TA69 · 6ème chambre — 19 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 29 janvier et 2 juin 2023, M. B A, doit être regardé comme demandant au tribunal : 
 1°) le rétablissement des déficits fonciers reportables remis en cause par le service au titre des années 2018 à 2021 ; 
 2°) la réduction de l'imposition primitive sur les revenus déclarés au titre de l'année 2018 et la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujeti au titre des années 2020 et 2021 pour un montant  total de 5 142 euros. 
 Il soutient que : 
 - il a opté pour le régime réel des revenus fonciers à compter de l'impôt sur le revenu de l'année 2017, le déficit foncier 2018 étant ainsi imputable au titre des années 2018, 2019, 2020 et 2021 ;  
 - le rejet de sa réclamation préalable en la forme n'est pas fondé en application des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;  
 - il n'a pu remplir la déclaration n° 2044 pour les revenus 2018 dès lors que l'année 2018 constituait une année blanche.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 28 avril 2023, le directeur régional des Finances publiques de la région d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut à ce qu'il n'y a plus lieu à statuer à hauteur du dégrèvement d'un montant de 5 142 euros accordé, et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Il soutient que : 
 - il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance pour un montant de 5 142 euros au titre des années 2020 et 2021 ;  
 - la réclamation est tardive pour l'année 2018 dès lors que l'option pour le régime réel n'a pas été exercée dans les délais ; 
 - les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 4 juin 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 21 juin 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Bardad, première conseillère ; 
 - les conclusions de Mme Collomb, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B A a déclaré les revenus fonciers dont il a bénéficié en 2017, selon le régime d'imposition simplifié dit " micro-foncier ", prévu au 1 de l'article 32 du code général des impôts, applicable en cas de revenu brut foncier annuel inférieur à 15 000 euros. Il a imputé, sur ses déclarations de revenus 2020 et 2021, un déficit foncier antérieur de 2018 d'un montant de 25 116 euros. Le service l'a invité à rectifier ses déclarations de revenus dès lors qu'il ne pouvait imputer un déficit foncier en l'absence d'option pour le régime réel. L'administration a émis un rôle supplémentaire au titre de l'année 2020 d'un montant de 1 908 euros mis en recouvrement, le 30 septembre 2022. Le bénéfice foncier imposable de l'intéressé au titre de l'année 2020 est passé de 0 à 4 043 euros et le déficit foncier de l'année 2018 d'un montant de 25 116 euros a été supprimé. Par ailleurs, le requérant a souscrit, au titre de l'année 2021, une déclaration de revenus n° 2042 et une déclaration de revenus fonciers n° 2044 rectificatives. Le dépôt de ces déclarations a donné lieu à un rappel d'impôt d'un montant de 3 234 euros au titre de l'année 2021, mis en recourement le 31 octobre 2022. Le bénéfice foncier imposable est passé de 0 à 6 852 euros et le déficit foncier de l'année 2018 reportable d'un montant de 25 116 euros a été supprimé. Par un courriel du 7 novembre 2022, M. A a contesté les impositions supplémentaires mises à sa charge et le refus de l'administration de prendre en compte l'option pour le régime réel foncier au titre de l'année 2017. Sa demande a fait l'objet d'une décision de rejet, le 15 décembre 2022. Par la présente requête, M. A demande, dans le dernier état de ses écritures, d'une part, le bénéfice du régime réel pour ses revenus fonciers au titre des année 2017 à 2021 et d'autre part, la réduction de l'imposition primitive sur les revenus déclarés au titre de l'année 2018 et la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujeti au titre des années 2020 et 2021 pour un montant  total de 5 142 euros. 
    
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 2 mai 2023 postérieure à l'introduction de la requête, l'administration a prononcé un dégrèvement des impositions en litige pour un montant total de 5 142 euros, soit 1 908 euros au titre de l'année 2020 et 3 234 euros au titre de l'année 2021. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet. 
 Sur la fin de non-recevoir soulevée en défense concernant l'impôt sur le revenu de l'année 2018 :  
 3. D'une part, aux termes de l'article 28 du code général des impôts : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ". D'autre part, aux termes de l'article 32 du du même code dans sa applicable aux impositions en litige : " 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 31, lorsque le montant du revenu brut annuel défini aux articles 29 et 30 n'excède pas 15 000 €, le revenu imposable correspondant est fixé à une somme égale au montant de ce revenu brut diminué d'un abattement de 30 %. () / 4. Les contribuables qui souhaitent renoncer au bénéfice des dispositions du 1 peuvent opter pour la détermination de leur revenu net foncier dans les conditions prévues aux articles 28 et 31. / L'option est exercée pour une période de trois ans dans le délai prévu pour le dépôt de la déclaration mentionnée à l'article 170 de la première année au titre de laquelle elle s'applique. Irrévocable durant cette période, elle est valable tant que le contribuable reste de manière continue dans le champ d'application du 1. ". 
 4.  Enfin, aux termes de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts directs locaux et aux taxes annexes doivent être présentées à l'administration des impôts au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle, selon le cas : a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ; () ". 
 5.  Les dispositions qui instituent un régime fiscal optionnel et prévoient que le bénéfice de ce régime doit être demandé dans un délai déterminé n'ont, en principe, pas pour effet d'interdire au contribuable qui a omis d'opter dans ce délai de régulariser sa situation dans le délai de réclamation prévu à 1'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales. Il en va autrement si la loi a prévu que 1'absence d'option dans le délai qu'elle prévoit entraîne la déchéance de la faculté d'exercer l'option ou lorsque la mise en œuvre de cette option implique nécessairement qu'elle soit exercée dans un délai déterminé. 
 6.  Si, en application des dispositions précitées du 1 de l'article 32 du code général des impôts, les contribuables dont le revenu brut foncier annuel ne dépasse pas 15 000 euros relèvent par principe du régime d'imposition simplifié des revenus fonciers, les dispositions du 4 du même article leur offrent la faculté d'opter pour le régime réel d'imposition. Cette option qui, une fois souscrite, est valable de façon irrévocable pour une durée de trois ans, doit être exercée, en principe, dans le délai prévu pour le dépôt de la déclaration mentionnée à l'article 170 de la première année au titre de laquelle elle s'applique. Toutefois, la loi n'a pas prévu que l'absence de demande dans le délai de déclaration entraîne la déchéance de la faculté d'exercer cette option dans le délai de réclamation.   
 7. Il résulte de l'instruction que M. A a présenté une réclamation contentieuse, le 7 novembre 2022, afin de renoncer au régime micro-foncier et solliciter le bénéfice du régime réel au titre de l'année 2018. Toutefois, le délai pour présenter une telle réclamation au titre de l'année 2018 expirait le 31 décembre 2021, en ce qui concerne l'impôt sur le revenu de l'année 2018, mis en recouvrement en 2019. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a rejeté la réclamation du requérant concernant cette année 2018 pour tardiveté. Par suite, la fin de non-recevoir opposée en défense tirée de la tardiveté de la réclamation doit être accueillie. 
 Sur le surplus des conclusions :  
 8. En premier lieu, il résulte de l'instruction que M. et Mme A ont souscrit leurs déclarations de revenus n° 2042 au titre des années 2018 à 2021 dans les délais légaux. Ils ont acquis, le 23 novembre 2017, deux appartements afin de les louer. Ils ont mentionné dans leurs déclarations des revenus n° 2042 de l'année 2017, ligne 4BA (revenus fonciers imposables) la somme de 418 euros et de l'année 2018, ligne 4BE (revenus fonciers - micro foncier), celle de 6 088 euros. Les intéressés ont apposé une mention expresse dans leur déclaration des revenus n° 2042 de l'année 2018 selon laquelle ils avaient effectué des travaux en 2018 d'un montant de 19 830 euros auxquels s'ajoutaient d'autres charges pour 3 990 euros et demandaient si ces charges exceptionnelles, supportées en 2018, pouvaient être déduits de leur revenu global de l'année 2019. Par ailleurs, M. et Mme A ont déclarés d'une part, dans leur déclaration des revenus n° 2042 de l'année 2019, ligne 4BB (déficit foncier imputable sur les revenus fonciers) la somme de 877 euros et ligne 4BC (déficit foncier imputable sur le revenu global) celle de 10 100 euros et d'autre part, dans leur déclaration des revenus n° 2042 de l'année 2020, ligne 4BA (revenus fonciers imposables) la somme de 4 920 euros et ligne 4BD (déficits antérieurs non encore imputés) celle de 25 993 euros et, enfin, dans leur déclaration des revenus n° 2042 de l'année 2021, ligne 4BA (revenus fonciers imposables) la somme de 6 852 euros et ligne 4BD déficits antérieurs non encore imputés) celle de 21 073 euros. Toutefois, les intéressés, dont les revenus fonciers étaient inférieurs à 15 000 euros et qui relevaient ainsi de plein droit du régime micro-foncier, n'ont souscrit aucune déclaration des revenus fonciers n° 2044 au titre des années 2017 et 2018, permettant d'opter, à compter de l'une ou l'autre de ces années, pour le régime réel d'imposition en application des dispositions 4 de l'article 32 du code général des impôts précité. Dans ces conditions, le déficit foncier de l'année 2018 d'un montant de 25 116 euros ne pouvait être imputé sur les revenus fonciers des années 2019, 2020 et 2021. L'option pour le régime réel d'imposition a été effectuée par les requérants qu'au titre de l'année 2019, date à laquelle ils ont procédé au dépôt de la déclaration des revenus fonciers n° 2044, matérialisant leur option pour ce régime, pour une durée de trois ans. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a appliqué le régime du micro-foncier aux revenus déclarés par M. et Mme A au titre des années 2017 et 2018 dès lors que les intéressés se sont bornés à apposer des mentions dans le cadre de leurs déclarations des revenus n° 2042 sans, pour autant, souscrire de déclaration des revenus fonciers n° 2044 ni présenter de réclamation au titre des années en cause dans les délais légaux impartis à cet effet. 
 9. En deuxième lieu, M. A soutient qu'il n'a pu remplir sa déclaration n° 2044 au titre de l'année 2018 dès lors qu'il s'agissait d'une année blanche. Toutefois, cette circonstance à la supposer établie ne faisait, en tout état de cause, pas obstacle à ce qu'il sollicite le bénéfice du régime réel dont il se prévaut, par voie de réclamation, en application des dispositions de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales jusqu'au 31 décembre de l'année suivant celle de la mise en recouvrement du rôle, soit jusqu'au 31 décembre 2021 tel que cela a été exposé aux points 5 et 6 du présent jugement. 
 10. En troisième lieu, M. A ne peut utilement et, en tout état de cause, se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la Réponse du Ministère de l'action et des comptes publics publiée le 4 juillet 2019 dès lors qu'il ne relève pas du régime réel d'imposition permettant l''imputation des déficits fonciers antérieurs. 
 11. En dernier lieu, le moyen tiré de ce que le rejet en la forme de la réclamation préalable présentée par le requérant n'est pas fondé en vertu des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales n'est pas assorti des précisions suffisantes permetttant au tribunal d'en apprécier le bien-fondé. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que le requérant n'est pas fondé à solliciter le rétablissement des déficits fonciers reportables remis en cause par le service au titre des années 2018 à 2021 et à demander la réduction de l'imposition primitive sur les revenus qu'il a déclaré au titre de l'année 2018. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er :  Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête aux fins de décharge à hauteur du dégrèvement de 5 142 euros prononcé en cours d'instance. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des Finances publiques de la région d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône. 
 Délibéré après l'audience le 5 novembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Segado, président, 
 Mme Bardad, première conseillère, 
 Mme Boulay, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 novembre 2024. 
 La rapporteure, 
 N. BardadLe président, 
 J. Segado 
 La greffière, 
 E. Seytre 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne ou à tous commissaire de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Une greffière,