TA25 · 1ère chambre — 29 mars 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 13 février 2023, la société par actions simplifiée (SAS) MSFR, représentée par Me Sennes, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la restitution intégrale du crédit impôt recherche des années 2013 à 2016 pour un montant total de 484 069 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - l'administration a accepté les dépenses liées à la veille technologique au titre des crédits d'impôt recherche des années 2017 et 2018 mais les a rejetées au titre des années 2013 à 2016 ; 
 - la démarche utilisée pour les dépenses de veille technologique engagées au titre des années 2013 à 2016 est identique à celle pratiquée au titre des années 2017 et 2018, le rejet de ces premières est par conséquent illogique et incohérent ; elle doit bénéficier d'un remboursement complémentaire à hauteur de 66 776 euros ;  
 - l'administration a accepté les dépenses de personnel liées à M. A au titre du crédit d'impôt recherche de l'année 2018 alors qu'elle les a rejetées au titre des années 2014 à 2016 ; ce rejet n'est pas justifié en droit et en fait et elle doit par conséquent bénéficier d'un remboursement complémentaire à hauteur de 41 140 euros ; 
 - l'administration a accepté l'éligibilité du projet " SPDV " au titre du crédit d'impôt recherche des années 2014 et 2015 mais l'a rejetée pour l'année 2016, alors que la société a poursuivi ses travaux relatifs au projet " SPVD " 2015 sous l'intitulé " SPFV 2016 ", puis continué les travaux " SPFV 2016 " sous l'intitulé " SPFV  2017 " en 2017, année durant laquelle ce projet a été considéré comme éligible ; or le contexte automobile est inchangé au fil de ces projets, les verrous scientifiques et techniques portent sur des sujets similaires ; la position de l'administration est par conséquent incohérente ; 
 - le rejet injustifié de ces dépenses de personnel a conduit, par voie de conséquence, au rejet d'une partie des dépenses de fonctionnement dans la mesure où leur calcul prend notamment en compte lesdites dépenses de personnel pour une quote-part forfaitaire, elle doit par conséquent bénéficier d'un remboursement complémentaire à hauteur de 139 097 euros. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 18 août 2023 et 27 février 2024, l'administrateur général des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que la requête n'est pas recevable et que, en tout état de cause, les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme Diebold, première conseillère, 
 - et les conclusions de Mme Guitard, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société par actions simplifiée (SAS) MSFR, qui exerce une activité d'ingénierie des composants automobiles, a demandé les 12 mai 2014, 11 mai 2015, 3 mai 2016 et 10 mai 2017, le remboursement d'un crédit d'impôt recherche au titre des années 2013 à 2016, par des déclarations 2069-A-SD pour des montants respectifs de 1 746 595 euros, 2 586 834 euros, 2 500 599 euros et 3 583 796 euros. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2016. Par une première proposition de rectification du 8 décembre 2017, l'administration a remis en cause le montant du crédit impôt recherche de l'année 2013. Par une seconde proposition de rectification du 30 mai 2018, l'administration a remis en cause les montants du crédit impôt recherche des années 2014 à 2016. Après avoir présenté des observations le 29 juin 2018 qui n'ont pas été accueillies, le comité consultatif du crédit d'impôt recherche s'est prononcé sur sa situation le 18 juin 2019. L'administration a suivi cet avis, exception faite de deux projets menés en 2015 et de certaines dépenses qui ont été exclues du calcul du crédit d'impôt recherche. Un recours hiérarchique est intervenu le 10 décembre 2019, puis devant l'interlocuteur fiscal interrégional le 13 août 2020. Ce dernier a informé la société MSFR, par un courrier du 27 octobre 2020 que les montants de ses crédits d'impôt de recherche étaient fixés à 1 728 595 euros pour l'année 2013, 2 523 637 euros pour 2014, 2 411 438 euros pour 2015 et 3 152 126 euros pour 2016. La société a effectué une réclamation le 10 décembre 2020 portant sur les montants des crédits d'impôt recherche des années 2013 à 2016. L'administration l'a partiellement acceptée le 17 décembre suivant et a procédé au remboursement de 586 731 euros au titre de l'année 2013, et de la totalité des montants sollicités pour les autres années. Par un courrier du 21 décembre 2021, la requérante a soumis une réclamation contentieuse relative aux crédits d'impôt recherche des années 2013 à 2016 et portant sur les dépenses non-retenues par l'administration pour déterminer les montants admis au titre de ces crédits. Par un courrier du 16 décembre 2022, l'administration a accordé d'office un dégrèvement de 1 480 euros au titre du crédit impôt recherche de l'année 2013 et de 5 040 euros au titre de l'année 2016. Par une décision du 19 décembre 2022, l'administration a rejeté la réclamation contentieuse du 21 décembre 2021. La requérante demande la restitution intégrale du crédit impôt recherche des années 2013 à 2016 pour un montant total de 484 069 euros. 
 Sur la demande de rétablissement du crédit impôt recherche :  
 En ce qui concerne les dépenses de veille technologique : 
 2. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : () j) Les dépenses de veille technologique exposées lors de la réalisation d'opérations de recherche, dans la limite de 60 000 € par an ". Aux termes de l'article 49 septies I quater de l'annexe III au code général des impôts : " Pour l'application du j du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, la veille technologique s'entend comme un processus de mise à jour permanent ayant pour objectif l'organisation systématique du recueil d'informations sur les acquis scientifiques, techniques et relatifs aux produits, procédés, méthodes et systèmes d'informations afin d'en réduire les opportunités de développement ". Il résulte de ces dispositions que les dépenses de personnel qui sont exposées au titre de la veille technologique organisée pour la réalisation d'opérations de recherche et qui ne sont pas au nombre des dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche mentionnées au b du II de l'article 244 quater B précité, sont éligibles au crédit d'impôt recherche dans la limite prévue au j du même II. 
 3. En l'espèce, la société MSFR fait valoir qu'elle a eu recours à la même démarche pour justifier des dépenses éligibles au crédit impôt recherche des années 2013 à 2016 que pour les années 2017 et 2018, pour lesquelles l'administration a validé l'intégralité des dépenses liées à la veille technologique, et que le rejet de dépenses au titre des années 2013 à 2016 est par conséquent illogique et incohérent. Cependant, il résulte de l'instruction que les dépenses ainsi écartées par l'administration consistent en des frais d'adhésion à un organisme de regroupement de professionnels, qui ne peuvent être associées directement aux opérations de recherche et de développement de la requérante, ainsi que des dépenses de personnel au titre de la participation à des congrès dont il est fait mention dans les tableaux établis par la requérante sans toutefois en justifier. Le fait que les montants déclarés au titre des crédits d'impôt recherche des années 2017 et 2018 aient été intégralement acceptés par l'administration n'est pas de nature à remettre en question les choix opérés au titre des années précédentes. Par suite, l'administration est fondée à ne pas considérer ces dépenses comme éligibles au crédit impôt recherche. 
 En ce qui concerne les dépenses de personnel : 
 4. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : () / b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. Lorsque ces dépenses se rapportent à des personnes titulaires d'un doctorat ou d'un diplôme équivalent, elles sont prises en compte pour le double de leur montant pendant les vingt-quatre premiers mois suivant leur premier recrutement à condition que le contrat de travail de ces personnes soit à durée indéterminée et que l'effectif salarié de l'entreprise ne soit pas inférieur à celui de l'année précédente ". 
 5. Si la requérante soutient que l'administration a déclaré, à tort, non-éligibles des dépenses de personnel relatives à un salarié au titre des crédits d'impôt recherche des années 2014 à 2016, alors que ces dépenses ont été admises au titre de l'année 2018, et que ce salarié était affecté à des projets éligibles, il résulte de l'instruction que ces dépenses, qui ont également été déclarées non-éligibles par le comité consultatif du crédit impôt pour dépenses de recherche dans son avis du 18 juin 2019, ont fait l'objet de justificatifs produits par la requérante, mais comportant des données ne permettant pas d'établir avec certitude le nombre d'heures effectuées par ce salarié ou encore les projets sur lesquels il est intervenu, de sorte que l'administration est fondée à les écarter. 
 En ce qui concerne les projets de recherche et de développement : 
 6. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " I. - Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 quindecies peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année ". Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : () / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale qui concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ;/ b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l'entreprise d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance. / Le résultat d'une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d'opération ou de méthode ; / c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". 
 7. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, de constater qu'une entreprise remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l'avantage fiscal institué par ces dispositions et d'apprécier si les opérations réalisées par le contribuable entrent dans le champ d'application du crédit d'impôt en faveur de la recherche eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ces opérations et, notamment, d'examiner si les opérations de développement expérimental en cause présentent un caractère de nouveauté au sens de l'article 49 septies F précité de l'annexe III au code général des impôts. 
 8. La société MSFR soutient que le rejet des dépenses engagées au titre du projet " SPFV 2016 " au titre du crédit impôt recherche de l'année 2016 est injustifié et incohérent, ce projet étant similaire aux projets " SPDV 2015 ", " SPFV 2017 " et SPFV 2018 " qui ont été admis par l'administration comme éligibles à ce crédit. Elle fait ainsi valoir qu'elle a initié en 2015 des travaux de recherche et développement portant sur la protection des automobilistes et des piétons sous l'intitulé " sévérisation des prestations dynamique véhicule 2015 ", soit " SPDV 2015 ", que ces travaux se sont poursuivis en 2016 en travaillant sur la répartition des masses et l'influence de l'aérodynamisme sur la fonctionnalité du roulage du véhicule sous l'intitulé " sévérisation des prestations fonctionnelles véhicule 2016 ", " SPFV 2016 ", puis en 2017 en travaillant l'allègement , la sécurité et l'aérodynamisme des véhicules afin de participer à la réduction du Co2 sous l'intitulé " SPFV 2017 ", et enfin en 2018 sous l'intitulé " SPFV 2018 ". La requérante précise également que ces travaux ont fait l'objet chaque année d'une synthèse annuelle exposant les objectifs du projet de recherche et développement, le contexte du projet, l'état de l'Art, les verrous technologiques ainsi que les travaux réalisés au titre dudit projet. 
 9. Il résulte de l'instruction que, s'agissant des travaux menés en 2016 afférents au projet n° 9 " SPFV antagonisme des prestations fonctionnelles et de sécurité, opposées à la sévérisation de la règlement des émissions de CO2 des véhicules particuliers ", tant l'expert missionné par la direction régionale à la recherche et à la technologie, que le comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche, ont estimé que ces travaux se positionnaient en termes d'ingénierie industrielle et se limitaient à réaliser des essais sur des solutions existantes afin de déterminer si leurs caractéristiques et leurs performances étaient adaptées à l'évolution contraignante des normes et des réglementations dans le domaine automobile. Les pièces du dossier ne permettant pas d'identifier l'existence d'innovations significatives et la levée d'incertitudes scientifiques ou technologiques de nature à accroître les connaissances pour la profession, il en résulte que les travaux en cause ne sont pas éligibles au crédit d'impôt recherche. Le fait que l'administration ait déclaré éligibles au crédit d'impôt recherche les travaux opérés au titre de ce projet les années précédente et suivantes n'est pas de nature à remettre en question les choix opérés au titre de l'année 2016, l'inscription de ces travaux dans la continuité d'un même projet ne permettant pas d'en déduire pour autant qu'ils sont identiques. Par suite, l'administration est fondée à déclarer ce projet comme non-éligible au crédit impôt recherche de l'année 2016. 
 En ce qui concerne les autres dépenses de fonctionnement : 
 10. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : () / c) les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à la somme de 75 % des dotations aux amortissements mentionnées au a et de 50 % des dépenses de personnel mentionnées à la première phrase du b et au b bis ". 
 11. Si la requérante fait valoir que l'administration a écarté à tort des dépenses de personnel au titre des crédits impôt recherche des années 2014 à 2016, de sorte qu'elle doit bénéficier en conséquence d'un remboursement complémentaire des dépenses de fonctionnement correspondant à la quote-part forfaitaire appliquée à ces dépenses, il ressort de ce qui a été dit au point 5 que l'administration était fondée à considérer ces dépenses comme n'étant pas éligibles au crédit d'impôt recherche de sorte qu'il n'y a pas lieu à remboursement complémentaire de dépenses de fonctionnement à ce titre. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de restitution de l'intégralité des crédits impôt recherche des années 2013 à 2016 présentées par la société MSFR doivent être rejetées sans qu'il ne soit besoin d'examiner la recevabilité de la requête. 
 Sur les frais liés au litige : 
 13. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme au titre des frais exposés par la société MSFR et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la société MSFR est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée MSFR et à l'administrateur général des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Centre-Est.  
 Délibéré après l'audience du 5 mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Schmerber, présidente, 
 - Mme Diebold, première conseillère, 
 - Mme Kiefer, conseillère. 
 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 mars 2024.  
 La rapporteure, 
 N. DieboldLa présidente, 
 C. Schmerber 
 La greffière, 
 E. Cartier 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière