TA95 · 2ème Chambre — 28 janvier 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 1er juin 2022 et 30 octobre 2024, la SCI Pacmar, représentée par Me Nesa, demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2019. 
 Elle soutient que : 
 - en vertu de l'arrêt de la cour de justice de l'Union européenne (CJUE) du 30 septembre 2021, C299/20 procédure Icade Promotion SAS, précisant l'interprétation des dispositions de l'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006, le régime de TVA sur marge est applicable à des opérations de livraisons de terrains à bâtir lorsque leur acquisition a été soumise à la TVA sans que l'assujetti qui les revend ait eu le droit de déduire cette taxe ; la position de l'administration conduirait à ce que la réintroduction de ces terrains à bâtir dans le circuit commercial puisse se traduire par l'application de la TVA à un bien qui a déjà supporté la TVA à titre définitif et, de ce fait, heurterait le principe intangible de neutralité qui préside au dispositif européen de la TVA ; 
 - le fait qu'un morceau de parcelle soit bâti au moment de son acquisition ne fait pas perdre à toute la parcelle sa qualité de terrain à bâtir lors de sa vente. 
 Par un mémoire en défense du 8 juillet 2022, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
 - l'arrêt C-299/20 de la Cour de justice de l'Union européenne du 30 septembre 2021 ; 
 - l'ordonnance C-191/21 de la Cour de justice de l'Union européenne du 10 février 2022 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Viain, premier conseiller,  
 - et les conclusions de M. Chabauty, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SCI Pacmar, exerçant une activité de gestion de biens immobiliers, a notamment acquis au cours des années 2018 et 2019 un terrain à Sarcelles et deux terrains à Argenteuil, supportant chacun une maison, lesquels ont ensuite fait l'objet de divisions parcellaires. La société a ensuite procédé à la revente, à différents acquéreurs, des terrains nus issus de ces divisions comme terrains à bâtir, en appliquant le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge prévue à l'article 268 du code général des impôts. A l'issue d'une vérification de comptabilité, portant sur la période du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2020, l'administration fiscale a remis en cause l'application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge et procédé à des rappels, pour la période du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2019, assis sur l'intégralité du prix de vente des terrains cédés, conformément au I. de l'article 257 et au b. du 2. de 266 du code général des impôts, au motif que les terrains n'avaient pas conservé la même qualification entre le moment de leur acquisition par la SCI Pacmar (terrains bâtis) et le moment de leur revente (terrains à bâtir). La société a contesté ces rappels par une réclamation du 6 mai 2022, rejetée le 24 mai 2022. La SCI Pacmar réitère ses prétentions devant le tribunal. 
 2. Le I de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du 2 du b. de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. L'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : " Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction alors applicable, que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain ou de l'immeuble ; / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués. ". 
 3. Par son arrêt du 30 septembre 2021 (Icade Promotion SAS aff. C-299/20) par lequel elle s'est prononcée sur les questions que le Conseil d'État, statuant au contentieux, lui avait soumises, la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que l'article 392 de la directive 2006/112/CE doit être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, des terrains à bâtir, mais qu'il n'exclut pas l'application de ce régime à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains ont fait l'objet, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, de modifications de leurs caractéristiques telles qu'une division en lots ou la réalisation de travaux d'aménagement permettant l'installation de réseaux desservant lesdits terrains, à l'instar, notamment, des réseaux de gaz ou d'électricité. Dans son ordonnance du 10 février 2022 Ministre de l'économie, des finances et de la relance c/ Les Anges d'Eux SARL, Echo 5 SARL et Cletimmo SAS (aff. C-191/21), la Cour de justice de l'Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l'article 392 de la directive TVA s'applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les États membres, sont achetés en vue de la revente et qu'ainsi, l'application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a ajouté qu'il s'agit dès lors de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par le contribuable relèvent de la notion de " terrain à bâtir " au sens de l'article 12 §3 de la directive TVA et, ainsi, du champ d'application de son article 392. 
 4. Il résulte ainsi des dispositions de l'article 268 du code général des impôts, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti, soit que le bâtiment qui y était édifié ait fait l'objet d'une démolition de la part de l'acheteur-revendeur soit que le bien acquis ait fait l'objet d'une division parcellaire en vue d'en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d'assiette du bâtiment. 
 5. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge. 
 6. Pour contester les impositions mises à sa charge et assises sur l'intégralité du prix de vente, la SCI Pacmar soutient qu'il y a identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu, dès lors que le fait qu'un morceau de parcelle soit bâti ne fait pas perdre à toute la parcelle sa qualité de terrain à bâtir. Toutefois et dès lors que les quatre terrains cédés par la société faisaient partie, au moment de leur acquisition les 15 juin 2018 (Sarcelles), 5 juillet 2018 et 22 juillet 2019 (Argenteuil), d'une seule et même unité foncière supportant au moins un corps de bâtiment, ces terrains issus de la division parcellaire qui n'est intervenue que postérieurement, ne pouvaient être regardés comme ayant la qualité de terrains à bâtir au moment de leur acquisition. Par ailleurs, eu égard au caractère dérogatoire de l'article 392 tel qu'interprété strictement par la jurisprudence citée au point 3, la société n'est pas fondée à soutenir que pour assurer la neutralité du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge garanti par la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, le bénéfice du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ne doit être subordonné qu'à la seule condition que l'acquisition du bien cédé n'ait pas supporté de TVA à titre définitif. Dans ces conditions, la SCI Pacmar n'est pas fondée à soutenir que ces opérations, qui portent sur une partie du terrain d'assiette des biens acquis précédemment et qui avaient, lors de leur acquisition, la qualité de terrains bâtis, pouvaient bénéficier du régime de taxation sur la marge prévu à l'article 268 du code général des impôts. 
 7. Il résulte de ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge de la requête de la SCI Pacmar doivent être rejetées. 
  D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SCI Pacmar est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SCI Pacmar et au directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise. 
 Délibéré après l'audience du 14 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Huon, président ; 
 M. Viain, premier conseiller ; 
 Mme Froc, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 janvier 2025.  
 Le rapporteur, 
   
    signé 
   
 T. VIAIN 
 Le président, 
  signé 
 C. HUONLa greffière, 
    
  signé  
    
 A. TAINSA 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°2207779