TA69 · 4ème chambre — 20 juin 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 8 août 2022 et 2 avril 2024, M. A B, représenté par la SELARL Arbor, Tournoud et associés, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens de l'instance. 
 Il soutient que : 
 - l'imposition est intervenue à l'issue d'une procédure irrégulière ;  
 - l'administration fiscale ne prouve pas la notification régulière de la mise en demeure de déposer une déclaration de revenus ;  
 - les mises en demeure ne visent pas l'activité exercée, ne mentionnent pas le numéro SIRET de l'entreprise et ne précisent pas la déclaration à souscrire ;  
 - l'administration ne démontre pas que M. B était soumis à production des déclarations de BIC sur la période vérifiée ;  
 - la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires proposée par l'administration fiscale est sommaire et viciée ;  
 - le service ne justifie pas des raisons l'ayant conduit à considérer qu'une activité a été exercée sur l'entière année 2015 ;  
 - le service ne démontre pas que le chiffre d'affaires pour l'exercice 2016 dépassait 90 300 euros ;  
 - la reconstitution de recettes ne tient pas compte des conditions réelles d'exercice de l'activité ;  
 - le montant des achats est surévalué ;  
 - le coefficient multiplicateur appliqué est excessif ;  
 - la proposition de rectification du 27 septembre 2018 est insuffisamment motivée ; les droits de la défense ont été méconnus dès lors qu'il n'a pas été en mesure de contester utilement la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires imposable ; l'administration n'a pas précisé la nature des documents qu'elle a obtenus du fournisseur Channah viande dans le cadre de l'exercice du droit de communication, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;  
 - la décharge des droits en principal entrainera la décharge de la pénalité de 40% prévue par l'article 1728 du code général des impôts ;  
 - le service ne justifiant pas de la notification par pli recommandé d'une mise en demeure de produire une déclaration, il ne pouvait pas mettre à sa charge la pénalité prévue par ces dispositions ;  
 - à titre subsidiaire, l'application du coefficient de 1,25 prévu par le 1° du 7 de l'article 158 est inconventionnelle.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 5 janvier 2024, le directeur régional des finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Rizzato, première conseillère, 
 - les conclusions de Mme Tocut, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Morand pour M. B.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B qui exerçait à titre individuel une activité de restauration rapide a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. A la suite de ce contrôle, il a été notamment assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2015 et 2016, assortis d'intérêts de retard et de majorations. Après le rejet implicite de sa réclamation contentieuse, il demande au tribunal, par la présente requête, de prononcer la décharge de ces impositions, pénalités et majorations.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / ()  3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes () ", aux termes de l'article L. 73 du même livre : " Peuvent être évalués d'office : / 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, () lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ; () / Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° " et aux termes de son article L. 68 : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure () ".  
 3. Il résulte de l'instruction que M. B avait entendu bénéficier depuis le début de son activité du régime dit " micro-BIC " en matière d'imposition des bénéfices et de celui dit de " franchise en base " en matière de taxe sur la valeur ajoutée et n'avait déposé aucune déclaration de résultats en matière de bénéfices industriels et commerciaux au titre des années en litige. L'administration lui a remis contre signature, le 19 juin 2018, dans le cadre de la vérification de comptabilité, une lettre de mise en demeure de déposer notamment la " déclaration de résultat bénéfice industriel et commercial modèle 2031 et ses tableaux. " dans le délai de trente jours. L'intéressé s'est abstenu de déposer cette déclaration dans le délai imparti. D'une part, alors que le requérant n'établit ni même ne soutient qu'il exerçait une autre activité que celle dont la comptabilité était alors en cours de vérification dans le cadre de laquelle une mise en demeure lui a été remise en mains propres, la mise en demeure comportait des mentions suffisantes pour lui permettre d'identifier l'activité concernée. D'autre part, en lui adressant cette mise en demeure, qui n'avait pas à être motivée, et à supposer même que le dépassement des seuils fondant les obligations déclaratives de M. B n'aurait pas été établi, l'administration fiscale ne saurait être regardée comme ayant entaché d'irrégularité la procédure d'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux. 
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. () ".  
 5. L'administration, lorsqu'elle entend fonder au moins en partie un redressement sur des éléments de comparaison issus de données chiffrées provenant d'autres entreprises, doit, pour assurer le caractère contradictoire de la procédure sans méconnaître le secret professionnel, désigner nommément ces entreprises en ne fournissant au contribuable que des moyennes ne lui permettant pas de connaître, fût-ce indirectement, les données propres à chacune d'elles. Toutefois, cette obligation ne concerne que les redressements menés selon la procédure de redressement contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales. En l'espèce, les bénéfices industriels et commerciaux des années 2015 et 2016 ont été évalués d'office en l'absence de dépôt par M. B de la déclaration des bénéfices industriels et commerciaux malgré l'envoi d'une mise en demeure. Si l'administration, qui a indiqué au contribuable les bases servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination, n'a pas nommément désigné, dans sa proposition de rectification du 27 septembre 2018, les trois entreprises qu'elle a retenues pour fixer à 2,85 le coefficient multiplicateur appliqué au montant des achats déclarés par M. B, cette circonstance est sans influence sur la régularité de la procédure, dès lors que ce document comportait les éléments prévus par les dispositions précitées. Le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification au regard des exigences de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales doit donc être écarté. 
 6. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 
 7. D'une part, il est constant, compte-tenu de la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires mise en œuvre par l'administration, que les éléments obtenus par celle-ci dans l'exercice de son droit de communication auprès du fournisseur Channah viande, n'ont pas été utilisés pour fixer le montant des achats effectués par M. B, seules les déclarations de celui-ci lors de son audition ayant été prises en compte. D'autre part, M. B n'établit pas, par les pièces qu'il produit, avoir demandé la communication de ces éléments, ni en tout état de cause celle des données issues du CEDAGE mentionnées par l'administration dans la proposition de rectification, avant la mise en recouvrement des impositions en litige. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du code général des impôts doit, dès lors, être écarté.  
 Sur le bien-fondé de l'imposition :  
 En ce qui concerne la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires : 
 8. En premier lieu, M. B fait valoir que la reconstitution du chiffre d'affaires à laquelle le service s'est livré est erronée et qu'il a indiqué avoir commencé son activité en janvier 2016. Toutefois, il résulte expressément des observations formulées par M. B le 30 octobre 2018, qui celui-ci a bien exercé son activité au cours des années 2015 et 2016 pour lesquels il a produit des factures d'achat d'un montant de 21 842,92 euros pour 2015 et 19 618,25 euros pour 2016. Alors qu'il a également indiqué lors de son audition qu'il achetait entre 3 500 euros et 4 000 euros de viande, le service a pu retenir le montant de 4 000 euros fondé sur les déclarations du contribuable. M. B, sur qui pèse la charge de la preuve, ne produit aucune pièce de nature à remettre en cause le montant du coefficient de 2,85 utilisé alors qu'il résulte de l'instruction que celui-ci a été retenu par le service sur la base du coefficient multiplicateur moyen constaté dans des commerces équivalents situés dans l'agglomération lyonnaise, où se situe le commerce de M. B. Il ne conteste pas d'avantage le pourcentage de charge de 70% retenu par l'administration après examen des données statistiques du centre d'assistance à la gestion des entreprises (CEDAGE) et compte-tenu des circonstances particulières d'exploitation de l'activité de M. B qui n'avait pas de charges sociales sur la période. Enfin, alors que M. B a indiqué lors de son audition dégager un chiffre d'affaires moyen de 400 euros par jour, le chiffre d'affaires a été fixé à 129 668 euros hors taxes pour l'année 2015 et 129 688 euros hors taxes pour l'année 2016. M. B relevait ainsi bien du régime simplifié d'imposition. Dans ces conditions, le contribuable n'établit pas que la méthode suivie par l'administration, qui a fixé les bénéfices industriels et commerciaux reconstitués à 38 900 pour 2015 et 38 900 euros pour 2016, serait radicalement viciée ou excessivement sommaire, ni que l'évaluation à laquelle elle a procédé a abouti à une exagération des bases d'impositions. 
 En ce qui concerne l'application du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu par le 7 de l'article 158 du code général des impôts : 
 9. Aux termes des stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. / Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ". Aux termes des dispositions de l'article 158 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " () 7. Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : / 1° Aux titulaires de revenus passibles de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices non commerciaux ou des bénéfices agricoles, réalisés par des contribuables soumis à un régime réel d'imposition : / a) Qui ne sont pas adhérents d'un centre de gestion ou association agréés définis aux articles 1649 quater C à 1649 quater H, à l'exclusion des membres d'un groupement ou d'une société mentionnés aux articles 8 à 8 quinquies et des conjoints exploitants agricoles de fonds séparés ou associés d'une même société ou groupement adhérant à l'un de ces organismes () ". 
 10. Dans le dernier état de ses écritures, M. B soutient que l'application de la majoration prévue au 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts lui impose une charge excessive et se prévaut de la décision de la Cour européenne des droits de l'homme du 7 décembre 2023 dans l'affaire 26604/16 Waldner c/ France, qui s'est prononcée sur la conventionnalité, au regard de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, de la majoration prévue au 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts.  
 11. La Cour européenne des droits de l'homme a jugé, dans cet arrêt, d'une part, que la méthode choisie par le législateur pour atteindre le but qu'il s'était fixé, consistant à assurer le paiement de l'impôt au moyen d'une majoration de l'assiette de l'impôt dû par les non-adhérents à une association agréée, à laquelle l'adhésion n'était pourtant pas obligatoire, et par les contribuables concernés ne faisant pas appel à un autre professionnel agréé, alors qu'une telle faculté leur était pourtant accordée par la loi, ne reposait pas suffisamment sur une " base raisonnable " car contraire à la philosophie générale du système basé sur des déclarations du contribuable présumées faites de bonne foi et correctes et, d'autre part, que le taux de la majoration automatiquement applicable, à hauteur de 25 %, entraînait une surcharge financière disproportionnée à l'encontre du contribuable. La Cour en a déduit que la méthode retenue par le législateur au 7 de l'article 158 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable, avait rompu le juste équilibre qui doit exister entre les impératifs de l'intérêt général et ceux de la sauvegarde des droits fondamentaux de l'individu.  
 12. En se bornant à invoquer cet arrêt, sans préciser en quoi sa situation pourrait conduire à écarter l'application de cette disposition, M. B, qui n'a pas déclaré les revenus de son activité en 2015 et 2016, et ne se trouvait pas dans la même situation que celle d'un contribuable de bonne foi dont la Cour européenne des droits de l'homme a eu à connaitre, n'assortit pas son moyen des précisions suffisantes pour en apprécier le bien-fondé. 
 Sur les pénalités : 
 13. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / () / b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; / () ". 
 14. La remise en main propre, contre récépissé, d'une mise en demeure de produire une déclaration de revenus vaut notification par pli recommandé au sens de l'article 1728 du code général des impôts et fait courir par suite les délais fixés audit article pour l'application des majorations qui y sont prévues. M. B qui n'a pas déposé de déclaration dans le délai de trente jours suivant la mise en demeure qui lui a été remise le 19 juin 2018, n'est pas fondé à demander la décharge des pénalités mises à sa charge.   
 15. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n'est pas fondé à demander la décharge des impositions en litige.  
 Sur les frais de l'instance :  
 16. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas partie perdante, le versement d'une somme au titre des frais exposés par M. B et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E: 
 Article 1er :  La requête de M. B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur régional des finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône 
 Délibéré après l'audience du 9 avril 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Clément, président, 
 Mme Rizzato, première conseillère, 
 Mme Gros, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 juin 2024. 
 La rapporteure, 
 C. Rizzato 
 Le président, 
 M. Clément 
 La greffière, 
 T. Andujar 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Un greffier, 
 No 2206041