TA75 · 1re Section - 1re Chambre — 18 mars 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 15 décembre 2022, la société par actions simplifiée (SAS) GUIBOR, représentée par Me Tailfer, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'année 2013 et de la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2014 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros en application de l'article L.761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - les cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés sont infondées, dès lors que la commission versée à la société BLVC pouvait valablement être déduite de son bénéfice ; 
 - en frappant la commission versée par la société GUIBOR à la société BLVC d'une retenue à la source, l'administration a méconnu les dispositions du c de l'article 111 et du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts, dès lors que cette commission ne constitue pas une distribution occulte, que c'est à tort que le service a considéré que le bénéficiaire effectif de cette distribution était le dirigeant de la société BLVC, établi au Brésil, que la convention fiscale conclue entre la France et le Royaume-Uni prévoit que les bénéfices d'une société ne sont imposables que dans son État de résidence et que l'administration s'est, en réalité, placée sur le terrain de l'abus de droit sans en respecter les garanties afférentes ;  
 - la majoration de 40% pour manquement délibéré est infondée, dès lors que le service, à qui il incombe de démontrer un tel manquement, n'en a fourni aucune preuve.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 20 juin 2023, la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.  
 Elle soutient les moyens de la requête ne sont pas fondés.  
 Par ordonnance du 12 février 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 12 mars 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Ostyn, 
 - les conclusions de M. Pertuy, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Tournier, substituant Me Tailfer et représentant la société GUIBOR. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société par actions simplifiées (SAS) GUIBOR, qui exerce une activité de négociation, détention et gestion administrative de participations mobilières et immobilières et de sous-location de ses locaux, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014. A l'issue des opérations de contrôle et au terme d'une procédure contradictoire, la société s'est vu notifier selon la procédure de rectification contradictoire, par proposition de rectification du 5 août 2016, des rappels de TVA, des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés assortis des intérêts de retard et de la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts et des rappels de retenue à la source, assortis des intérêts de retard et de la majoration de 10% pour  
 non-dépôt en application de l'article 1728 du même code. Les rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés maintenus au titre de l'année 2013 à la suite de l'interlocution départementale du 25 avril 2017, les rappels de TVA au titre de la même année et les rappels de retenue à la source au titre de l'année 2014, ainsi que les pénalités afférentes, ont été mis en recouvrement par un avis du 31 mai 2018. Par une réclamation du 3 juillet 2018, la société GUIBOR a sollicité la décharge des rehaussements à l'impôt sur les sociétés et des rappels de TVA auprès de l'administration. Sa réclamation ayant été rejetée par décision du 18 octobre 2022, elle réitère ses prétentions devant le tribunal de céans.  
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, dont l'article 209 étend le champ d'application à l'assiette de l'impôt sur les sociétés : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. () ". Pour être admis en déduction des bénéfices imposables, les frais et charges doivent, d'une manière générale, être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise, correspondre à une charge effective, être appuyés de justifications suffisantes et être compris dans les charges de l'exercice au cours duquel ils ont été engagés.  
 3. Il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause la déduction du bénéfice de la société GUIBOR des charges correspondant aux honoraires versés à la société BLVC FINANCIAL ADVISORY LTD (ci-après " société BLVC ") pour un montant de 2 643 000 euros. La société GUIBOR soutient que ces honoraires, qui ont fait l'objet d'une facture établie le 15 janvier 2024 et d'un paiement effectif le 10 février suivant, correspondent à une commission versée à la société BLVC en exécution du contrat de mission du 23 mai 2013 d'assistance et de conseils pour l'étude, l'évaluation et la négociation de la cession des actions détenues par la société GUIBOR dans le capital de la société VENTE-PRIVEE.COM, fixant la rémunération de la société BLVC, en cas de cession desdites actions, à 1% du montant total versé par l'acquéreur en contrepartie des actions détenues par la société GUIBOR, majoré de 10% du produit de la vente portant sur une survalorisation de VENTE-PRIVEE.COM à 1 milliard d'euros. Pour remettre en cause la déduction de ces honoraires, le service s'est appuyé sur les éléments obtenus dans le cadre de la demande d'assistance administrative internationale effectuée auprès des autorités du Royaume-Uni, en particulier sur la circonstance que la société BLVC n'a été enregistrée au Royaume-Uni que le 6 janvier 2014, qu'elle n'a déposé aucune déclaration ni aucun bilan ou état financier auprès de l'administration fiscale britannique, qu'elle n'a déposé aucun compte ni aucun bilan auprès du registre du commerce et des sociétés britannique, qu'elle ne dispose pas de compte bancaire au Royaume-Uni et qu'elle a été définitivement radiée du registre du commerce et des sociétés britannique le 5 décembre 2015, soit moins de deux ans après son inscription. Tout d'abord, il résulte de l'instruction que le contrat liant les sociétés GUIBOR et BLVC a été conclu le 23 mai 2013 et que la cession des actions de la société VENTE-PRIVEE.COM détenues par la société GUIBOR et le paiement sont intervenus respectivement les 23 décembre 2013 et 3 janvier 2014, soit à des dates auxquelles la société BLVC, qui n'était pas encore enregistrée au registre du commerce et des sociétés britanniques, n'avait pas d'existence juridique. Ensuite, il résulte des éléments transmis par les autorités britanniques que le service a, à bon droit, considéré que la société BLVC n'avait aucune activité réelle, même postérieurement à son enregistrement au registre du commerce et des sociétés britanniques le 6 janvier 2014 et, partant, à la date de la facture des honoraires et de leur paiement effectif. Enfin, si la requérante fait valoir que les honoraires versés à la société BLVC correspondent à une prestation de services d'intermédiation destinée à accélérer la cession des titres détenus par la société GUIBOR dans le capital de la société VENTE-PRIVEE.COM, elle ne produit à l'instance aucun élément de nature à démontrer la réalité de cette prestation, la discrétion nécessaire à ce type de transactions et les usages en vigueur dans les relations professionnelles au Royaume-Uni, invoqués par la requérante, n'étant pas suffisants à justifier l'absence de telles preuves dès lors, de surcroît, qu'elle a pu fournir de tels éléments s'agissant de la commission versée à un autre prestataire. C'est donc à bon droit que l'administration a considéré que la société BLVC n'exerçant aucune activité, les honoraires qui lui ont été versés ne correspondaient à aucune prestation réelle et a remis en cause leur déduction du bénéfice de la société GUIBOR.  
 4. En second lieu, d'une part, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () / c. Les rémunérations et avantages occultes ".  
 5. D'autre part, aux termes de l'article 119 bis du code général des impôts : " () 2. Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France (). ". Aux termes de l'article 187 du même code, dans sa version applicable aux années d'imposition en litige : " 1. Sous réserve des dispositions du 2, le taux de la retenue à la source prévue à l'article 119 bis est fixé à : / ()  -30 % pour tous les autres revenus. ". 
 6. La société GUIBOR fait valoir qu'en frappant la commission versée par la société GUIBOR à la société BLVC de retenue à la source, l'administration a méconnu les dispositions du c de l'article 111 et du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts, dès lors que cette commission ne constitue pas une distribution occulte, que c'est à tort que le service a considéré que le bénéficiaire effectif de cette distribution était le dirigeant de la société BLVC, établi au Brésil, que la convention fiscale conclue entre la France et le Royaume-Uni prévoit que les bénéfices d'une société ne sont imposables que dans son État de résidence et que l'administration s'est, en réalité, placée sur le terrain de l'abus de droit sans en respecter les garanties afférentes.  
 7. Toutefois, il résulte de l'instruction que, si les honoraires versés à la société BLVC ont fait l'objet d'une inscription en comptabilité et d'une facture, l'administration a valablement pu considérer, ainsi qu'il a été dit au point 3, qu'ils étaient dénués de toute contrepartie, cette absence de contrepartie étant de nature à démontrer l'intention pour la société GUIBOR d'octroyer, et, pour la co-contractante, la société BLVC, de recevoir, une libéralité. A cet égard, la circonstance, que fait valoir la requérante, que l'administration ne démontrerait pas l'appréhension des fonds par la personne qualifiée de bénéficiaire effectif est sans incidence sur la caractérisation des distributions occultes. C'est donc à bon droit que l'administration a qualifié les honoraires versés à la société BLVC de distributions occultes au sens de l'article 111 c du code général des impôts.  
 8. Par ailleurs, il résulte de l'instruction que le service a regardé M. A, dirigeant de la société BLVC, comme bénéficiaire réel et effectif des honoraires versés à celle-ci, en se fondant sur les éléments obtenus dans le cadre de la demande d'assistance administrative internationale effectuée auprès des autorités suisses et britanniques. Le service s'est, en particulier, après avoir considéré à juste titre que les honoraires versés par la société GUIBOR étaient dénués de contrepartie réelle, fondé sur la circonstance que M. A était le seul ayant droit économique du compte bancaire suisse sur lequel les honoraires ont été versés et qu'il était résident brésilien. Le modèle de convention fiscale de l'OCDE auquel se réfère la requérante pour faire valoir que c'est à tort que l'administration aurait fait usage de la notion de bénéficiaire effectif n'a aucune force juridique. Il ne ressort, de plus, pas des dispositions citées au point 4 que l'identification du bénéficiaire effectif serait limitée aux seuls cas dans lesquels l'administration caractériserait un montage artificiel ou à la démonstration par celle-ci du caractère exagéré des montants reversés par le bénéficiaire apparent à une entité située dans un troisième Etat. En outre, la société GUIBOR soutient que la circonstance que la convention fiscale conclue entre la France et le Royaume-Uni prévoyant que les bénéfices d'une société ne sont imposables que dans son Etat de résidence ferait obstacle à ce qu'elle puisse être imposée à la retenue à la source au titre de revenus perçus par la société BLVC. Cependant, le 2 de l'article 119 bis du code général des impôts a précisément pour objet de permettre à l'administration, en présence notamment de rémunérations et avantages occultes, de faire application d'une retenue à la source, lorsque ceux-ci bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal en France. Dès lors, la société GUIBOR n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait à tort regardé M. A, résident brésilien, comme bénéficiaire effectif des rémunérations occultes constituées par les honoraires versés à la société BLVC et fait application, à ce titre, des dispositions du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts. 
 9. Enfin, il résulte de l'instruction que l'administration, qui a explicitement fondé les rectifications auxquelles elle a procédé sur les dispositions précitées du c de l'article 111 du code général des impôts, s'est bornée, sans écarter comme ne lui étant pas opposable le contrat de mission du 23 mai 2013 passé entre les sociétés GUIBOR et BLVC, à faire valoir que les sommes versées par la première à la seconde constituaient des distributions occultes au sens de l'article précité, entrant dans le champ de la retenue à la source prévue à l'article 119 bis du code général des impôts. La requérante n'est, par suite, pas fondée à soutenir que l'administration aurait implicitement mis en œuvre, pour établir ces rappels, la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales et l'aurait privée des garanties dont est assortie cette procédure. 
 Sur les pénalités :  
 10. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (). ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". 
 11. La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations souscrites par le contribuable et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt. 
 12. Il résulte de l'instruction que, pour assortir les cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés mises à la charge de la société GUIBOR de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, l'administration fiscale s'est fondée sur l'absence d'activité économique de la société BLVC, que la requérante ne pouvait ignorer, et sur l'importance de la somme indûment déduite de son bénéfice net, sans qu'elle soit en mesure de justifier d'une quelconque implication de la société BLVC dans la prestation alléguée. Il s'ensuit que l'administration, qui a ainsi démontré, outre l'inexactitude de la déclaration souscrite, l'intention de la société GUIBOR d'éluder l'impôt, était fondée à faire application de la majoration prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts.  
 13. Il résulte de tout ce qui précède que la société GUIBOR n'est pas fondée à solliciter la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'année 2013 et de la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2014.  
 Sur les frais liés à l'instance : 
 14. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. " 
 15. Il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'Etat, qui n'est pas partie perdante dans la présente instance, la somme de 10 000 euros au titre des dispositions citées au points précédent.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société GUIBOR est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée GUIBOR et à la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 4 mars 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Truilhé, président, 
 Mme Grossholz, première conseillère, 
 Mme Ostyn, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 mars 2025. 
 La rapporteure, 
    SIGNÉ 
 I. OSTYNLe président, 
   SIGNÉ 
 J.-C. TRUILHÉ 
 La greffière, 
 SIGNÉ 
 S. RUBIRALTA 
 La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
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