TA77 · 2ème chambre — 11 décembre 2025

Vu la procédure suivante :  
 
 
Par une requête et des mémoires, enregistrés le 17 janvier 2023, le 2 mars 2023 et le  2 janvier 2024, M. A... B..., représenté par Me Andrieux, demande au tribunal : 
 
1°) d’annuler les titres de perception numéros ADCE- 22-2600069649, ADCE-22-2600069651 et ADCE-22-2600069653 émis à son encontre le 27 septembre 2022, par lesquels la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne lui demande le remboursement d’une somme totale de 4 630 euros au titre d’un indu résultant de l’inéligibilité de son activité de loueur de meublé de tourisme au fonds de solidarité créé par l’ordonnance  n° 2020-317 du 25 mars 2020, ainsi que d’annuler les mises en demeure de payer majorées émises le 25 juillet 2023, correspondant à ces titres de perception ; ensemble la décision du  22 novembre 2022 rejetant sa réclamation préalable formée contre ces titres de perception.  
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 
Il soutient que :  
 
- les titres de perception méconnaissent les dispositions de l’article 1er du décret n°2020-371 du 30 mars 2020 dès lors que les loueurs de meublés non professionnels exercent une activité économique et ne sont pas exclus du dispositif d’aide du fonds de solidarité ;  
- les titres de perception n°ADCE-22-2600069649 et n°ADCE-22-2600069651 méconnaissent les dispositions des articles 3-1 et 3-3 du décret n°2020-371 du 30 mars 2020, applicables aux pertes de chiffre d’affaires subies aux mois d’avril et de mai 2020 dès lors que les demandes présentées remplissent les conditions d’éligibilité à l’aide du fonds de solidarité ;  
- le titre de perception n°ADCE-22-2600069653 méconnait les dispositions de l’article 3-14 du décret n°2020-371 du 30 mars 2020 applicables à la perte de chiffre d’affaires subie au mois de novembre 2020, dès lors que la demande présentée remplit les conditions d’éligibilité à l’aide du fonds de solidarité ; 
 
 
Par un mémoire en défense enregistré le 1er mars 2023, la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête. 
 
Elle soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés et sollicite que soit substitué au motif initialement retenu dans les décisions litigieuses celui tiré du non-respect des conditions d’éligibilité relatives à la perte de chiffre d’affaires des demandes d’aide de M. B... au titre du fonds de solidarité.   
 
 
Par une ordonnance du 18 février 2025, la clôture de l’instruction a été fixée au  19 mars 2025. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- l’ordonnance n°2020-317 du 25 mars 2020 ;   
- le décret n°2020-371 du 30 mars 2020 ; 
- le code de justice administrative.  
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Arassus, 
- les conclusions de M. Pradalié, rapporteur public.  
 
 
Considérant ce qui suit :  
 
1. 
M. B..., qui exerce, à titre individuel, une activité de location de meublé de tourisme, a bénéficié de l’aide aux entreprises particulièrement touchées par les conséquences économiques, financières et sociales de la propagation de l’épidémie de Covid-19, pour les mois d’avril 2020, de mai 2020 et de novembre 2020, pour des montants respectifs de 1500 euros, 1500 euros et 1630 euros. A la suite d’un contrôle a posteriori, l’administration fiscale a, par une décision du 21 avril 2022, conclu à l’inéligibilité de l’activité de loueur en meublé non professionnel à l’aide du fonds de solidarité. Le 27 septembre 2022, la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne a émis trois titres de perception, en récupération des aides versées pour les mois susmentionnés. Le 14 novembre 2022, M. B... a introduit une réclamation demandant l’annulation des trois titres de perception. Par une décision en date du  22 novembre 2022, dont le requérant demande l’annulation, la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne a rejeté sa réclamation à l’encontre des trois titres de perception. Par la présente requête, M. B... demande l’annulation des trois titres de perception et des mises en demeure de payer, majorées, correspondantes.  
 
 
Sur les conclusions à fin d’annulation : 
 
2. 
 En premier lieu, l’article 11 de la loi du 23 mars 2020 d'urgence pour faire face à l'épidémie de covid‑19 a autorisé le Gouvernement à prendre par ordonnance tout mesure relevant du domaine de la loi afin de faire face aux conséquences économiques, financières et sociales de cette épidémie et « notamment afin de prévenir et limiter la cessation d'activité des personnes physiques et morales exerçant une activité économique et des associations ainsi que ses incidences sur l'emploi, en prenant toute mesure : / a) D'aide directe ou indirecte à ces personnes dont la viabilité est mise en cause, notamment par la mise en place de mesures de soutien à la trésorerie de ces personnes ainsi que d'un fonds (…) ». Sur le fondement de cette habilitation, l’article 1er de l’ordonnance du 25 mars 2020 portant création d'un fonds de solidarité à destination des entreprises particulièrement touchées par les conséquences économiques, financières et sociales de la propagation de l'épidémie de covid-19 et des mesures prises pour limiter cette propagation a institué un fonds de solidarité à destination des «personnes physiques et morales de droit privé exerçant une activité économique particulièrement touchées par les conséquences économiques, financières et sociales de la propagation du covid-19 et des mesures prises pour en limiter la propagation ». L’article 1er du décret du 30 mars 2020 relatif au fonds de solidarité, pris en application de l’article 3 de cette ordonnance, définit le champ d’application du dispositif en disposant que : « Le fonds mentionné par l'ordonnance du 25 mars 2020 susvisée bénéficie aux personnes physiques et personnes morales de droit privé résidentes fiscales françaises exerçant une activité économique, ci-après désignées par le mot : entreprises, (…) ». Ce décret, modifié à de nombreuses reprises depuis son édiction pour tenir compte de l’évolution de l’épidémie et des mesures prises pour limiter sa propagation, précise ensuite les conditions d’attribution des aides versées au titre de ce fonds. Parmi ces conditions figure, pour certaines des périodes couvertes par le dispositif d’aides, l’exercice d’une activité principale relevant de l’un des secteurs énumérés à l’annexe 1 ou à l’annexe 2 du décret, au nombre desquels : « Hôtels et hébergement similaire » et  « Hébergement touristique et autre hébergement de courte durée ». Pour d’autres périodes, les activités relevant desdits secteurs bénéficient de conditions d’accès privilégiées au fonds de solidarité. 
 
3.  
Il résulte de l’ensemble de ces dispositions que si le mécanisme d’aide exceptionnelle prévu par le décret du 30 mars 2020 cible prioritairement les entreprises des secteurs de l’hôtellerie, de la restauration, du tourisme, de l’organisation d’évènements, du sport et de la culture qui ont dû interrompre leur activité ou qui les exercent dans des conditions dégradées en raison des mesures de police administrative mises en place dans le cadre de la crise sanitaire liée à l'épidémie de covid-19, il n’exclut pas pour autant de son champ d’application les exploitants individuels exerçant une activité économique qui rempliraient les conditions prévues par le décret. Pour l’application des dispositions de ce décret, doit être regardé comme exerçant une activité économique quiconque accomplit une activité de producteur, de commerçant ou de prestataire de services ou se livre à des opérations comportant l'exploitation d'un bien corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence. En outre, l’activité de loueur de meublés de tourisme fait partie du secteur d’activité de l’hébergement touristique et autre hébergement de courte durée, au sens et pour l’application des dispositions de l’annexe 1 du décret susvisé.  
 
4.  
En l’espèce, il résulte de l’instruction que M. B... est inscrit au répertoire des entreprises et des établissements sous le numéro SIREN 791 511 413 pour l’exercice d’une activité enregistrée sous le code APE, 68.20A « Location de logements », dont l’entreprise est active depuis le 6 février 2013 et dont l’établissement situé 60, rue du moulin à vent à Magny-le-Hongre, est actif depuis le 22 juillet 2019. M. B... propose à la location, depuis le  16 septembre 2019, via les plateformes « Booking » et « AirBnB » et en tant que loueur en meublé non professionnel, le meublé de tourisme implanté à Magny-le-Hongre. Au titre de cette activité, il déclare des revenus réguliers depuis 2019. Cette activité, qui génère des recettes ayant un caractère de permanence, doit être qualifiée d’activité économique au sens et pour l’application des dispositions précitées du décret du 30 mars 2020. La circonstance que les recettes issues de la location d’un local d’habitation meublé seraient inférieures aux seuils définis par les dispositions du IV de l’article 155 du code général des impôts qui, s’agissant de la classification des revenus catégoriels, qualifie de « professionnelle » l’activité de loueur en meublé uniquement lorsqu’elle génère des recettes annuelles supérieures à 23 000 euros, n’est pas de nature à exclure l’exercice, par le loueur, d’une activité économique. Par suite,  M. B... est fondé à soutenir que la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne a commis une erreur de droit en considérant que son activité de location de meublé touristique ne serait pas éligible au bénéfice du dispositif d’aide aux entreprises particulièrement touchées par les conséquences de l’épidémie de covid-19. 
 
5.  
En second lieu, l’administration peut faire valoir devant le juge de l'excès de pouvoir que la décision dont l'annulation est demandée est légalement justifiée par un motif, de droit ou de fait, autre que celui initialement indiqué, mais également fondé sur la situation existant à la date de cette décision. Il appartient alors au juge, après avoir mis à même l'auteur du recours de présenter ses observations sur la substitution ainsi sollicitée, de rechercher si un tel motif est de nature à fonder légalement la décision, puis d'apprécier s'il résulte de l'instruction que l'administration aurait pris la même décision si elle s'était fondée initialement sur ce motif. Dans l'affirmative, il peut procéder à la substitution demandée, sous réserve toutefois qu'elle ne prive pas le requérant d'une garantie procédurale liée au motif substitué. 
 
6.  
Aux termes de l’article 3-1 du décret n°2020-371 du 30 mars 2020 : « Les aides financières prévues à l'article 3-2 prennent la forme de subventions attribuées par décision du ministre de l'action et des comptes publics aux entreprises mentionnées à l'article 1er du présent décret qui remplissent les conditions suivantes : / 1° Elles ont fait l'objet d'une interdiction d'accueil du public intervenue entre le 1er avril 2020 et le 30 avril 2020 ; / 2° Ou elles ont subi une perte de chiffre d'affaires d'au moins 50 % durant la période comprise entre le 1er avril 2020 et le 30 avril 2020 : / -par rapport à la même période de l'année précédente ; / -ou, si elles le souhaitent, par rapport au chiffre d'affaires mensuel moyen de l'année 2019 ; / -ou, pour les entreprises créées après le 1er avril 2019, par rapport au chiffre d'affaires mensuel moyen sur la période comprise entre la date de création de l'entreprise et le 29 février 2020 ; (…) ».  
 
7.  
Aux termes de l’article 3-3 du décret n°2020-371 du 30 mars 2020 : « Les aides financières prévues à l'article 3-4 prennent la forme de subventions attribuées par décision du ministre de l'action et des comptes publics aux entreprises mentionnées à l'article 1er du présent décret qui remplissent les conditions suivantes : / 1° Elles ont fait l'objet d'une interdiction d'accueil du public intervenue entre le 1er mai 2020 et le 31 mai 2020 ; / 2° Ou elles ont subi une perte de chiffre d'affaires d'au moins 50 % durant la période comprise entre le 1er mai 2020 et le 31 mai 2020 : / -par rapport à la même période de l'année précédente ; / -ou, si elles le souhaitent, par rapport au chiffre d'affaires mensuel moyen de l'année 2019 ; / -ou, pour les entreprises créées entre le 1er mai 2019 et le 31 janvier 2020, par rapport au chiffre d'affaires mensuel moyen sur la période comprise entre la date de création de l'entreprise et le 29 février 2020; (…) ».  
 
8.  
Aux termes de l’article 3-14 du décret n°2020-371 du 30 mars 2020 : « I.- Les entreprises mentionnées à l'article 1er du présent décret bénéficient d'aides financières prenant la forme de subventions destinées à compenser la perte de chiffre d'affaires subie au cours du mois de novembre 2020, lorsqu'elles remplissent les conditions suivantes : / 1° Elles ont fait l'objet d'une interdiction d'accueil du public intervenue entre le 1er novembre 2020 et le 30 novembre 2020 ; /2° Ou elles ont subi une perte de chiffre d'affaires d'au moins 50 % durant la période comprise entre le 1er novembre 2020 et le 30 novembre 2020 ; / (…)/ III. - La perte de chiffre d'affaires au sens du présent article est définie comme la différence entre, d'une part, le chiffre d'affaires au cours du mois de novembre 2020 et, d'autre part, / -le chiffre d'affaires durant la même période de l'année précédente ; / -ou, si l'entreprise le souhaite, le chiffre d'affaires mensuel moyen de l'année 2019 ; / -ou, pour les entreprises créées entre le 1er juin 2019 et le 31 janvier 2020, le chiffre d'affaires mensuel moyen sur la période comprise entre la date de création de l'entreprise et le 29 février 2020 ; (…). ». 
 
9. Enfin, il résulte des dispositions du décret précité que les entreprises ayant subi une perte de chiffre d'affaires inférieure à 1 500 euros perçoivent une subvention égale au montant de cette perte. 
 
10.  
La directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne fait valoir que la décision contestée du 22 novembre 2022 peut se fonder sur le motif tiré de l’inéligibilité des demandes d’aide présentées par M. B... au titre du fonds de solidarité, en l’absence de pertes de chiffre d’affaires avérées pour les mois d’avril, de mai et de novembre 2020, par rapport au chiffre d’affaires de référence de 2019. Elle demande ainsi une substitution de motif en faisant valoir que l’administration a relevé des incohérences au niveau du chiffre d’affaires entre les déclarations fiscales de l’intéressé et les pertes déclarées pour bénéficier des aides. L’administration ajoute que les informations fournies par M. B... dans ses demandes d’aide font état d’un chiffre d’affaires pour l’année 2019 de 9 356 euros alors que la liasse fiscale 2019 fait état d’un montant de 7 718 euros de chiffre d’affaires.   
 
11. Toutefois, d’une part, M. B... expose avoir enregistré le chiffre d’affaires de décembre 2019, réalisé avec la plateforme Booking, dans la liasse fiscale de 2020, en raison de la datation du relevé au 1er janvier 2020. Par ailleurs, M. B... a reconnu avoir, par erreur, soustrait au montant du chiffre d’affaires figurant dans les liasses fiscales, les frais de service des plateformes, au lieu de les indiquer en charge. D’autre part, il résulte de l’instruction que les éléments apportés par M. B..., en réponse à la demande de substitution de motif, expliquent les incohérences relevées par l’administration. En outre, il résulte des dispositions des articles 3-1, 3-3 et 3-14 du décret n°2020-371 du 30 mars 2020 que, pour l’entreprise de M. B..., créée le 6 février 2013, le chiffre d’affaires de référence est soit le chiffre d'affaires mensuel moyen de l'année 2019, soit le chiffre d'affaires réalisé durant le même mois de l’année précédente, à savoir celui du mois d’avril 2019, de mai 2019 ou de novembre 2019, selon la demande d’aide litigieuse. S’il résulte de l’instruction qu’aucune pièce n’a été produite pour les mois d’avril et de mai 2019, il est constant que l’activité n’avait pas démarré à ces dates et que le chiffre d’affaires correspondant était donc nul. Par ailleurs, si l’administration fait valoir que le chiffre d’affaires de l’année 2019 présente des incohérences dans la liasse fiscale, il résulte de l’instruction que les pièces justificatives produites par le requérant permettent de déterminer que le chiffre d’affaires 2019 s’élève à 9401,26 euros, soit un chiffre d’affaires mensuel de référence de 783,44 euros. En outre, M. B... apporte les justificatifs permettant de déterminer les chiffres d’affaires d’avril 2020, de mai 2020, de novembre 2020 et de novembre 2019. Le chiffre d’affaires de novembre 2020 atteint un montant de 1523,6 euros et le chiffre d’affaires de novembre 2019 un montant de 3180,78. M. B... remplit ainsi les conditions d’éligibilité relatives à la perte de chiffre d’affaires de plus de 50% par rapport à la période de référence du même mois de l’année précédente, fixées par l’article 3-14 du décret n°2020-371. Par ailleurs, il résulte de l’instruction que M. B... a réalisé un chiffre d’affaires de 144,6 euros en avril 2020 et un chiffre d’affaires de 18,74 euros en mai 2020, correspondant à des pertes supérieures à 50% du chiffre d’affaires mensuel de référence 2019. Par les pièces qu’il produit, le requérant démontre avoir subi une diminution de son chiffre d’affaires en avril 2020, en mai 2020 et en novembre 2020 par rapport à la période de référence, pouvant correspondre au même mois de l’année 2019 ou à la moyenne mensuelle du chiffre d’affaires 2019. Dans ces conditions, M. B... est fondé à soutenir que l’administration a entaché ses titres exécutoires n°ADCE- 22-2600069649, n°ADCE-22-2600069651 et n°ADCE-22-2600069653 et sa décision du 22 novembre 2022 d’une méconnaissance des dispositions précitées, qui ne peut toutefois conduire à une annulation totale des deux titres exécutoires n°ADCE- 22-2600069649 et n°ADCE-22-2600069651, dès lors qu’il résulte de l’instruction que M. B... a perçu une aide d’un montant supérieur à celle à laquelle il avait droit pour les mois d’avril et de mai 2020, qui était respectivement de 638,84 euros et de 764,70 euros. Par suite, il y a lieu de faire droit partiellement à la demande de substitution de motifs présentée en défense. 
 
12.  
Il résulte de tout ce qui précède que les deux titres exécutoires n°ADCE- 22-2600069649 et n°ADCE-22-2600069651 doivent être annulés en tant qu’ils ont mis à la charge de M. B... les sommes de 1500 euros pour le mois d’avril 2020 et de 1500 euros pour le mois de mai 2020, et non les seules sommes de 861, 16 euros pour le mois d’avril 2020 et de 735, 30 euros pour le mois de mai 2020. Il résulte également de ce qui précède que le titre exécutoire n°ADCE-22-2600069653 doit être annulé dans son entièreté. Les mises en demeures majorées, correspondant aux titres exécutoires, doivent, par voie de conséquence, être annulées.  
 
 
Sur les frais de l’instance : 
 
13. 
Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. B... et non compris dans les dépens. 
 
 
 
D E C I D E : 
   
  
 
Article 1er : Les titres exécutoires n° ADCE- 22-2600069649 et n°ADCE-22-2600069651 sont annulés en tant en tant qu’ils ont mis à la charge de M. B... les sommes de 1500 euros pour le mois d’avril 2020 et de 1500 euros pour le mois de mai 2020, et non les seules sommes de 861, 16 euros pour le mois d’avril 2020 et de 735, 30 euros pour le mois de mai 2020. 
 
 
Article 2 : Le titre exécutoire n°ADCE-22-2600069653 est annulé, ainsi que les mises en demeures majorées correspondant aux trois titres exécutoires.   
 
 
Article 3 : L’Etat versera la somme de 1 500 euros à M. B... sur le fondement de l’article  L. 761-1 du code de justice administrative.  
 
 
Article 4 : Le surplus des conclusions des parties est rejeté.  
   
 
 
 
Article 5 : Le présent jugement sera notifié à M. A... B... et à la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne.  
 
 
Délibéré après l'audience du 20 novembre 2025, à laquelle siégeaient : 
M. Lalande, président, 
Mme Tiennot, première conseillère,  
Mme Arassus, première conseillère.  
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 décembre 2025. 
 
 
La rapporteure, 
 
 
 
                    AL. ARASSUS 
Le président, 
 
 
 
  D. LALANDE 
 
 
 
 
 
 
La greffière, 
 
 
 
C. KIFFER 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 
 
Pour expédition conforme, 
La greffière,