TA25 · 1ère chambre — 28 janvier 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 15 février 2023, la société par actions simplifiée (SAS) Scierie Bertin Jurasciages, représentée par Me Sirat, demande au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires de participation des employeurs à l'effort de construction auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2018, 2019 et 2020, ainsi que des majorations et intérêts de retard correspondants ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros à lui verser au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - elle n'est pas assujettie à la taxe sur les salaires prévue par l'article 231 du code général des impôts et ne remplit donc pas toutes les conditions posées par l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation ; 
 - le maintien des rehaussements méconnaît les paragraphes 220, 230, 240 et 250 de l'instruction référencée BOI-TPS-PEEC-60 du 18 décembre 2014, opposables à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 9 août 2023, l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la SAS Scierie Bertin Jurasciages ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code de la construction et de l'habitation ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Kiefer, conseillère,   
 - et les conclusions de Mme Guitard, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Scierie Bertin Jurasciages, une scierie située à Orchamps-Vennes, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période courant du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2020, qui s'est déroulée du 17 juin au 5 octobre 2021. Par une proposition de rectification du 12 octobre 2021, l'administration fiscale lui a notifié des cotisations supplémentaires de participation des employeurs à l'effort de construction au titre des années 2018, 2019 et 2020. La réclamation préalable du 11 juillet 2022 présentée par la SAS Scierie Bertin Jurasciages a été rejetée par l'administration le 16 décembre 2022. Par la présente requête, la SAS Scierie Bertin Jurasciages demande la décharge des cotisations supplémentaires de participation des employeurs à l'effort de construction mises à sa charge au titre des années 2018, 2019 et 2020, et des majorations et intérêts de retard correspondants, pour une somme totale de 89 622 euros. 
 Sur l'application de la loi fiscale :  
 2. D'une part, aux termes des dispositions de l'article 235 bis du code général des impôts, dans sa version alors en vigueur : " 1. Les règles concernant la cotisation perçue au titre de la participation des employeurs à l'effort de construction sont définies aux articles L. 313-1, L. 313-2 et L. 313-4 à L. 313-6 du code de la construction et de l'habitation. / () ". Aux termes de l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation, dans sa version applicable du 22 octobre 2016 au 31 août 2018 : " Les employeurs occupant au moins vingt salariés, à l'exception de l'Etat, des collectivités territoriales et de leurs établissements publics administratifs, assujettis à la taxe sur les salaires prévue à l'article 231 du code général des impôts, autres que ceux qui appartiennent à des professions relevant du régime agricole au regard des lois sur la sécurité sociale pour lesquelles des règles spéciales ont été édictées en application du a du 3 du même article 231, doivent consacrer des sommes représentant 0,45 % au moins du montant, entendu au sens des règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale, des rémunérations versées par eux au cours de l'exercice écoulé au financement d'actions dans le domaine du logement, en particulier du logement des salariés. / () ". Aux termes de cet article, dans sa version applicable entre le 1er septembre 2018 et le 22 décembre 2018 : " Les employeurs occupant au moins vingt salariés, à l'exception de l'Etat, des collectivités territoriales et de leurs établissements publics administratifs, assujettis à la taxe sur les salaires prévue à l'article 231 du code général des impôts, autres que ceux qui appartiennent à des professions relevant du régime agricole au regard des lois sur la sécurité sociale pour lesquelles des règles spéciales ont été édictées en application du a du 3 du même article 231, doivent consacrer des sommes représentant 0,45 % au moins des revenus d'activité tels qu'ils sont pris en compte pour la détermination de l'assiette des cotisations définie à l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale au financement d'actions dans le domaine du logement, en particulier du logement des salariés. / () ". Aux termes de cet article, dans sa version applicable entre le 23 décembre 2018 et le 1er janvier 2020 : " Les employeurs occupant au moins vingt salariés, à l'exception de l'Etat, des collectivités territoriales et de leurs établissements publics administratifs, assujettis à la taxe sur les salaires prévue à l'article 231 du code général des impôts, autres que ceux qui appartiennent à des professions relevant du régime agricole au regard des lois sur la sécurité sociale pour lesquelles des règles spéciales ont été édictées en application du a du 3 du même article 231, doivent consacrer des sommes représentant 0,45 % au moins des revenus d'activité versés par eux au cours de l'exercice écoulé, tels qu'ils sont pris en compte pour la détermination de l'assiette des cotisations définie à l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale au financement d'actions dans le domaine du logement, en particulier du logement des salariés. / () ". 
 3. Il résulte de ces dispositions que, pour développer l'effort de construction, les employeurs qui n'ont pas procédé ou insuffisamment procédé aux investissements prévus par l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation sont assujettis à une cotisation de  
 2 % des rémunérations versées par eux. Le fait générateur de cette créance fiscale afférente à la cotisation due au titre de la participation des employeurs à l'effort de construction se situe à la date à laquelle expire le délai imparti pour procéder aux investissements prévus par la loi. Celle-ci doit être acquittée, en application de l'article L. 313-4 du même code, de façon spontanée, en même temps que le dépôt de la déclaration relative à la participation à l'effort de construction, par les entreprises dans la mesure de l'insuffisance constatée, au plus tard le 30 avril de la deuxième année qui suit le versement des rémunérations mentionnées à l'article L. 313-1. 
 4. D'autre part, aux termes de l'article 231 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations aux salariés () sont soumises à une taxe égale à 4,25 % de leur montant évalué selon les règles prévues à l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale (). Cette taxe est à la charge des entreprises et organismes qui emploient ces salariés, à l'exception des collectivités locales, de leurs régies personnalisées mentionnées à l'article L. 1412-2 du code général des collectivités territoriales et de leurs groupements, () des services départementaux de lutte contre l'incendie, des centres d'action sociale dotés d'une personnalité propre lorsqu'ils sont subventionnés par les collectivités locales, du centre de formation des personnels communaux, des caisses des écoles et des établissements d'enseignement supérieur visés au livre VII du code de l'éducation qui organisent des formations conduisant à la délivrance au nom de l'Etat d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat, qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 p. 100 au moins de son montant, ainsi que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport s'entendent du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée mentionné au numérateur du rapport s'entend du total des recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée. / Les rémunérations versées par les employeurs dont le chiffre d'affaires réalisé au cours de l'année civile précédant le versement de ces rémunérations n'excède pas les limites définies aux I, III et IV de l'article 293 B sont exonérées de la taxe sur les salaires. / Les entreprises entrant dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée qui n'ont pas été soumises en fait à cette taxe en vertu d'une interprétation formellement admise par l'administration sont redevables de la taxe sur les salaires. / () ". 
 5. En l'espèce, la SAS Scierie Bertin Jurasciages soutient que son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée fait obstacle à ce qu'elle soit regardée comme assujettie à la taxe sur les salaires et, par voie de conséquence, à la participation des employeurs à l'effort de construction. Toutefois, il résulte des dispositions précitées que les employeurs occupant au minimum vingt salariés et assujettis à la taxe sur les salaires sont tenus de participer à l'effort de construction de logements y compris dans le cas où l'employeur est, en tout ou partie, exonéré de la taxe sur les salaires en raison de sa situation au regard de la taxe sur la valeur ajoutée. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a considéré que la SAS Scierie Bertin Jurasciages était assujettie à la taxe sur les salaires au sens des dispositions précitées de l'article 231 du code général des impôts et de l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation. 
 Sur l'interprétation de la loi fiscale :  
 6. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ".  
 7. Ces dispositions instituent une garantie contre les changements de position de l'administration permettant aux contribuables de se prévaloir des énonciations contenues dans les notes ou instructions publiées, à la condition, notamment, que ces notes ou instructions aient été susceptibles d'influencer le comportement des intéressés au regard de leurs obligations fiscales. Tel n'est pas le cas de notes ou instructions administratives relatives à la procédure d'établissement ou de maintien d'une amende ou pénalité. 
 8. Les paragraphes 220 à 250 de la doctrine référencée BOI-TPS-PEEC-60 du 18 décembre 2014 prévoient : " 220 Les entreprises qui exercent une activité mixte, c'est-à-dire qui effectuent de façon concomitante et indissociable une activité agricole au sens de l'article 53 bis de l'annexe III au CGI et de l'article 53 ter de l'annexe III au CGI ou de l'article L. 722-1 du code rural et de la pêche maritime et une activité industrielle ou commerciale, sont assujetties à titre exclusif à l'une des deux participations à l'effort de construction. / 230 Les entreprises dont l'activité dominante est l'activité industrielle ou commerciale et qui emploient au total au moins vingt salariés sont assujetties à la PEEC prévue à l'article L. 313-1 du CCH sur l'ensemble des rémunérations qu'elles ont versées à leurs salariés (agricoles ou non agricoles). / 240 Les entreprises dont l'activité dominante est l'activité agricole et qui emploient au total au moins cinquante salariés agricoles sont assujetties à la PEEC agricole prévue à l'article L. 716-2 du code rural et de la pêche maritime sur l'ensemble des rémunérations versées aux salariés (agricoles ou non) sous contrat à durée indéterminée. / 250 Il est précisé que, à défaut de critère plus pertinent, l'activité dominante est déterminée en fonction de l'importance du chiffre d'affaires respectif de chacune des activités au cours de l'année civile précédant celle au titre de laquelle la PEEC ou la PEEC agricole est due ".  
 9. D'une part, la SAS Scierie Bertin Jurasciages soutient qu'elle n'entre pas dans le champ de ces dispositions et des critères fixés, dès lors qu'elle n'exerce en réalité qu'une seule activité, qui relève du secteur agricole. Toutefois, ainsi que le fait valoir en défense l'administration fiscale, sans être contestée, la société requérante est inscrite au registre du commerce avec pour objet social l'exploitation d'un fonds industriel de scierie et son exploitation directe, le négoce de tous matériaux de construction, ainsi que toutes activités concernant le négoce et l'industrie du bois et de ses dérivés (telles que l'exploitation forestière, scierie, parqueterie, séchage ainsi que les négoces de bois sur pied de grumes, de sciages divers et bois de charpente, de bois de menuiserie, ébénisterie et bois de construction ainsi que le négoce de tous dérivés ou composés). Par ailleurs, son site internet mentionne qu'elle est spécialisée dans " le sciage du bois de charpente et dans les prestations complémentaires ". En outre, elle paie la contribution économique territoriale en tant que commerçant, et a été imposée en matière d'impôts locaux selon les règles propres aux établissements industriels. Le service indique également que les opérations de vérification ont permis de constater que les achats de grumes en chantier et de grumes rendues constituent le mode d'approvisionnement prépondérant de la scierie par rapport à celui des achats de grumes sur pied, et que le bois est scié sur site et revendu à des sociétés de commerce de bois, des négociants en bois et matériaux de construction et à des constructeurs. A cet égard, la vente de ces bois de sciage bruts ou traités constitue la part de chiffre d'affaires la plus importante de la société. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que la SAS Scierie Bertin Jurasciages exerçait de façon concomitante et indissociable une activité agricole et une activité industrielle et commerciale, cette dernière activité étant largement dominante. La société requérante n'est donc pas fondée à soutenir qu'elle exerce uniquement une activité agricole de nature à l'exonérer de la participation des employeurs à l'effort de production. 
 10. D'autre part, eu égard aux motifs exposés au point 5 du présent jugement, la SAS Scierie Bertin Jurasciages n'est pas fondée à soutenir que, dès lors qu'elle n'est pas assujettie à la taxe sur les salaires, elle n'entre pas dans le champ de cette doctrine.  
 11.  Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la SAS Scierie Bertin Jurasciages à fin de décharge des cotisations supplémentaires de participation des employeurs à l'effort de construction auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2018, et 2019 et 2020 doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E: 
 Article 1er : La requête de la SAS Scierie Bertin Jurasciages est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Scierie Bertin Jurasciages et à l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est. 
 Délibéré après l'audience du 7 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Michel, présidente, 
 - M. Debat, premier conseiller, 
 - Mme Kiefer, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 janvier 2025.  
 La rapporteure, 
 L. KieferLa présidente, 
 F. MichelLa greffière, 
 E. Cartier 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière