TA44 · 4ème Chambre — 30 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par un arrêt n° 22NT00463 du 8 juillet 2022, la cour administrative d'appel de Nantes, saisie d'un appel présenté par Mme B C, a annulé l'ordonnance n° 1804300 de la présidente de la quatrième chambre du tribunal administratif de Nantes du 24 décembre 2021 et a renvoyé l'affaire au tribunal où elle a été de nouveau enregistrée le 8 juillet 2022 sous le n° 2208809. 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 14 mai 2018, le 8 décembre 2021, 12 octobre 2022 et le 29 novembre 2022, Mme B C, représentée en dernier lieu par Me Martin, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés pour la période du 1er juillet 2011 au 31 août 2014 ainsi que des amendes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle a rapporté des éléments de preuve suffisants tout au long de la procédure ;  
 - la proposition de rectification du 7 décembre 2015 est insuffisamment motivée ; 
 - la méthode de reconstitution utilisée par l'administration est radicalement viciée dans son principe dès lors que la méthode et les formules de calcul sont illisibles et ne permettent pas d'aboutir à un résultat cohérent et que des données extérieures à l'entreprise définies de manière arbitraire par l'administration fiscale n'auraient pas dû être prises en compte, que l'administration fiscale ne pouvait prendre en compte comme unité de référence la tonne alors que le kilogramme est l'unité de poids utilisée, que l'administration fiscale ne pouvait déterminer un prix moyen des produits achetés et vendus à raison de l'évolution du prix des métaux en fonction du marché, qu'enfin le service s'appuie sur les stocks de la comptabilité qui sont eux-mêmes erronés et il existe des écarts inexplicables ;   
 - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ne sont pas fondés ; la vente du véhicule sans permis pouvait être exonérée de taxe sur la valeur ajoutée dès lors que son acquisition n'a pas ouvert droit à déduction ; les sorties d'actifs comptabilisées constituent des mises au rebut et non des livraisons à soi-même assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée ; elle pouvait déduire régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé d'une part les frais d'entretien d'un véhicule ayant été vendu à un tiers, l'immatriculation tardive par le nouveau propriétaire n'étant pas de son fait et d'autre part la facture d'acquisition d'un téléphone portable utilisé par un de ses salariés ;  
 - les amendes infligées pour achats de complaisance et paiement en espèces ne sont pas fondées ; elle justifie de l'identité de ses fournisseurs ; elle ne pouvait pas procéder à des versements en espèces ;  
 - les pénalités mises à sa charge ne sont pas fondées. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 20 novembre 2018, le 12 août 2022 et le 27 octobre 2022, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par Mme C ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A, 
 - les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Martin, avocat de Mme C. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme B C exerçait en entreprise individuelle une activité de récupération et de traitement de métaux en dernier lieu sur le territoire de la commune de Saint-Nazaire, jusqu'au 27 décembre 2013, date de cession de son fonds de commerce, l'activité de l'établissement ayant cependant perduré jusqu'au 30 juin 2014 date de vente du stock et de mise en conformité du terrain à la suite de la cession du fonds de commerce. A la suite d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2012, 2013 et jusqu'au 31 août 2014 pour la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration fiscale lui a notamment notifié, par proposition de rectification du 7 décembre 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, de taxes assises sur les salaires et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises à hauteur de la somme totale de 158 975 euros en droits et 133 527 euros en pénalités. Ces rectifications ont été maintenues à la suite des observations de la contribuable. Après saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, qui a rendu un avis favorable à l'administration le 30 juin 2016, les rectifications ont été mises en recouvrement par avis de mise en recouvrement du 7 mars 2017. La réclamation contentieuse de Mme C a été rejetée par décision du 13 mars 2018. Mme B C a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés pour la période du 1er juillet 2011 au 31 août 2014 ainsi que des pénalités correspondantes. Par une ordonnance n° 1804300 du 24 décembre 2021, la présidente de la 4ème chambre du tribunal administratif de Nantes lui a donné acte du désistement d'office de sa demande. Par un arrêt n° 22NT00463 du 8 juillet 2022, la cour administrative d'appel de Nantes a toutefois annulé cette ordonnance et renvoyé la présente requête au tribunal afin d'y être jugée. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. 
 3. La proposition de rectification du 7 décembre 2015 par laquelle l'administration fiscale a notifié à Mme C des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, de bénéfices industriels et commerciaux, de taxes assises sur les salaires et de cotisation sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 août 2014, précise les impôts concernés, la période à laquelle ils se rattachent et le montant des rectifications prononcées. Elle mentionne en outre les motifs de fait sur lesquels l'administration s'est fondée, et fait état, en particulier, des modalités selon lesquelles, en raison du rejet de sa comptabilité et au vu des documents produits au cours du contrôle, l'administration fiscale a procédé à la reconstitution du résultat réalisé par l'entreprise individuelle de l'intéressée. Elle précise également l'absence de justifications apportées par la contribuable pour établir d'une part, que l'acquisition d'un véhicule par la suite vendu le 27 décembre 2013 n'avait pas ouvert droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée, d'autre part, la mise au rebut d'immobilisations sorties des actifs. Elle précise également qu'au 30 juin 2014, le stock conservé par Mme C après la vente de son fonds de commerce le 27 décembre 2013 doit donner lieu à une livraison à soi-même dès lors que les biens le constituant ont ouvert droit à déduction partielle ou totale de taxe sur la valeur ajoutée. Elle mentionne en outre que les dépenses engagées pour l'entretien d'un véhicule vendu à un tiers et celle concernant l'acquisition d'un téléphone portable affecté à un salarié ne pouvaient permettre la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée dès lors que le véhicule et le téléphone ont été utilisés à plus de 90 % à des fins étrangères à l'entreprise. Mme C n'est ainsi pas fondée à soutenir que cette proposition de rectification n'aurait pas été suffisamment motivée. Le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales précité doit, dès lors, être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale : 
 Quant à la charge de la preuve : 
 4. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 ou le comité prévu à l'article L. 64 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69. ". 
 5. Il résulte de l'instruction d'une part, que le service vérificateur a considéré que la comptabilité de l'entreprise individuelle de Mme C était dépourvue de caractère probant dès lors qu'il a constaté que, sur la période vérifiée, la clôture de la comptabilité est intervenue tardivement, permettant ainsi la modification des écritures comptables pour les exercices en cause jusqu'aux dates des 1er et 2 juin 2015. Le service a par ailleurs relevé que l'inventaire des stocks n'avait pas été communiqué malgré une demande faite en ce sens, que les dates figurant sur le livre de police que Mme C devait remplir et celles figurant sur les factures comptabilisées ne correspondaient pas, qu'une seule écriture comptable comprend plusieurs dates comptables différentes, que la caisse présentait un solde débiteur pour les exercices clos le 30 juin 2012 et le 30 juin 2013 et que des achats de ferraille ont été passés en écriture comptable globalisée. Le service a ainsi suffisamment établi, ainsi que cela lui incombe, le caractère non probant de la comptabilité de la requérante, et c'est ainsi à bon droit qu'il a pu l'écarter. 
 6. D'autre part, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux ont été mis en recouvrement conformément à l'avis rendu le 30 juin 2016 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Il en résulte que Mme C supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge.  
 Quant à la méthode de reconstitution retenue par le service : 
 7. Pour apporter la preuve d'une exagération de la reconstitution de son chiffre d'affaires opérée par le service, le contribuable peut, soit établir le montant exact de ses résultats, soit démontrer l'existence d'éléments ayant faussé l'évaluation de l'administration, soit encore proposer au juge une autre méthode de calcul, de nature à permettre une évaluation plus précise de ses bases d'imposition. A l'appui de sa démonstration, il peut se fonder sur des faits dont lui-même apporte la preuve, mais aussi sur ceux que l'instruction fait apparaître comme constants ou certains. 
 8. Pour reconstituer les chiffres d'affaires des exercices clos le 30 juin 2012, 30 juin 2013 et 31 décembre 2013, l'administration fiscale a procédé à un traitement informatique des données de gestion dématérialisées issues du logiciel " Nessy " utilisé par l'entreprise individuelle de Mme C, lequel permet la saisie des achats, l'édition de factures d'achat ainsi que du livre de police et conserve en mémoire les prix et les quantités en tonnes d'entrée et de sortie des matériaux. Elle a ensuite rapproché ces données traitées avec les conditions d'exploitation de l'entreprises et des factures qui ont fait objet de son droit de communication. Elle s'est aussi fondée sur les factures d'achats et de ventes rédigées manuellement par la requérante, sur le livre de police et sur les bordereaux de pesées des acheteurs. Le croisement de ces données entre elles a permis à l'administration fiscale de reconstituer les entrées et les sorties de métaux par exercice et par nature de métaux pour chaque exercice, ainsi que le prix moyen à la tonne à l'achat comme à la vente de ces métaux puis de reconstituer le stock final de chaque exercice, qui, multiplié au prix moyen à la tonne d'achat pour chaque type de métal répertorié en stock, permet l'évaluation du chiffre d'affaires de chaque exercice. 
 9. Mme C, qui ne propose pas de méthode alternative d'évaluation de son chiffre d'affaires au titre de la période vérifiée, ne saurait se borner, pour établir le caractère vicié de la méthode, à soutenir que la méthode employée par l'administration est illisible. Si elle soutient que l'administration ne pouvait prendre en compte comme unité de référence la tonne ni déterminer un prix moyen des produits achetés et vendus à raison de l'évolution du prix des métaux en fonction du marché, l'administration fiscale fait valoir sans être contestée que l'unité de mesure renseignée dans le logiciel " Nessy " est la tonne et que la contribuable, à qui a été demandé les prix au kilogramme de ses produits, a renseigné des prix dont la conversion en prix à la tonne ne divergent que peu de l'évaluation de ces prix réalisée par le service. Par ailleurs, les données utilisées par l'administration fiscale sont, contrairement à ce que Mme C soutient, celles issues non de la totalité de sa comptabilité mais de l'utilisation du logiciel " Nessy " ainsi que des conditions d'exploitation propres à l'entreprise et des factures manuelles d'achats et de vente. En outre, si la requérante soutient qu'il existe des écarts inexplicables, ces écarts de sorties et d'entrées sont relatifs à la totalité de la période contrôlée et correspondent à des anomalies rencontrées lors de l'examen de la comptabilité de l'entreprise individuelle mais ne sont pas représentatifs de mouvements physiques de métaux. La circonstance que l'interlocuteur départemental a procédé à la diminution des droits dus est, à ce titre, sans incidence sur la régularité de la méthode utilisée par l'administration alors en outre qu'une telle réduction de la base imposable ne concernait que les droits dus par l'intéressée au titre de l'impôt sur le revenu et non de la taxe sur la valeur ajoutée. Enfin, si Mme C soutient que l'administration ne pouvait établir un prix moyen de matériaux dès lors que le prix de ces métaux varie en fonction du cours du jour des métaux, elle n'apporte toutefois pas d'exemple de prix selon le cours durant la période contrôlée qui serait en outre disproportionné par rapport au prix moyen que l'administration fiscale a évalué, les fluctuations de prix de la tonne de métaux avancé par l'intéressée portant par ailleurs sur des périodes antérieures ou postérieures au contrôle.  
 10. Il résulte de ce qui précède que Mme C n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, du caractère radicalement vicié dans son principe de la méthode employée par l'administration fiscale pour reconstituer les chiffres d'affaires des exercices clos les 30 juin 2012, 30 juin 2013 et 31 décembre 2013. 
 Quant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée lors de la vente non déclarée d'un véhicule : 
 11. Aux termes de l'article 261 du code général des impôts : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : () / 3. (Biens usagés) : 1° a. Sous réserve, le cas échéant, des dispositions des 1° et 2° du III de l'article 257, les ventes de biens usagés faites par les personnes qui les ont utilisés pour les besoins de leurs exploitations. / Toutefois, l'exonération ne s'applique pas aux biens qui ont ouvert droit à déduction complète ou partielle de la taxe sur la valeur ajoutée lors de leur achat, acquisition intracommunautaire, importation ou livraison à soi-même. (). ". Il résulte de ces dispositions qu'entrent dans le champ de cette taxe les cessions et apports de biens usagés précédemment utilisés pour les besoins de l'exploitation du cédant et ayant ouvert droit à la déduction complète ou partielle de cette taxe lors de leur acquisition, importation ou livraison à soi-même par ledit cédant. 
 12. Pour procéder à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de la somme de 819 euros au titre de l'exercice clos le 30 juin 2012, l'administration fiscale a estimé qu'à défaut d'établissement de l'absence de soumission à la taxe sur la valeur ajoutée, lors de son acquisition, d'un véhicule dont la revente a été comptabilisée dans les écritures de l'entreprise individuelle de Mme C, cette vente constituait une opération de cession d'un bien meuble soumise à taxe sur la valeur ajoutée.  
 13. Mme C, en se bornant à soutenir que la cession n'est pas soumise à taxe sur la valeur ajoutée, n'apporte aucun élément établissant tant la nature du véhicule objet de la vente en cause que l'absence de droit à déduction lors de l'acquisition par l'entreprise de ce véhicule.  
 Quant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée lors de ventes non déclarées : 
 14. Aux termes de l'article 283 du code général des impôts dans sa version applicable aux impositions litigieuses : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée doit être acquittée par les personnes qui réalisent les opérations imposables, sous réserve des cas visés aux articles 275 à 277 A où le versement de la taxe peut être suspendu. () 2 sexies. Pour les livraisons et les prestations de façon portant sur des déchets neufs d'industrie et des matières de récupération, la taxe est acquittée par le destinataire ou le preneur qui dispose d'un numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée en France. (). ". 
 15. Pour procéder à un rappel de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 34 816 euros, l'administration fiscale a relevé que Mme C n'avait pas procédé à la déclaration de ventes de déchets industriels et matériaux de récupération réalisées entre janvier et juin 2014, alors qu'elle avait cédé son fonds de commerce le 27 décembre 2013 et qu'elle n'était pas en mesure de justifier de l'identification des acquéreurs afin de leur faire bénéficier du dispositif d'autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée sur ces ventes par l'acquéreur prévu par les dispositions de l'article 283 du code général des impôts précitées.  
 16. D'une part, en l'absence de démonstration du caractère radicalement vicié en son principe de la méthode de reconstitution, ainsi qu'il a été dit au point 10, la requérante n'est pas fondée à soutenir que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ne sont pas fondés dès lors qu'ils sont issus de la reconstitution du chiffre d'affaires effectuée par l'administration fiscale. D'autre part, la reconstitution de ce chiffre d'affaires a mis en évidence l'absence de déclaration de vente de produits, ce que la requérante ne conteste pas sérieusement. En l'absence d'élément de nature à identifier les acquéreurs de ces métaux, la taxe sur la valeur ajoutée grevant de telles opérations de ventes de déchets neufs d'industrie et de matières de récupération ne pouvait être liquidée par les acquéreurs des marchandises dès lors qu'ils n'étaient pas identifiables par leur numéro intracommunautaire. C'est ainsi à bon droit que l'administration a estimé que la requérante était redevable de la taxe sur la valeur ajoutée collectée sur les ventes non déclarées et que par suite elle a procédé aux rappels litigieux. 
 Quant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée à l'occasion de livraisons à soi-même : 
 17. D'une part, aux termes de l'article 257 du code général des impôts : " () II. - Les opérations suivantes sont assimilées, selon le cas, à des livraisons de biens ou à des prestations de services effectuées à titre onéreux. 1. Sont assimilés à des livraisons de biens effectuées à titre onéreux : 1° Le prélèvement par un assujetti d'un bien de son entreprise pour ses besoins privés ou ceux de son personnel ou qu'il transmet à titre gratuit ou, plus généralement, qu'il affecte à des fins étrangères à son entreprise, lorsque ce bien ou les éléments le composant ont ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, ne sont pas visés les prélèvements effectués pour les besoins de l'entreprise pour donner des cadeaux de faible valeur et des échantillons. Le montant à retenir pour l'imposition des prélèvements correspondant aux cadeaux de faible valeur est fixé par arrêté. Cette limite s'applique par objet et par an pour un même bénéficiaire ; () 4° La détention de biens par un assujetti ou par ses ayants droit en cas de cessation de son activité économique taxable, lorsque ces biens ont ouvert droit à déduction complète ou partielle lors de leur acquisition ou de leur affectation conformément au 2°. (). ". 
 18. D'autre part, aux termes de l'article 266 du même code : " 1. La base d'imposition est constituée : () c. Pour les livraisons à soi-même et les acquisitions intracommunautaires mentionnées au 2° du II de l'article 256 bis : lorsqu'elles portent sur des biens, par le prix d'achat de ces biens ou de biens similaires ou, à défaut de prix d'achat, par le prix de revient, déterminés dans le lieu et au moment où la taxe devient exigible ; (). ". 
 19. Enfin, aux termes de l'article 207 de l'annexe II du code général des impôts : " I. - Sous réserve des dispositions qui suivent, la déduction opérée dans les conditions mentionnées aux articles 205 et 206 est définitivement acquise à l'entreprise. / II. - 1. Pour les biens immobilisés, une régularisation de la taxe initialement déduite est opérée chaque année pendant cinq ans, dont celle au cours de laquelle ils ont été acquis, importés, achevés, utilisés pour la première fois ou transférés entre secteurs d'activité constitués en application de l'article 209.  () 3. Par dérogation à la durée mentionnée au 1 et à la fraction mentionnée au 2, cette régularisation s'opère pour les immeubles immobilisés par vingtième pendant vingt années. (). ".  
 20. D'une part, pour procéder à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 8 588 euros au titre de l'exercice clos au 30 juin 2012, l'administration fiscale a estimé que la comptabilisation de sorties d'actifs pour vétusté concernant des éléments mobiliers mis au rebut constituaient, en l'absence d'identification et de la nature du matériel mis au rebut, une livraison à soi-même.  
 21. Il résulte de l'instruction que la requérante a comptabilisé des sorties d'actifs pour un montant de 43 815 euros. Si elle soutient que les immobilisations sorties de l'actif constituent des mises au rebut, elle n'apporte au soutien de ses allégations aucune pièce de nature à établir la réalité de la mise au rebut des immobilisations ni de la destruction de celles-ci. Par suite, l'administration était fondée à estimer que ces immobilisations ont été prélevées de l'entreprise individuelle de Mme C pour être affectées à un besoin autre que celui de l'entreprise. 
 22. Par ailleurs, il résulte des éléments de comptabilité de l'entreprise individuelle de Mme C repris pas l'administration fiscale dans la proposition de rectification que les biens objets de la livraison à soi-même ont été inscrits pour une valeur de 43 815 euros au bilan de l'entreprise. Si Mme C soutient que seul le prix d'achat devait être pris en considération pour établir la base d'imposition, l'administration fiscale pouvait, en l'absence de facture d'achats versée aux débats par la contribuable, retenir à bon droit cette somme comme base d'imposition pour l'application des dispositions du c) du 1 de l'article 266 du code général des impôts précitées. 
 23. D'autre part, l'administration fiscale a également procédé à un rappel de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2014 à hauteur de 97 963 euros au titre d'immobilisations diverses réputées livrées à l'entreprise individuelle de Mme C dans le cadre de la cessation de son activité. 
 24. Il résulte de l'instruction que, par acte de cession du 27 décembre 2013, Mme C a cédé à la société par actions simplifiée ROMI son fonds de commerce de récupération et de traitement de déchets avec une date d'entrée en jouissance pour le cessionnaire fixée au 1er janvier 2014. Il n'est pas contesté qu'étaient exclus de la cession des immobilisations constituées de terrains, d'installations, constructions et aménagements incorporés et affectés à l'activité de l'entreprise ainsi que du matériel de bureau inscrits en comptabilité sous les dénominations " concession de brevet / licence /marque ", " agencements et aménagements ", " constructions ", " ouvrage d'infrastructure ", " installations techniques ", " agencement aménagement matériel ", " aménagements divers ", " matériel de transport ", " matériel de bureau " et " mobilier ". 
 25. En ce qui concerne les biens immobilisés " concession de brevet / licence / marque ", " agencement aménagement matériel ", " aménagements divers ", " matériel de transport ", " matériel de bureau " et " mobilier " ne constituant pas des immeubles, la requérante, sur qui repose la charge de la preuve et qui est seule à pouvoir apporter les éléments relatifs au prix d'acquisition de ces immobilisations, n'établit pas que l'administration fiscale ne pouvait se fonder sur les valeurs indiquées en comptabilité pour établir la base imposable à la taxe sur la valeur ajoutée en tant que livraison à soi-même pour ces immobilisations. 
 26. En ce qui concerne les autres immobilisations " agencements et aménagements ", " constructions ", " ouvrage d'infrastructure ", " installations techniques ", la requérante soutient qu'elles constitueraient des immeubles et que par conséquent elles ne pouvaient pas faire l'objet d'une imposition en tant que livraison à soi-même mais uniquement d'une régularisation si elles en remplissaient les conditions. Elle n'apporte toutefois, alors que la charge de la preuve repose sur elle, aucun élément de nature à établir, d'une part le caractère immobilier de ces immobilisations et d'autre part, à supposer qu'une telle qualité puissent leur être retenue sur la base du seul intitulé de l'immobilisation, que ces immobilisations n'auraient pas ouvert droit à déduction ou sont entrées à l'actif depuis plus de vingt ans.  
 Quant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible : 
 27. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; (). ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II du code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. ". Enfin, aux termes de l'article 206 de l'annexe II du code général des impôts : " () IV. - 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise ; (). ". 
 28. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible à hauteur de 1 100 euros au titre de frais attachés au service d'entretien et de réparation d'un véhicule vendu le 22 janvier 2012 et à hauteur de 101 euros concernant la charge d'un téléphone portable passée en comptabilité sur l'exercice 2012 dès lors que ces frais ont été engagés à plus de 90 % à des fins étrangères à l'entreprise.  La requérante, qui se borne à soutenir que la comptabilisation des onze factures d'entretien de ce véhicule, postérieurement à la cession de celui-ci, résulte du changement d'immatriculation tardif par le nouveau propriétaire, ces factures ayant été transmises au " propriétaire " indiqué sur la carte grise, n'établit toutefois pas que les dépenses comptabilisées auraient été engagées dans l'intérêt de l'entreprise. Si Mme C soutient que le téléphone portable était mis à disposition d'un salarié et ainsi utilisé dans l'intérêt de l'entreprise, elle n'apporte aucun élément au soutien de cette allégation. 
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 29. Mme C invoque à son bénéfice, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques sous les références suivantes BOI-TVA-CHAMP-10-20-20 paragraphes 150 et 160, BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-30 paragraphe 120, BOI-TVA-CHAMP-20-50-30 paragraphe 130, BOI-TVA-DED-30-20-10 paragraphes 60 et 110. 
 30. D'une part, les commentaires administratifs BOI-TVA-CHAMP-10-20-20 paragraphes 150 et 160 ne contiennent aucune interprétation différente de la loi fiscale dont il a été fait application à Mme C. 
 31. D'autre part, il résulte de ce qui a été dit au point 26 que Mme C ne saurait se prévaloir des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques sous les références BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-30 paragraphe 120 et BOI-TVA-CHAMP-20-50-30 paragraphe 130, dès lors qu'elle n'établit par aucun élément au dossier que le caractère immobilier des immobilisations concernées. 
 32. Enfin, les commentaires administratifs BOI-TVA-DED-30-20-10 paragraphes 60 et 110 ne trouvent en tout état de cause pas à s'appliquer en l'espèce dès lors que le véhicule pour lequel l'intéressée réclame la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible ne constitue pas une immobilisation pour l'entreprise individuelle de Mme C et n'a pas fait l'objet de participation de la part de travailleurs pour son utilisation. 
 33. Il résulte de ce qui précède que Mme C n'est pas fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er juillet 2011 au 31 août 2014. 
 Sur le bien-fondé des amendes : 
 34. Aux termes de l'article 1737 du code général des impôts : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; (). ". 
 35. Pour infliger une amende de 15 059 euros à la contribuable, correspondant à 50 % du montant de factures d'achats de métaux sur la période concernée, l'administration fiscale a estimé que l'entreprise individuelle, qui éditait elle-même les factures d'achats de métaux, n'a pas renseigné conformément aux dispositions applicables, l'identité complète des fournisseurs sur les factures d'achats, ce qui a participé à la dissimulation de leur identité. 
 36. Toutefois, les imprécisions du livre de police et des factures d'achats de métaux relevées par l'administration fiscale et relatives à l'ensemble des informations contenues sur les documents d'identité des fournisseurs ne permettent pas, en l'espèce, alors que l'intéressée produit la liste des fournisseurs permettant à l'administration fiscale de les identifier, de caractériser son intention de travestir ou de dissimuler l'identité de ses fournisseurs.  
 37. L'administration fiscale a également infligé des amendes de 12 106 euros, 28 379 euros et 8 030 euros au titre des exercices clos les 30 juin 2013, 30 juin 2013 et 31 décembre 2013 à raison du constat de l'infraction aux dispositions de l'article L. 112-7 du code monétaire et financier prohibant le paiement en espèce pour l'acquisition par l'entreprise de métaux, ainsi qu'une amende de 844 euros au titre de l'exercice clos le 30 juin 2012 à raison du paiement de salarié par versement d'un salaire en espèces.  
 38. La requérante soutient qu'elle ne pouvait procéder au paiement en espèces sur la période contrôlée et produit au soutien de ses allégations trois attestations bancaires. Toutefois, ces attestations ne permettent pas de contredire utilement la démonstration de l'administration fiscale dans la proposition de rectification et aux termes de laquelle il ressort d'une part, de l'examen du livre de police, d'autre part, de la comparaison des retraits d'espèces constatés en comptabilité et des relevés bancaires avec les informations de ce livre et enfin la reconstitution de la comptabilité mettant en évidence l'absence de déclaration d'achats, que des achats de métaux ont été réalisés au moyen d'espèces durant la période contrôlée. Il résulte de ce qui précède que Mme C est seulement fondée à demander la décharge de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts. 
 Sur le bien-fondé des pénalités : 
 39. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (). ". 
 40. Pour appliquer aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de l'intéressée au titre de la période contrôlée une majoration de 40 %, l'administration fiscale a retenu que Mme C ne pouvait ignorer ni ses obligations de tenue d'une comptabilité sincère et d'un livre de police contenant l'intégralité des renseignements prévues par les dispositions légales et réglementaires applicables ni que la cession de son fonds de commerce engendrerait des incidences fiscales au regard des immobilisations non cédées, ni ses obligations en matière de justification des mises au rebut, ces manquements étant par ailleurs répétés sur l'ensemble de la période contrôlée.  
 41. Toutefois, ainsi qu'il vient d'être dit, Mme C n'est pas fondée à soutenir que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge ne sont pas fondés. En outre, par ses fonctions de dirigeante de l'entreprise individuelle, elle ne pouvait ignorer ses obligations précitées de tenue d'une comptabilité sincère et d'un livre de police, ni les conséquences fiscales de la cession de son fonds de commerce, ni ses obligations en matière de justification des mises au rebut. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, du caractère délibéré des manquements commis par Mme C. 
 42. Il résulte de tout ce qui précède que Mme C est seulement fondée à demander la décharge de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts. 
 Sur les frais liés au litige :  
 43. En application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par Mme C et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Mme C est déchargée de l'amende d'un montant de 15 009 euros prononcée sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts. 
 Article 2 : L'Etat versera à Mme C une somme de 1 000 euros (mille euros) au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus de la requête de Mme C est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à Mme B C et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 9 décembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 M. Huin, premier conseiller.  
 Mme Thierry, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 décembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 F. A 
 Le président, 
 Y. LIVENAIS 
 La greffière, 
 C. MICHAULT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,