TA33 · 3ème Chambre — 21 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 14 décembre 2022 et le 7 mars 2024, M. D A, représenté par Me Bouclier, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2016 ;  
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2017 et 2018 ou, à défaut, de prononcer la réduction de ces impositions ;  
 3°) en tout état de cause, de lui accorder la décharge des pénalités infligées pour manquement délibéré ; 
 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - il a été privé d'un débat oral et contradictoire à l'occasion de la vérification de comptabilité de son activité individuelle sur la période comprise entre le 1er janvier 2017 et le 31 décembre 2018 ; 
 - la reconstitution de son chiffre d'affaires des années 2016, 2017 et 2018 est erronée ; 
 - en l'absence de manquement délibéré, la pénalité de 40% infligée n'est pas justifiée. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 26 janvier 2024, le directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 7 mars 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 8 avril 2024. 
 Un mémoire en défense, présenté par le directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde, enregistré le 5 juillet 2024 postérieurement à la clôture de l'instruction, n'a pas été communiqué. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme E, 
 - les conclusions de M. Willem, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A a exercé, en qualité d'entrepreneur individuel et sous le régime de la micro-entreprise et de la franchise en base de la taxe sur la valeur ajoutée, une activité de commercialisation de produits de bien-être, et notamment de spas, à Vares (département 47) au cours des années 2016 à 2018. Cette entreprise a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2016, à l'issue duquel l'administration, en l'absence de report de ses recettes sur sa déclaration de revenus, et en application du a) du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, a évalué d'office son bénéfice industriel et commercial brut à hauteur de  
 117 223 euros à partir des éléments recueillis au cours de la vérification de la comptabilité de son ex-conjointe, Mme B, qui a déclaré à cette occasion ne pas être à l'origine des achats relevés auprès du fournisseur néerlandais Rijnberg productions BV et que M. A avait utilisé son numéro de TVA sans l'en avertir. L'entreprise de M. A a également fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période comprise entre le 1er janvier 2017 et le 31 décembre 2018, au cours de laquelle l'administration, après avoir constaté le défaut de présentation de la comptabilité par procès-verbal du 13 février 2020, a reconstitué son chiffre d'affaires sur ces deux années. Constatant une différence de plus de 10% entre les recettes reportées par M. A dans sa déclaration de revenus et ses recettes réelles, et en application du b) du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, elle a procédé à l'évaluation d'office de ses bénéfices industriels et commerciaux de ces deux années. M. A demande au tribunal de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2016. Il sollicite également la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2017 et 2018 ou, à défaut, la réduction de ces impositions. En tout état de cause, il demande au tribunal de lui accorder la décharge des pénalités infligées pour manquement délibéré au titre des années 2017 et 2018. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition des années 2017 et 2018 : 
 2. Aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. (). ". Dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.  
 3. Il résulte de l'instruction que l'intervention sur place relative à la vérification de comptabilité portant sur les années 2017 et 2018 s'est déroulée le 13 février 2020 et qu'elle a donné lieu à un compte-rendu d'entretien daté du même jour, rédigé en présence de M. A et versé au dossier. Ce compte-rendu relate les précisions données par M. A sur le processus d'achat et de vente des spas. Il mentionne qu'aucun élément comptable n'a été remis le 13 février 2020, M. A ayant déclaré n'avoir conservé aucun document à la cessation de son activité le 31 octobre 2019. Il précise que les relevés de compte présentés par M. A ce même jour n'ont permis de relever aucun virement du fournisseur, que M. A a indiqué être dans l'impossibilité d'identifier les achats, ni la marge de manière précise, qu'il a reconnu ne pas avoir déclaré les revenus afférents à l'exercice de son activité de vente. Le compte-rendu indique enfin que la vérificatrice a invité M. A à lui communiquer tous les éléments pour déterminer son chiffre d'affaires. En outre, la vérificatrice a établi le même jour un procès-verbal de défaut de présentation de la comptabilité, qu'elle a signé ainsi que M. A. Par un courrier du 14 février 2020, la vérificatrice a informé M. A de l'exercice de son droit de communication vis-à-vis des autorités fiscales des Pays-Bas, puis par un courrier du 9 mars 2020 de ce que les autorités fiscales avaient transmis des renseignements qui seraient communiqués lors d'un prochain rendez-vous, à fixer ultérieurement. Si le contrôle s'est ensuite interrompu du fait de la crise sanitaire, il résulte de l'instruction que le vérificateur qui a repris la procédure de contrôle a cherché à joindre M. A le 4 août 2020, puis le 16 septembre en indiquant qu'il attendait son appel. Un entretien téléphonique a finalement eu lieu le 18 septembre 2020 et si M. A soutient qu'à cette occasion, le vérificateur ne lui a pas transmis les informations transmises par les autorités néerlandaises, et lui a également indiqué de pas souhaiter se rendre sur place, M. A n'établit nullement qu'il était à ce moment-là en possession de documents lui permettant de discuter utilement les renseignements obtenus auprès des autorités néerlandaises, ni les raisons pour lesquelles un nouvel entretien aurait été nécessaire. Dans ces conditions, le requérant n'apporte pas la preuve qui lui incombe que le vérificateur aurait refusé l'échange, ni même que la procédure aurait été entachée d'un défaut d'échange contradictoire. Le moyen tenant à l'irrégularité de la procédure de contrôle relative aux années 2017 et 2018 doit ainsi être écarté. 
 Sur le bien-fondé de la reconstitution des recettes des années 2016, 2017 et 2018 : 
 4. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". 
 5. Il résulte de ces dispositions que le contribuable à qui incombe la charge de prouver l'exagération de l'évaluation administrative peut, s'il n'est pas en mesure d'établir le montant exact de son chiffre d'affaires en s'appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d'évaluation que l'administration a suivie et qu'elle doit faire connaître au contribuable, en vue de démontrer que cette méthode aboutit à une exagération des bases d'imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l'appréciation du juge une nouvelle méthode d'évaluation permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode utilisée par l'administration. 
 6. En l'absence de tout document comptable sur la période vérifiée, l'administration a procédé à une reconstitution du chiffre d'affaires de M. A à partir des copies de factures et de bons de commande d'achat établies au nom de l'entreprise du requérant " un spa chez soi " par le fournisseur néerlandais Rijnberg productions BV obtenues après demande d'assistance des autorités néerlandaises, achats auxquels elle a appliqué un taux de marge de 30%. Elle a évalué celui-ci à 117 223 euros en 2016, à 137 333 euros en 2017 et à 82 928 euros en 2018. 
 7. Pour contester cette évaluation, M. A soutient que l'administration lui a imputé à tort le chiffre d'affaires réalisé par son ex-compagne, Mme B, à l'occasion de l'exercice de son activité de vente de couvertures de spas. Il produit un courriel et un courrier par lesquels cette dernière conteste avoir indiqué à l'administration que le requérant utilisait son numéro de taxe sur la valeur ajoutée, et atteste que les achats effectués avec ce numéro de taxe sur la valeur ajoutée sont les siens. M. A produit également des factures établies par Mme B au cours des trois années contrôlées, et explique que les acquisitions de couvertures de spa auxquelles elles correspondent ont été prises en compte à tort pour la reconstitution de ses propres chiffres d'affaires, dont elles doivent être déduites. 
 8. Toutefois, outre qu'il ne saurait être accordé le moindre crédit aux courriers de rétractation de Mme B, postérieurs aux opérations de contrôle et contredisant les déclarations spontanées faites par cette dernière à la vérificatrice le 16 décembre 2019, M. A n'établit pas, par la seule production de ces factures établies par Mme B, que les achats correspondant étaient de fait inclus dans les achats auprès du fournisseur néerlandais retenus par l'administration pour la reconstitution de ses propres chiffres d'affaire. M. A ne démontrant pas l'exagération de ses bases d'imposition, ses conclusions aux fins de décharge ou de réduction des suppléments d'impôt sur le revenu qui lui ont été assignés doivent être rejetées. 
 Sur les pénalités : 
 9. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 10. Pour établir l'existence d'un manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 
 11. L'administration, qui a relevé que le requérant avait utilisé le numéro de taxe sur la valeur ajoutée attribué à son ex-conjointe, qu'il s'était abstenu de présenter une comptabilité, et qu'en sa qualité d'exploitant individuel, il ne pouvait ignorer l'importance des recettes générées par des ventes auxquelles il avait personnellement procédé qu'il avait omis de déclarer, qu'elle a évaluées, en base, à 92 % du montant de ses recettes de l'année 2017, et à 95% de celles de l'année 2018, ce qui lui a permis de ne pas être imposable à l'impôt sur le revenu, doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, d'un manquement délibéré de M. A à ses obligations déclaratives justifiant la majoration de 40% prévue par les dispositions précitées des rehaussements notifiés au titre de ces deux années. 
 12. Enfin, M. A n'est pas fondé à se prévaloir du paragraphe n°40 de la doctrine administrative publiée sous la référence BOI-CF-INF-10-20-20, qui ne donne pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. 
 Sur les frais liés au litige : 
 13. L'Etat n'étant pas la partie perdante dans la présente instance, les dispositions de l'article L. 761-1 font obstacle à ce que soit mise à la charge de ce dernier la somme demandée par M. A au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D A et au directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde. 
 Délibéré après l'audience du 31 octobre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Ferrari, président, 
 Mme E et Mme C, premières conseillères. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 novembre 2024. 
 La rapporteure, 
 E. E 
 Le président, 
 D. FERRARI       La greffière, 
 E. SOURIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,