TA75 · 1re Section - 1re Chambre — 15 juillet 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 10 novembre 2022, M. et Mme H et C B, représentés par Me Bornhauser, demandent au tribunal : 
 1°) à titre principal, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007, 2008 et 2009 ;  
 2°) à titre subsidiaire, de limiter les bases d'imposition relatives au compte BLOOMDALE SA à 38 983 euros au titre de l'année 2007, 40 224 euros au titre de l'année 2008 et 36 429 euros au titre de l'année 2009 et de prononcer la décharge du surplus ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de le condamner aux entiers dépens. 
 A titre principal, ils soutiennent que :  
 - l'administration ne pouvait les imposer au titre de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux par application de l'article 151 du code général des impôts, dès lors que M. H B ne disposait d'aucun droit sur les comptes litigieux, détenus par son frère, M. D B, et qu'il ne figurait dans les fichiers de la banque HSBC qu'en qualité de bénéficiaire économique potentiel en cas d'incapacité ou de décès de M. D B, la circonstance qu'il ait été enregistré comme bénéficiaire économique ou mandataire titulaire étant liée au fait que le système informatique de la banque ne prévoyait pas de catégorie correspondant précisément à sa situation ;  
 - à supposer que M. H B ait effectivement utilisé le compte détenu par M. D B auprès de la banque Société générale, ce que l'administration ne démontre pas, cette utilisation n'est pas de nature à établir qu'ils ont disposé de droits sur les comptes litigieux. 
 A titre subsidiaire, et à supposer qu'ils détenaient effectivement des droits sur les comptes litigieux, ils soutiennent que :  
 - l'administration ne pouvait exercer son droit de reprise ni sur le fondement du quatrième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales s'agissant des comptes associés aux sociétés Bloomdale SA et Arcades 22, en l'absence de preuve de l'utilisation de ces comptes par M. B permettant la mise en œuvre des dispositions prévues par les articles 1649 A du code général des impôts et 344 A de l'annexe III à ce code ni sur le fondement de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, dès lors qu'aucune instance devant les tribunaux n'est intervenue car aucune poursuite pénale n'a été engagée à l'encontre des requérants ; 
 - l'administration ne pouvait faire application de l'article 151 du code général des impôts, puisque M. B n'est pas le titulaire des comptes litigieux mais dispose uniquement, selon l'administration elle-même, de procurations ; 
 - l'attribution par l'administration d'un tiers des avoirs à chacun des bénéficiaires des comptes de la société Bloomdale SA, soit M. H B et M. et Mme G et E B, ne tient pas compte du fait que M. I A et M. D B disposaient également de ces comptes, ce qui aurait dû conduire l'administration à attribuer à M. H B un cinquième des avoirs. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 21 avril 2023, le directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.  
 Par ordonnance du 12 février 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 12 mars 2024.  
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Ostyn, 
 - les conclusions de M. Pertuy, rapporteur public,  
 - et les observations de Me Moreira, substituant Me Bornhauser, représentant  
 M. et Mme B. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. À la suite d'une demande d'entraide judiciaire présentée par les autorités suisses, le procureur de la République de Nice a fait procéder, le 20 janvier 2009, à une perquisition au domicile de M. F, ancien informaticien salarié de la filiale suisse de l'établissement britannique HSBC Private Bank, soupçonné d'avoir dérobé des données de la " base client " de cet établissement. L'autorité judiciaire, sur le fondement de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, a, le 9 juillet 2009, communiqué les données saisies à l'administration fiscale, qui, après avoir analysé les fichiers recueillis et retranscrit les éléments d'informations qu'ils contenaient dans des synthèses individuelles, a estimé qu'il existait une présomption que M. B soit détenteur de comptes ouverts en Suisse dans les livres de la banque HSBC Private Bank de Genève via deux sociétés immatriculées au Panama, BLOOMDALE SA et ARCADES 22, associées chacune à plusieurs comptes bancaires. Le 11 octobre 2011, l'administration a déposé plainte auprès du procureur de la République du tribunal de grande instance de Paris contre  
 M. et Mme B pour fraude fiscale par minoration des déclarations d'impôt sur le revenu au titre des années 2007 à 2009 et par omission et minoration des déclarations d'impôt de solidarité sur la fortune au titre des années 2008 et 2009. Après avoir exercé son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, le 16 juin 2016, l'administration fiscale a adressé, le 30 septembre 2016, une demande d'éclaircissements et de justifications à M. et Mme B portant sur les avoirs étrangers non déclarés et détenus par ces derniers auprès de l'établissement HSBC Private Bank. Une mise en demeure leur a ensuite été adressée, le 9 mai 2017, après que la réponse des requérants a été considérée comme insuffisante par l'administration. Faute pour M. et Mme B d'avoir apporté une réponse suffisante à cette mise en demeure, l'administration a reconstitué, en application de l'article 151 du code général des impôts, le montant des revenus issus d'avoirs à l'étranger non déclarés au titre des années 2007, 2008 et 2009 et soumis ces revenus à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux selon la procédure de taxation d'office, sur le fondement des dispositions l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. Les rectifications en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, assorties des intérêts de retard et de la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses en application du c de l'article 1729 du code général des impôts ont été notifiées à M. et Mme B par une proposition de rectification du 20 décembre 2017 et mises en recouvrement par voie de rôle le 31 juillet 2018. Par une réclamation du 26 octobre 2021, M. et Mme B ont contesté les impositions supplémentaires mises à leur charge. Leur réclamation ayant été rejetée par l'administration le 22 septembre 2022, ils réitèrent, devant le tribunal de céans, leurs prétentions.  
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 2. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. Elle peut, en outre, lui demander des justifications au sujet de sa situation et de ses charges de famille, des charges retranchées du revenu net global ou ouvrant droit à une réduction d'impôt sur le revenu en application des articles 156 et 199 septies du code général des impôts, ainsi que des avoirs ou revenus d'avoirs à l'étranger. () ". Aux termes de l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". Aux termes de l'article 151 du code général des impôts dispose que : " Pour l'application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, l'impôt sur les revenus des avoirs à l'étranger est établi sur le produit du montant de ces avoirs par la moyenne annuelle des taux de rendement brut à l'émission des obligations des sociétés privées ". Aux termes de l'article L. 193 livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". 
 3. En premier lieu, les requérants soutiennent que l'administration ne pouvait les imposer au titre de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux par application des articles L. 69 du livre des procédures fiscales et 151 du code général des impôts, dès lors que M. H B ne disposait d'aucun droit sur les comptes litigieux, détenus par son frère, M. D B, et qu'il ne figurait dans les fichiers de la banque HSBC qu'en qualité de bénéficiaire économique potentiel en cas d'incapacité ou de décès de ce dernier. Les requérants précisent que la circonstance que M. H B ait été enregistré comme mandataire des comptes associés aux sociétés Bloomdale SA et Arcades 22 dans les livres de l'établissement HSBC Private Bank est due au fait que le système informatique de la banque ne prévoyait pas de catégorie correspondant précisément à sa situation de bénéficiaire potentiel. Cependant, il résulte de l'instruction, et notamment des fichiers informatiques mis à disposition de l'administration fiscale par l'autorité judiciaire, que M. H B est mentionné dans les documents de l'établissement HSBC Private Bank comme mandataire des comptes associés aux sociétés Bloomdale SA et Arcades 22. Il résulte également de l'instruction que selon ces mêmes fichiers, M. D B, dont les requérants soutiennent qu'il est le seul titulaire des comptes associés à ces deux sociétés dans les livres de l'établissement HSBC Private Bank, apparaît comme étant effectivement titulaire des comptes associés à la société Arcades 22, mais aucune mention ne le rattache aux comptes associés à la société Bloomdale SA. En outre, et contrairement à ce que soutiennent M. et Mme B, aucun des deux courriers en date des 8 avril 2010 et 29 décembre 2016 versés au dossier émanant de l'établissement HSBC Private Bank ne désigne M. D B comme le bénéficiaire économique des comptes litigieux au titre des années 2007, 2008 et 2009 ni ne contredit les éléments contenus dans les fichiers informatiques susmentionnés mis à disposition de l'administration fiscale par l'autorité judiciaire. Enfin, les requérants ne se sont pas rapprochés de l'établissement HSBC Private Bank pour établir le caractère erroné de ces éléments. Ils n'apportent donc pas la preuve, qui leur incombe, qu'ils ne seraient que des bénéficiaires potentiels des comptes susmentionnés en cas d'incapacité ou de décès de M. D B, ni aucun élément de nature à remettre en cause les éléments ayant permis à l'administration d'établir qu'ils ont disposé d'avoirs à l'étranger non déclarés. Dans ces conditions, l'administration, qui disposait d'éléments suffisants permettant de présumer que les intéressés disposaient d'avoirs à l'étranger, a pu régulièrement mettre en œuvre la procédure de taxation d'office sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales et faire application de l'article 151 du code général des impôts, qui définit les modalités de calcul et d'imposition des revenus d'avoirs à l'étranger en cas de taxation d'office pour défaut de réponse à une demande d'éclaircissements ou de justifications. 
 4. En deuxième lieu, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que l'administration a, à bon droit, regardé M. B comme ayant disposé des sommes inscrites sur les comptes de l'établissement HSBC Private Bank associés aux sociétés Bloomdale SA et Arcades 22 au cours des années en litige. Les requérants ne sont, par conséquent, pas fondés à soutenir qu'à supposer que M. H B ait effectivement utilisé le compte détenu par M. D B auprès de la banque Société générale, cette utilisation ne serait pas de nature à établir qu'ils ont disposé de droits sur les comptes litigieux, une telle circonstance étant sans incidence.  
 5. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. / () / Le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque les obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A, 1649 AA et 1649 AB du même code n'ont pas été respectées et concernent un Etat ou un territoire qui n'a pas conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales permettant l'accès aux renseignements bancaires. Ce droit de reprise concerne les seuls revenus ou bénéfices afférents aux obligations déclaratives qui n'ont pas été respectées. () ". Aux termes de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable au litige : " Même si les délais de reprise sont écoulés, les omissions ou insuffisances d'imposition révélées par une instance devant les tribunaux ou par une réclamation contentieuse peuvent être réparées par l'administration des impôts jusqu'à la fin de l'année suivant celle de la décision qui a clos l'instance et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. ". Aux termes de l'article 1649 A du code général des impôts : " () Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger () ". Enfin, aux termes de l'article 344 A de l'annexe III au code général des impôts dans sa version applicable au litige : " I. Les comptes à déclarer en application du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts sont ceux ouverts auprès de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces. / II. Les personnes physiques joignent la déclaration de compte à la déclaration annuelle de leurs revenus. () III. La déclaration de compte mentionnée au II porte sur le ou les comptes ouverts, utilisés ou clos, au cours de l'année ou de l'exercice par le déclarant, l'un des membres de son foyer fiscal ou une personne rattachée à ce foyer. Un compte est réputé avoir été utilisé par l'une des personnes visées au premier alinéa dès lors que celle-ci a effectué au moins une opération de crédit ou de débit pendant la période visée par la déclaration, qu'elle soit titulaire du compte ou qu'elle ait agi par procuration, soit pour elle-même, soit au profit d'une personne ayant la qualité de résident. ". 
 6. Les requérants soutiennent qu'à supposer qu'ils détenaient effectivement des droits sur les comptes litigieux, l'administration ne pouvait exercer son droit de reprise ni sur le fondement du quatrième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales s'agissant des comptes associés aux sociétés Bloomdale SA et Arcades 22, en l'absence de preuve de l'utilisation de ces comptes par M. B permettant la mise en œuvre des dispositions prévues par les  
 articles 1649 A du code général des impôts et 344 A de l'annexe III à ce code ni sur le fondement de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, dès lors qu'aucune instance devant le tribunaux n'est intervenue car aucune poursuite pénale n'a été engagée à l'encontre des requérants. Toutefois, d'une part, il résulte de ce a été dit au point 3 que l'administration a, à bon droit, regardé M. B comme ayant disposé des sommes inscrites sur les comptes de l'établissement HSBC Private Bank associés aux sociétés Bloomdale SA et Arcades 22 au cours des années en litige. Par ailleurs, il résulte de l'instruction, en particulier de la fiche de synthèse " BUP " issue des données du fichier HSBC produite à l'instance par l'administration, que le solde des comptes bancaires des sociétés Bloomdale SA et Arcades 22 entre décembre 2005 et décembre 2006 a varié, ce qui démontre une utilisation effective de ces comptes au titre de la période considérée. Enfin, alors que l'administration fait valoir, sans être contestée, qu'elle ne pouvait adresser aux autorités suisses de demande d'assistance administrative internationale en matière fiscale aux fins d'obtenir le détail de l'utilisation des comptes litigieux et le montant des avoirs, il résulte de l'instruction que les requérants n'ont produit, ni au cours de la procédure fiscale à la suite de la demande d'éclaircissements et de la mise en demeure qui leur ont été adressées respectivement les 13 octobre 2016 et 9 mai 2017, ni dans le cadre de la présente instance, les éléments qui leur auraient permis de démontrer leur absence d'assujettissement aux obligations de déclaration posées par les articles 1649 A du code général des impôts et 344 A de l'annexe III à ce code. Dans ces conditions, la circonstance que l'administration ne serait pas fondée à se prévaloir de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales étant, au regard de ce qui a été dit précédemment, sans incidence, le moyen tiré de ce que l'administration aurait fait à tort application du quatrième alinéa de l'article 169 du livre des procédures fiscales doit être écarté.  
 7. En quatrième lieu, les requérants soutiennent qu'à supposer qu'ils détenaient effectivement des droits sur les comptes litigieux, l'administration ne pouvait faire application de l'article 151 du code général des impôts, puisque M. B n'était pas le titulaire des comptes litigieux mais disposait uniquement, selon l'administration elle-même, de procurations sur ceux-ci. Néanmoins, il résulte de ce qui a été dit au point 3 que c'est à bon droit que l'administration a considéré que M. B détenait des avoirs à l'étranger. Elle était ainsi fondée à faire application de la procédure de taxation d'office prévue à l'article L. 69 du livre des procédures fiscales et à reconstituer les revenus de ces avoirs par application de l'article 151 du code général des impôts.  
 8. En cinquième lieu, M. et Mme B soutiennent qu'à supposer qu'ils détenaient effectivement des droits sur les comptes litigieux, l'attribution par l'administration d'un tiers des avoirs à chacun des bénéficiaires des comptes de la société Bloomdale SA, soit M. H B et M. et Mme G et E B, ne tient pas compte du fait que M. I A et M. D B disposaient également de ces comptes, ce qui aurait dû conduire l'administration à attribuer à M. H B un cinquième des avoirs. Toutefois, d'une part, les requérants n'apportent pas de preuve suffisante démontrant que M. D B aurait été titulaire de droits sur les comptes associés à la société Bloomdale SA, alors même que le procès-verbal du  
 19 août 2013 fait état de l'absence de mention concernant le rattachement de ce dernier aux profils de la société Bloomdale SA en qualité de bénéficiaire économique. D'autre part, les requérants n'apportent aucun élément de nature à démontrer que M. A aurait eu des droits sur les comptes de la société Bloomdale SA. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'administration leur aurait à tort attribué un tiers des revenus des avoirs de la société Bloomdale SA au titre des années en litige.  
 9. En sixième et dernier lieu, M. et Mme B sollicitent la décharge des pénalités auxquelles ils ont été assujettis, sans soulever de moyen propre à l'appui de leurs conclusions qui ne peuvent, par suite, qu'être rejetées. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par les requérants doivent être rejetées.  
 Sur les frais liés à l'instance : 
 11. D'une part, les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme de 5 000 euros au titre des frais d'instance. 
 12. D'autre part, la présente instance n'ayant donné lieu à aucuns dépens, les conclusions présentées par les requérants à ce titre ne peuvent qu'être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée.   
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme H et C B et au directeur national des vérifications de situations fiscales. 
 Délibéré après l'audience du 1er juillet 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Truilhé, président, 
 Mme Grossholz, première conseillère, 
 Mme Ostyn, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 juillet 2025. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 I. OSTYNLe président, 
 Signé 
 J.-C. TRUILHÉLa greffière, 
 Signé 
 S. RUBIRALTA 
 La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
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