cet arrêté mentionne seulement que la commune ne s’oppose pas à la division en deux lots des parcelles F 356 et F 365, sans que les divisions allant être opérées puissent être identifiées précisément. En effet, si les deux lots sont désignés sous les lettres A et B et que ces mêmes lettres apparaissent dans les actes de vente des terrains à bâtir des 21 avril et 6 juin 2017, les lots n’étaient pas identifiés en tant que tels dans l’acte d’acquisition du 7 février 2017 qui ne mentionne pas les divisions parcellaires envisagées, ni ne les fait apparaître de manière précise. Par ailleurs, si la société produit une attestation notariale du 13 octobre 2021, au demeurant postérieure à la proposition de rectification, celle-ci se borne à faire état de la déclaration préalable et du certificat de non-opposition précités en indiquant que les terrains à bâtir issus de la division étaient identifiés au moment de la vente. Dans ces conditions, la requérante n’est pas fondée à se prévaloir des réponses ministérielles citées au point précédent pour contester les rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de l’opération immobilière en cause. 
 
D’autre part, la société a acquis, les 30 septembre et 7 octobre 2016, deux terrains comportant des maisons d’habitation situés Hameau de Tremblesseaux dans la même commune, et a revendu 3 terrains à bâtir les 7 septembre 2017, 6 février et 20 juin 2018. Si elle a présenté une déclaration préalable de division en sept lots des parcelles cadastrées ZH 99, 100, 101 et 106 et que la commune a pris un arrêté de non-opposition à cette déclaration le 18 juillet 2016, les divisions en cause ne sont pas identifiées précisément. Par ailleurs, si un document d’arpentage mentionnant des lots A, B, C et D est produit, il est daté du 29 décembre 2016 postérieurement aux actes d’acquisition. Dans ces conditions, l’identité entre les biens acquis, comportant des maisons d’habitation, et les biens revendus, qui sont des terrains à bâtir, n’est pas identifiée et la requérante ne peut donc utilement se prévaloir des réponses ministérielles précitées. 
 
En second lieu, la requérante se prévaut du commentaire administratif BOI-TVA-IMM-10-10-10-20 du 29 septembre 2014 qui en son § 20 indique qu’« on ne doit entendre par immeuble bâti qu’une construction qui se trouve en état d’être utilisée en tant que telle pour un usage quelconque sans qu’il soit nécessaire à cette fin d’y réaliser un immeuble neuf au sens de la définition exposée au 2° du 2 du I de l’article 257 du CGI, et ce, même si cette construction est destinée à être démolie par l’acquéreur. En sens inverse, dès lors qu'il est situé dans une zone où les constructions peuvent être autorisées, un immeuble dont l’état le rend impropre à un quelconque usage devra être assimilé à un terrain à bâtir (ruine résultant d’une démolition plus ou moins avancée, bâtiment rendu inutilisable par suite de son état durable d’abandon, immeuble frappé d’un arrêté de péril, chantier inabouti, etc.) (…) » et soutient que la maison d’habitation située 8 chemin du Breuil n’était plus habitée depuis longtemps en raison de son état de vétusté et d’insécurité. 
 
Toutefois, en se bornant à se référer aux mentions de l’acte de vente du 7 février 2017 selon lesquelles la maison a été construite en 1949, que la présence d’amiante en cause a été détectée avec un devis de désamiantage avant démolition, que ce bien ne comporte pas d’installation intérieure de gaz, que l’installation intérieure d’électricité a été réalisée depuis plus de quinze ans, que l’immeuble ne dispose pas de chauffage fixe en état de fonctionnement et que le contrôle des installations sanitaires a établi la non-conformité du raccordement, la requérante n’établit pas que l’état de cet immeuble le rend impropre à un quelconque usage du fait d’un état de ruine ou de son état durable d’abandon, alors notamment que l’acte d’achat, qui mentionne « une maison d’habitation comprenant cuisine, séjour, chambre, salle d’eau, wc, garage attenant » ne fait pas référence à un bâtiment inutilisable. Il en est de même du document provenant d’Enedis valant suppression de branchement du compteur. Dans ces conditions, la SARL LV n’est pas fondée à se prévaloir des énonciations précitées pour soutenir que la propriété immobilière ainsi acquise constitue, dans son entier, un terrain à bâtir pouvant bénéficier, à ce titre, du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge.  
 
Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ne peuvent qu’être rejetées. Par voie de conséquence, les conclusions au titre de versement d’intérêts moratoires et celles au titre des frais de justice ne peuvent également qu’être rejetées. 
 
 
D E C I D E : 
 
 
Article 1 : La requête de la SARL LV est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée LV et à la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 
Délibéré après l’audience du 17 septembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Le Broussois, président, 
M. Meyrignac, premier conseiller, 
Mme Jean, première conseillère. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er octobre 2025. 
 
Le rapporteur, 
 
 
P. MeyrignacLe président, 
 
 
N. Le Broussois 
La greffière, 
 
 
C. Rouillard 
 
La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution du présent jugement. 
 
Pour expédition conforme, 
La greffière,