TA75 · 2e Section - 1re Chambre — 15 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 14 octobre 2022 et le 8 septembre 2023, Mme B A, représentée par Me Vaslin, demande au tribunal : 
 1°) la restitution des cotisations d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2018 et 2019 correspondant à l'imposition de revenus du trust Optima pour un montant total en droits et pénalités de 235 722 euros, assortie des intérêts moratoires au titre de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 9 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les dispositions de l'article 123 bis du code général des impôts ne sont pas applicables aux revenus du trust Optima qui est irrévocable et discrétionnaire ; 
 - elle ne détient aucun droit ou pouvoir de contrôle à l'égard des trustees ; 
 - le trust Optima n'est pas constitué aux fins de contourner la législation fiscale française et la clause de sauvegarde prévue au 4 bis de l'article 123 bis du code général des impôts est applicable au trust Optima ; 
 - les sommes distribuées par le trust constituent des paiements de revenus taxés pour les années 2013 à 2015 et doivent être regardés comme des réserves au titre de l'article 123 bis du code général des impôts ne pouvant être imposées en application du 9° de l'article 120 du code général des impôts. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 16 mai 2023 et le 29 septembre 2023, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par Mme A ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 29 septembre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 16 octobre 2023.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Marchand, 
 - les conclusions de M. Halard, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Vaslin, représentant Mme A et de M. C, représentant la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris. 
 Une note en délibéré a été enregistrée le 11 décembre 2023 pour Mme A. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Mme A, bénéficiaire du trust " Optima ", a déclaré au titre des années 2018 et 2019 les divers revenus perçus de ce trust en application des dispositions du 9° de l'article 120 et de l'article 123 bis du code général des impôts. Estimant ne pas être redevable des impositions à l'impôt sur le revenu en résultant, Mme A a sollicité par courrier du 21 décembre 2021 la restitution des cotisations d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquelles elle avait été assujettie au titre des années 2018 et 2019 correspondants aux revenus ainsi déclarés du Trust Optima en se prévalant de l'arrêt de la Cour administrative d'appel de Paris n° 19PA00458 du 24 juin 2020. Elle demande au tribunal la restitution totale des impositions mises à sa charge pour un montant de 235 722 euros. 
 Sur le bien-fondé des impositions :  
 En ce qui concerne la charge de la preuve :  
 2. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. /  Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable ou d'après le contenu d'un acte présenté par lui à la formalité de l'enregistrement ". 
 3. Il résulte de l'instruction que les impositions en litige ont été établies d'après les déclarations souscrites par la requérante. Dès lors, en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, Mme A supporte la charge de la preuve de l'exagération des impositions qu'il conteste.  
 En ce qui concerne les quotes-parts des revenus non distribués par le Trust Optima 
 4. Aux termes du 1 de l'article 123 bis du code général des impôts, dans sa rédaction postérieure à l'entrée en vigueur de l'article 101 de la loi de finances pour 1999, n° 98-1266 du 31 décembre 1998 : " 1. Lorsqu'une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu'elle détient directement ou indirectement lorsque l'actif ou les biens de la personne morale, de l'organisme, de la fiducie ou de l'institution comparable sont principalement constitués de valeurs mobilières, de créances, de dépôts ou de comptes courants. ". Par ces dispositions, le législateur a entendu imposer les résidents fiscaux à raison des bénéfices réalisés à l'étranger par certaines entités établies dans des Etats ou territoires dans lesquels elles sont soumises à un régime fiscal privilégié, sur lesquelles ces résidents exercent un contrôle, même partagé, quelle que soit sa forme juridique et, dans le cas où il est quantifiable, supérieur à 10 %. 
 5. Mme A soutient que les bénéficiaires du trust Optima n'ont aucun contrôle sur les décisions des trustees de leurs distribuer ou non les revenus réalisés par le trust et qu'en conséquence, elle ne peut être réputée détenir un droit financier sur les actifs du trust imposable sur le fondement de l'article 123 bis du code général des impôts. Elle se prévaut de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris n° 19PA00458 du 24 juin 2020, devenu définitif, qui retient que ces dispositions ne sont pas applicables aux trusts présentant un caractère discrétionnaire et irrévocable. 
 6. Il résulte de l'instruction que Mme A est devenue bénéficiaire du trust Optima, au décès de son grand-père, Xavier A, en mai 2012, constituant du trust. Ce trust établi à Guernesey est constitué d'un immeuble situé à Londres et d'un portefeuille de valeurs mobilières et comporte onze bénéficiaires descendants de Xavier A. Pour établir que le trust " Optima " est un trust discrétionnaire et irrévocable la requérante produit la déclaration de trust établie par le trustee le 29 décembre 2011 qui indique que ce trust est irrévocable et qu'à l'exception d'une pension versée à Mme A, ex-épouse de Xavier A, le versement de revenus est à l'entière discrétion de l'administrateur du trust, la société Artémis, établie et immatriculée à Guernesey. La requérante produit également, au titre de chacune des années en cause 2018 et 2019, ses déclarations de revenus faisant état des sommes reçues ainsi que les déclarations 2181 transmises à l'administration fiscale en application des dispositions du I de l'article 1649 AB du code général des impôts mentionnant qu'il s'agit d'un trust discrétionnaire et irrévocable et visant les résolutions du trustee décidant d'une distribution prélevée sur les revenus du trust " afin de permettre aux bénéficiaires de payer leurs impôts ". Mme A produit enfin une attestation des dirigeants de la société Artémis du 5 mars 2021 rappelant les montants alloués aux bénéficiaires du trust au titre des années 2017 à 2019. Si l'administration conteste le caractère discrétionnaire du trust dès lors qu'une pension annuelle est versée à la veuve du père du requérant, cette circonstance qui était prévue lors de la constitution du trust par le constituant n'est pas de nature à remettre en cause le caractère discrétionnaire à l'égard des autres bénéficiaires tel qu'il était mentionné dans l'acte de constitution. Par ailleurs, si l'administration relève que la requérante ne produit pas la " letter of wishes ", document fixant les volontés du constituant et qu'un " protector " a été nommé ce qui serait un indice de la fictivité du dessaisissement du constituant, ces circonstances ne sauraient révéler que les bénéficiaires de ce trust, membres de la famille de la requérante, détiendraient des droits réels financiers dans le trust " Optima ", qu'ils en auraient en pratique la maîtrise des actifs ou qu'ils en détiendraient un pouvoir de gestion. Dans ces conditions, eu égard aux éléments produits, Mme A doit être regardée comme établissant le caractère irrévocable et discrétionnaire du trust Optima. Elle est donc fondée à soutenir que les dispositions du 1 de l'article 123 bis du code général des impôt n'étaient pas applicables aux revenus en litige.  
 En ce qui concerne les revenus effectivement distribués par le Trust Optima : 
 7. D'une part, aux termes de l'article 120 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus au sens du présent article : () 9° Les produits distribués par un trust défini à l'article 792-0 bis, quelle que soit la consistance des biens ou droits placés dans le trust ". Il résulte de ces dispositions que seuls peuvent être considérés comme produits de trust étranger, soumis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers dans le chef du bénéficiaire du trust, les sommes correspondantes aux fruits générés par le capital affecté au trust qui sont distribués à ce bénéficiaire.  
 8. D'autre part, aux termes de l'article 1 A du code général des impôts : " Il est établi un impôt annuel unique sur le revenu des personnes physiques désigné sous le nom d'impôt sur le revenu. Cet impôt frappe le revenu net global du contribuable déterminé conformément aux dispositions des articles 156 à 168. ". Aux termes de l'article 12 de ce code : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. ". 
 9. Mme A soutient que les distributions effectives du Trust Optima qui lui ont été accordées au titre des années 2018 et 2019 constituent des mises en paiement des revenus antérieurement taxés en application des dispositions de l'article 123 bis au titre des années 2013 à 2015 et doivent être regardées comme des réserves versées. Toutefois, il ne résulte d'aucune disposition législative ou réglementaire que ces sommes pourraient constituer de telles réserves. En outre, il est constant que ces sommes ont été versées en 2018 et 2019 et devaient, en application des dispositions de l'article 12 du code général des impôts précité, être taxées l'année où le contribuable en a disposé. Par suite, Mme A ne peut soutenir que ces sommes doivent être exemptées d'impôt sur le revenu.  
 10. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, que Mme A est seulement fondée à solliciter la décharge des impositions mises à sa charge correspondant à la quote-part des revenus non distribués issus du Trust Optima auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2018 et 2019 ainsi que des prélèvements sociaux correspondants. 
 Sur les intérêts moratoires : 
 11. En l'absence de litige né et actuel avec le comptable sur le versement des intérêts moratoires, ces conclusions sont irrecevables et doivent, en tout état de cause, être rejetée.  
 Sur les frais liés au litige :  
 12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par Mme A et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il est accordé à Mme A la restitution des cotisations d'impôt sur le revenu correspondant à la quote-part des revenus non distribués issus du Trust Optima auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2018 et 2019 ainsi que des prélèvements sociaux correspondants. 
 Article 2 : L'Etat versera à Mme A une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 :  Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.  
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à Mme B A et à la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 28 novembre 2023 à laquelle siégeaient : 
 Mme Evgénas, présidente, 
 Mme Laforêt, première conseillère, 
 Mme Marchand, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 décembre 2023. 
 La rapporteure, 
 A. MARCHAND 
 La présidente, 
 J. EVGENAS        
 La greffière, 
 M-C. POCHOT 
 La République mande et ordonne au ministre délégué chargé des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 2/2-1