TA75 · 4e Section - 2e Chambre — 24 juin 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 janvier 2023 et 5 février 2024, M. et  Mme C B, représentés par Me Michallon, demandent au tribunal, dans le dernier état de leurs écritures, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017 ainsi que des contributions sociales pour les années 2016 et 2017.  
 Ils soutiennent que : 
 - le mémoire en défense produit par l'administration fiscale ne comporte aucune date ; il n'a, dès lors, aucune valeur juridique d'autant plus que la date est un élément important pour déterminer la recevabilité d'un mémoire ;  
 - la procédure suivie de la société F.E. Consulting est entachée de plusieurs irrégularités ; le second avis de mise en recouvrement a été contesté ; la vérification de comptabilité s'est déroulée dans les locaux de l'administration sans demande préalable du contribuable ; aucun débat oral et contradictoire n'a, en conséquence, eu lieu ; la société F.E. Consulting n'a pas été informée de la teneur de la demande d'assistance administrative auprès des autorités luxembourgeoises, ni de la teneur de la réponse de ces autorités ;  
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée dès lors que l'administration ne justifie pas, lors de la reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL F.E. Consulting, de l'évaluation des charges à 10 % ; 
 - la jurisprudence impose à l'administration de préciser au contribuable si elle fait usage du droit de communication et d'indiquer la nature et la teneur des documents utilisés ;   
 - s'agissant des revenus distribués résultant de la rectification du bénéfice de la SARL F.E. Consulting, l'administration a qualifié, à tort, de charges des sommes inscrites au compte courant d'associé de Mme C B ;  
 - s'agissant des revenus distribués résultant de la rectification du bénéfice de la SARL F.E. Consulting, le taux forfaitaire de charges de 10 % retenu par l'administration ne se fonde sur aucune réalité économique ; la proportion moyenne de charge dans un secteur tel que celui de la société est de 95 % de sorte que ce taux doit être fixé à 90 % ;  
 - s'agissant des revenus fonciers, les montants figurant sur les avis d'imposition pour 2016 et 2017 ne sont pas cohérents avec les déclarations 2072 déposées par la SCI Ferman ;  
 - la pénalité pour manquement délibéré est insuffisamment motivée ;  
 - la pénalité pour manquement délibéré n'est pas justifiée en l'absence de mauvaise foi démontrée. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 4 juillet 2023, la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par M. et Mme C B ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 23 janvier 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 26 février 2024.  
 Vu : 
 - les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Le Roux,   
 - les conclusions de Mme Alidière, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a mis à la charge de M. et Mme C B, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les revenus et de prélèvements sociaux au titre des années 2015, 2016 et 2017. Par la présente requête, ils  demandent la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les revenus mises à leur charge au titre des années 2015 à 2017 ainsi que la décharge des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis pour les seules années 2016 et 2017. 
 Sur la recevabilité du mémoire en défense :  
 2. M. et Mme C B font valoir que le mémoire en défense est irrecevable faute, pour lui, de mentionner une date d'édiction. Toutefois, il résulte de l'instruction que le mémoire en défense a été enregistré, par l'application Télérecours, le 4 juillet 2023 antérieurement à la clôture de l'instruction. En outre, l'absence de précision de la date d'édiction et sans incidence sur la recevabilité d'un mémoire en défense. Par suite, l'exception d'irrecevabilité du mémoire en défense ne peut qu'être écartée.  
 Sur les conclusions aux fins de décharge :  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. En premier lieu, M. et Mme C B invoquent plusieurs moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition suivie devant la SARL F.E. Consulting. Toutefois, compte tenu de l'indépendance des procédures relatives à l'imposition de M. et Mme C B et celle de la SARL F.E. Consulting, les irrégularités susceptibles d'entacher la procédure d'imposition suivie à l'encontre de cette dernière, soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux, sont sans incidence sur les impositions personnelles mises à la charge de M. et Mme C B. Par suite, les moyens tirés de l'irrégularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre de la SARL F.E. Consulting ne peuvent qu'être écartés comme étant inopérants.  
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. En cas de motivation par référence, l'administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur.  
 5. La proposition de rectification du 28 novembre 2018 adressée à M. et Mme C B mentionne l'impôt concerné, les années d'imposition ainsi que les bases imposables, indique les dispositions du code général des impôts qui fondent, en droit, les impositions contestées et comporte un exposé précis des éléments de fait justifiant les rehaussements envisagés. S'agissant de l'imposition des revenus distribués, étaient annexés à ce document, des extraits de la proposition de rectification adressée à la SARL F.E. Consulting précisant les modalités de détermination du bénéfice rectifié et ensuite imposé, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en tant que revenus distribués, chez M. et Mme C B. En ce qui concerne les charges devant être admises en déduction du résultat rectifié, l'administration fiscale a précisé les motifs la conduisant à ne pas retenir les débits figurant sur les comptes bancaires de la société F.E. Consulting. En l'absence de charges déductibles, le service vérificateur a néanmoins admis, par mesure de tempérament, un pourcentage de charge égal à 10 % des produits de la société. Compte tenu de cette mesure constitutive d'une simple tolérance de l'administration en l'absence de toute preuve de charge réellement engagée dans l'intérêt de la société F.E. Consulting, l'administration fiscale n'avait pas à justifier davantage le choix de ce taux. Ainsi, les éléments figurant dans la proposition de rectification étaient suffisamment précis et explicites pour permettre aux requérants, comme ils l'ont d'ailleurs fait, de formuler utilement leurs observations. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté.  
 6. En troisième lieu, en se bornant à rappeler l'obligation de préciser la nature et la teneur des documents utilisés sans préciser en quoi cette obligation a été méconnue en l'espèce, les requérants n'apportent pas les précisions suffisantes permettant d'apprécier le bien-fondé de leur moyen.  
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :  
 S'agissant des revenus de capitaux mobiliers :   
 7. En premier lieu, M. et Mme C B soutiennent que l'administration fiscale a qualifié, à tort, de charges les sommes figurant au débit du compte bancaire de la SARL F.E. Consulting alors que ces sommes avaient été portées au débit du compte courant d'associé de Mme C B. Toutefois, il résulte de l'instruction que la SARL F.E. Consulting n'a produit à l'administration fiscale aucune comptabilité, celle-ci ayant, selon les déclarations de sa gérante, été perdue lors d'un déménagement. Les requérants n'apportent aucun autre élément de nature à justifier de l'inscription en compte courant d'associé invoquée. Dans ces conditions, et en tout état de cause, l'administration fiscale pouvait, à bon droit, regarder les sommes figurant au débit du compte courant de la SARL F.E. Consulting comme des charges.   
 8. En second lieu, M. et Mme C B sollicitent la prise en compte, dans le calcul du bénéfice rectifié de la SARL F.E. Consulting imposé, entre leurs mains, en tant que revenus distribués, d'une quote-part de charges de 90 % en lieu et place des 10 % admis par l'administration. Toutefois, il résulte de l'instruction que la SARL F.E. Consulting n'a produit, au cours de la vérification de comptabilité, ni comptabilité, ni pièces justificatives. En outre, après examen des relevés bancaires de la société, l'administration a relevé que les charges n'avaient pas été exposées dans l'intérêt de la société mais constituaient des dépenses personnelles de sa gérante. Elle en a conclu qu'aucune charge n'était déductible. A cet égard, il ne résulte pas de l'instruction, et n'est même pas soutenu par les requérants, que la SARL F.E. Consulting aurait exposé des charges déductibles au titre des exercices contrôlés. Dès lors, l'administration, qui n'avait aucune obligation de retenir un forfait de charges déductibles de 10 %, ne saurait être regardée comme ayant admis en déduction un montant de charge dénué de tout réalisme économique. En particulier, les requérants ne sauraient utilement invoquer un taux moyen de charges de 95 % constaté dans les entreprises intervenant dans le même secteur que la SARL F.E. Consulting dès lors que cette dernière n'exerce aucune activité réelle et n'a exposé aucune charge dans son intérêt au titre de la période contrôlée. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à contester le montant des revenus réputés distribués imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.   
 S'agissant des revenus fonciers :  
 9. Les requérants soutiennent que les montants figurant sur les avis d'impositions d'impôt sur le revenu de 2016 et 2017 établis le 11 juin 2020 sont de 20 215 euros et 22 985 euros alors que les déclarations déposées par la SCI Ferman mentionnaient, au titre de ces deux années, un déficit de 3 396 euros pour 2016 et un bénéfice de 5 219 euros pour 2017. Toutefois, il résulte de l'instruction que les résultats de la SCI Ferman ont été rectifiés par l'administration fiscale ainsi qu'il résulte des propositions de rectification des 7 juin et 8 octobre 2018 adressées à la SCI. Les montants mentionnés dans ces documents, également rappelés dans la proposition de rectification du 28 novembre 2018 adressée aux requérants, sont comparables à ceux figurant dans les avis d'imposition précités. Dès lors, les requérants, qui ne contestent pas les modalités d'évaluation des revenus fonciers de la SCI Ferman par l'administration fiscale suffisamment précisées dans les propositions de rectification précitées, ne sont, dès lors, pas fondés à invoquer des incohérences entre les avis d'imposition établis le 11 juin 2020 et les déclarations déposées par la SCI Ferman.  
 En ce qui concerne les pénalités : 
 10. En premier lieu, aux termes des dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable aux pénalités contestées : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. ". 
 11. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 28 novembre 2018, que l'administration fiscale a énoncé les considérations de fait et de droit sur lesquelles elle entendait fonder la pénalité prononcée sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts, seule contestée par les requérants. Le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la pénalité contestée ne peut, en conséquence, qu'être écarté. 
 12. En second lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".  
 13. La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations souscrites par le contribuable et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt. 
 14. D'une part, l'administration a appliqué la majoration de 40 % au rehaussement effectué en matière de revenus fonciers. Pour justifier l'application de cette majoration, l'administration fait valoir, d'une part, l'importance des minorations de résultats de la SCI Ferman comportant tant des minorations de recettes que des déductions de charges injustifiées et, d'autre part, la nécessaire connaissance de ces agissements par Mme C B, gérante de la SCI. En outre, ces minorations, répétées sur les trois années contrôlées, ont eu pour conséquence de rendre non imposable les requérants et ont même pu impliquer des restitutions d'impôts. Par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'intention délibérée de M. et Mme C B d'éluder l'impôt, justifiant, ainsi, l'application à ce chef de rehaussement, de la majoration de 40 % pour manquement délibéré.  
 15. D'autre part, la majoration pour manquement délibéré a également été appliquée au rehaussement effectué en matière de revenus de capitaux mobiliers et correspondant à des revenus réputés distribués par la SARL F.E. Consulting, dont les requérants sont associés et dont Mme C B est la gérante. Pour justifier l'application de cette majoration, l'administration a notamment relevé que Mme C B était la seule représentante en droit et en fait de la SARL F.E. Consulting et qu'en cette qualité, elle ne pouvait ignorer avoir fait supporter, de manière répétée, à la société, des dépenses engagées dans son intérêt personnel. Par ailleurs, Mme C B ne pouvait ignorer les carences s'agissant des obligations comptables de la SARL F.E. Consulting, dont l'activité porte sur le conseil d'entreprises notamment en matière comptable et fiscale, ni avoir appréhendé ces sommes, lesquelles avaient le caractère d'un revenu imposable. Dans ces conditions, l'administration établit le caractère délibéré des manquements commis, justifiant l'application de la majoration pour manquement délibéré. 
 16. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a pu assortir les impositions litigieuses de la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts. 
 17. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. et Mme C B doit être rejetée.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme C B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A et D C B et à la directrice régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 10 juin 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Le Roux, présidente, 
 Mme Madé, première conseillère, 
 Mme Berland, première conseillère,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 juin 2024. 
 La présidente-rapporteure, 
 M.O. LE ROUX 
 L'assesseure la plus ancienne, 
 C. MADE         
 La greffière, 
 F. RAJAOBELISON 
 La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le/ concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
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