TA101 · 1ère chambre — 28 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 2 janvier 2023, M. B D et Mme C A épouse D, représentés par Me Saïah, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2017 et 2019 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 
 Ils soutiennent que : 
 - la SASU MG Consulting dont M. D est l'associé unique exerce bien une activité distincte de celle que ce dernier exerce dans le cadre de la SARL Buzz Finance, l'activité de promotion immobilière ; 
 - l'activité de la SASU MG Consulting est une activité commerciale éligible à l'abattement de zone franche urbaine au sens des instructions référencées aux paragraphes n° 360 et 390 de la doctrine BOI-BlCCHAMP-80-10-20-10 du 25 juin 2014 et du paragraphe n° 10 de la doctrine BOI-BIC-CHAMP-10-10 publiée le 29 avril 2013 ; 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 11 juillet 2023, le directeur régional des finances publiques de La Réunion a conclu au rejet de la requête. 
 Il fait valoir qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 Vu :  
 - les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code de commerce,  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Lebon,  
 - et les conclusions de M. Ramin, rapporteur public, 
 - aucune des parties n'étant présente ou représentée. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B D est l'associé unique de la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) MG Consulting qui a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a remis en cause au titre des exercices clos en 2017 et 2019 le bénéfice du régime d'exonération prévu par les dispositions de l'article 44 octies A du code général des impôts en faveur des contribuables exerçant une activité en zone franche urbaine. La société étant soumise au régime fiscal des sociétés de personnes prévu à l'article 8 du code général des impôts, les rehaussements opérés ont été imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au titre de l'impôt sur le revenu de M. et Mme D. Deux propositions de rectification n° 3924-V-SD et n° 2120-SD datées du 7 décembre 2020 ont été notifiées à la société ainsi qu'à M. D. La SASU MG CONSULTING a contesté les rectifications par un courrier du 15 février 2021. Le service a maintenu en totalité les rectifications dans la réponse aux observations n° 3926 du 26 mars 2021. Le 21 juillet 2021, le requérant a été reçu en entretien qui a fait l'objet d'un compte rendu daté du 13 août 2021 informant l'entreprise du maintien des rectifications confirmées au stade de la réponse aux observations du contribuable. A la demande de la société, le litige a été soumis à l'appréciation de la commission départementale des impôts directs et taxes sur le chiffre d'affaires qui a émis un avis favorable au maintien des rehaussements le 9 novembre 2021. Par un courrier du 31 août 2022, M. D a déposé une réclamation qui a fait l'objet d'une décision de rejet n° 4140 en date du 10 novembre 2022. Par la présente requête, M. et Mme D demandent au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, en droits et pénalités, auxquelles ils ont été ainsi assujettis au titre des années 2017 et 2019. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne la loi fiscale : 
 Aux termes de l'article 44 octies A du Code Général des Impôts :  " I. - Les contribuables qui, entre le 1er janvier 2006 et le 31 décembre 2023, créent des activités dans les zones franches urbaines-territoires entrepreneurs définies au B du 3 de l'article 42 de la loi n° 95-115 du 4 février 1995 d'orientation pour l'aménagement et le développement du territoire sont exonérés d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui du début de leur activité dans l'une de ces zones. Ces bénéfices sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés à concurrence de 40 %, 60 % ou 80 % de leur montant selon qu'ils sont réalisés respectivement au cours de la première, de la deuxième ou de la troisième période de douze mois suivant cette période d'exonération. Dans les collectivités de Guadeloupe, de Guyane, de Martinique, de La Réunion et de Mayotte, les dispositions du premier alinéa du présent I ne s'appliquent qu'aux activités créées dans ces zones jusqu'au 31 décembre 2018. Pour bénéficier de l'exonération, l'entreprise doit répondre cumulativement aux conditions suivantes : () d) Son activité doit être une activité industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34 et du 5° du I de l'article 35 ou une activité professionnelle non commerciale au sens du 1 de l'article 92. Sont toutefois exclues les activités de crédit-bail mobilier et de location d'immeubles à usage d'habitation ". Aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ". Aux termes de l'article 34 du même code : " sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale ". Aux termes de l'article 35 du même code :" I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après () 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés " (), 5° Personnes qui donnent en location un établissement commercial ou industriel muni du mobilier ou du matériel nécessaire à son exploitation, que la location comprenne, ou non, tout ou partie des éléments incorporels du fonds de commerce ou d'industrie ; ".  
 2. L'accomplissement à titre professionnel d'actes réputés " de commerce " par la loi commerciale est une activité commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts. L'article L. 110 1 du code de commerce répute actes de commerces " tout achat de biens immeubles aux fins de les revendre, à moins que l'acquéreur n'ait agi en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre en bloc ou par locaux ". 
 3. Pour remettre en cause le bénéfice du régime d'exonération en faveur des contribuables exerçant une activité en zone franche urbaine, l'administration a considéré que l'activité réelle de la SASU MG CONSULTING est une activité non éligible au dispositif s'agissant d'une activité civile dont les bénéfices sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et a en conséquence réintégré les revenus à l'impôt sur le revenu de M. et Mme D. 
 4. Il résulte de l'instruction que M. D est l'associé unique et dirigeant de la société à responsabilité limitée BUZZ FINANCE dont il détient 90 % des parts ainsi que des sociétés civiles de construction vente filiales (SCCV) dont la SARL BUZZ FINANCE, associée indéfiniment responsable, détient 99 % du capital et qui exerce une activité de promotion immobilière. En outre, la SASU MG Consulting dont il est l'unique associé, et qui déclare exercer une " activité d'assistance maître d'ouvrage et maître d'ouvrage délégué, la création, le développement, le public relation, le commissionnement, et la sous-traitance auprès d'entreprises quelconques " n'a perçu que des produits provenant de l'activité de promotion immobilière exercée par son gérant dans le cadre des SCCV qu'il détient au travers de la SARL Buzz Finance. Elle n'a par ailleurs pas réalisé de prestations à destination de clients extérieurs. Elle n'enregistre aucune charge permettant d'établir l'existence d'une activité distincte de celle de la SARL Buzz Finance (assurance professionnelle, loyer, frais administratifs, ou de représentation, cotisations sociales). Il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification du 7 décembre 2020 adressée à la SASU ainsi que de la réponse aux observations du contribuable du 26 mars 2021 adressée à M. D, que les pièces produites des missions facturées par la SASU MG Consulting, sont toujours liées à une opération de promotion immobilière initiée, réalisée, financée et maîtrisée par le requérant en sa qualité d'associé et de dirigeant de la société à responsabilité limitée BUZZ FINANCE et des sociétés civiles de construction vente filiales, de sorte que les activités ne sont pas distinctes et autonomes. Il résulte également de l'instruction que M. D est l'unique signataire de toutes les conventions de prestations dans lesquelles il représente seul d'une part la SCCV mandante et/ou la SARL Buzz Finance et d'autre part la SASU MG Consulting. Enfin, il résulte de l'instruction que l'administration s'est fondée sur l'activité réelle de la société, indépendamment de l'identité juridique des sociétés ou du code de nomenclature des activités des entreprises qui lui a été attribué, lequel n'a aucune valeur juridique, ainsi que le rappelle l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 9 novembre 2021, saisie à la demande de la société. A ces éléments, les requérants opposent deux contrats de maîtrise d'ouvrage déléguée signés entre BUZZ FINANCE et MG CONSULTING, deux procès-verbaux de chantier mentionnant MG CONSULTING comme maître d'ouvrage délégué ainsi qu'une attestation d'assurance responsabilité civile professionnelle conclue pour la période allant du 1er avril 2018 au 31 mars 2019. En se bornant à produire ces éléments, les requérants n'établissent pas l'existence d'une activité distincte sur l'exercice clos en 2017, ni sur toute la durée de l'exercice clos en 2019.  
 Ainsi, l'activité exercée par la société MG Consulting n'est pas distincte de celle exercée par son gérant dans le cadre des sociétés civiles de construction vente qu'il détient au travers de la SARL Buzz Finance, qui consiste à acquérir un bien immeuble en vue d'édifier un ensemble immobilier et de le vendre en lots. Cette activité est de nature civile par détermination de la loi commerciale et n'est donc pas constitutive d'une activité commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts. Cette activité n'entrait pas plus dans le champ d'application du 5° du I de l'article 35 du même code. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'exonération des bénéfices en faveur des entreprises implantées en zone franche urbaine dont s'est prévalue la SASU MG Consulting sur le fondement de l'article 44 octies A du code général des impôts au titre des exercices clos en 2017 et 2019. 
 5. Dans ces conditions, M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir, sur le fondement de la loi fiscale, que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause le bénéfice par la SASU MG Consulting de l'exonération totale instituée par l'article 44 octies A précité du code des impôts. 
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 6.  M. et Mme D se prévalent, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des instructions référencées BOI-BlCCHAMP-80-10-20-10 n° 360 du 25 juin 2014, selon laquelle, sont considérées comme non éligibles les activités civiles en particulier, des activités agricoles, de la construction-vente immobilière ou de la gestion d'un patrimoine mobilier ou immobilier et l'instruction référencée BOI-BIC-CHAMP-10-10 n°L0, publiée le 29 avril 2013 selon laquelle l'activité de construction-vente d'immeubles (promotions immobilières) est une activité civile, dont les bénéfices sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux conformément au 1° bis du I de l'article 35 du code général des impôts que l'activité soit ou non exercée à titre professionnel. Toutefois, ces  instructions ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent jugement, de sorte que les requérants ne peuvent utilement s'en prévaloir. 
 7. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D ne sont pas fondés à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 2017 et 2019. 
 Sur les frais du litige : 
 8.  Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante à titre principal dans la présente instance, la somme que les requérants demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme D est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B D, Mme C A épouse D et au directeur régional des finances publiques de La Réunion. 
 Délibéré après l'audience du 7 novembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Khater, présidente, 
 M. Le Merlus, conseiller,  
 Mme Lebon, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe du tribunal le 28 novembre 2024. 
 La rapporteure, 
 L. LEBONLa présidente, 
 A. KHATER 
 La greffière, 
 E. POINAMBALOM 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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