TA21 · 2ème chambre — 2 avril 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 28 avril et 26 septembre 2023, 
 M. E C et Mme A D, épouse C, représentés par la SELARL Patriat et Associés, demandent au tribunal : 
 1°) d'annuler la décision d'admission partielle du 7 mars 2023 en ce qu'elle entend maintenir la remise en cause de la réduction d'impôt dont ils ont bénéficié au titre de leur investissement outre-mer réalisé en 2017, en application de l'article 199 undecies C du code général des impôts ; 
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2017 en raison de la remise en cause du bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies C dont ils ont bénéficié au titre de leur investissement outre-mer réalisé en 2017 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que :  
 - leur requête est recevable ;  
 - l'administration fiscale conteste la qualité même d'organisme social de Soliha Antilles et, par voie de conséquence, l'agrément qui lui a été accordé à ce titre, alors qu'il ne lui appartient pas de se prononcer sur l'activité de l'organisme de logement social ; l'interprétation que fait l'administration fiscale de l'acte authentique du 31 janvier 2018 dépasse l'esprit et la volonté des parties ; le réseau Soliha répond incontestablement aux prescriptions de l'article 365-111 du code de la construction et de l'habitation ; 
 - les dispositions légales n'exigent pas que l'association soit à l'origine du projet, la seule condition exigée étant la location à un organisme social ou la sous-location par ce dernier ; 
 - la loi prévoit expressément que le logement peut être cédé à l'organisme social ou à une personne physique remplissant les conditions exigées ;  
 - l'administration fiscale n'établit pas que le fait que la société NB Finances et Patrimoine soit à l'origine du projet implique que l'organisme social n'ait pas son mot à dire sur le choix du sous-locataire ; le fait que Soliha Antilles renonce expressément à son option d'achat démontre, sans équivoque, que l'organisme social choisit l'acquéreur puisqu'il agit en connaissance de cause ; 
 - les modalités particulières de paiement des loyers sont sans incidence sur le bénéfice du régime prévu par les dispositions de l'article 199 undecies C du code général des impôts ; 
 - le programme Nov'Accès répond aux objectifs de la loi.  
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 18 août 2023 et 25 janvier 2024, la directrice régionale des finances publiques de la région Bourgogne Franche-Comté et du département de la Côte-d'Or conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que :  
 - la requête est irrecevable, dès lors que les requérants ne chiffrent pas l'imposition en litige ; 
 - les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Hamza Cherief,  
 - et les conclusions de M. Thierry Bataillard, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Par une proposition de rectification en date du 16 juillet 2019 faisant suite à un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a notamment remis en cause la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies C du code général des impôts, concernant des investissements réalisés dans le secteur du logement social, en outre-mer, dans le cadre du programme Nov'Accès, dont M. et Mme C ont entendu bénéficier au titre de l'année 2017. A la suite de l'admission partielle de leur réclamation préalable par une décision du 7 mars 2023, les requérants demandent au tribunal d'annuler cette décision en ce qu'elle entend maintenir la remise en cause de la réduction d'impôt dont ils ont bénéficié au titre de leur investissement outre-mer réalisé en 2017, en application de l'article 199 undecies C du code général des impôts et de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2017.  
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 2. Aux termes de l'article 199 undecies C du code général des impôts : " I. - Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison de l'acquisition ou de la construction de logements neufs dans les départements d'outre-mer, à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, à Saint-Martin, à Saint-Barthélemy et dans les îles Wallis et Futuna si les conditions suivantes sont réunies : / 1° Les logements sont donnés en location nue, dans les six mois de leur achèvement ou de leur acquisition si elle est postérieure et pour une durée au moins égale à cinq ans, à un organisme d'habitations à loyer modéré mentionné à l'article L. 411-2 du code de la construction et de l'habitation, à l'exception des sociétés anonymes coopératives d'intérêt collectif pour l'accession à la propriété, à une société d'économie mixte exerçant une activité immobilière outre-mer, à un organisme mentionné à l'article L. 365-1 du même code ou, dans les collectivités d'outre-mer, à tout organisme de logement social agréé conformément à la réglementation locale par l'autorité publique compétente. L'opération peut prendre la forme d'un crédit-bail immobilier ; / 2° Les logements sont donnés en sous-location nue ou meublée par l'organisme mentionné au 1° et pour une durée au moins égale à cinq ans à des personnes physiques qui en font leur résidence principale et dont les ressources n'excèdent pas des plafonds fixés par décret en fonction du nombre de personnes destinées à occuper à titre principal le logement et de la localisation de celui-ci ; () / 7° A l'issue de la période de location mentionnée au 1°, les logements ou les parts ou actions des sociétés qui en sont propriétaires sont cédés, dans des conditions, notamment de prix, définies par une convention conclue entre leur propriétaire et l'organisme locataire au plus tard lors de la conclusion du bail, à l'organisme locataire ou à des personnes physiques choisies par lui et dont les ressources, au titre de l'année précédant celle de la première occupation du logement, n'excèdent pas des plafonds fixés par décret en fonction du nombre de personnes destinées à occuper à titre principal le logement et de la localisation de celui-ci. Pour l'application du présent 7°, et nonobstant le 1°, la cession des logements et, le cas échéant, des parts ou actions des sociétés mentionnées au IV peut intervenir à l'expiration d'un délai de cinq ans décompté à partir de l'achèvement des fondations. La reprise prévue au 3° du V ne trouve pas à s'appliquer si la location prévue au 1° prend fin à la suite d'une cession de l'immeuble au profit du preneur conformément au présent 7° ; ()  / III. - La réduction d'impôt est accordée au titre de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure. / Lorsque le montant de la réduction d'impôt excède l'impôt dû par le contribuable ayant réalisé l'investissement, le solde peut être reporté, dans les mêmes conditions, sur l'impôt sur le revenu des années suivantes jusqu'à la cinquième inclusivement. / IV. - La réduction d'impôt est également acquise au titre des investissements réalisés par une société civile de placement immobilier régie par les articles L. 214-114 et suivants du code monétaire et financier ou par toute autre société mentionnée à l'article 8 du présent code, à l'exclusion des sociétés en participation, dont les parts ou les actions sont détenues, directement ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B, dont la quote-part du revenu de la société est soumise en leur nom à l'impôt sur le revenu, sous réserve des parts détenues par les sociétés d'économie mixte de construction et de gestion de logements sociaux visées à l'article L. 481-1 du code de la construction et de l'habitation, conformément à l'article L. 472-1-9 du code de la construction et de l'habitation, par les sociétés d'habitations à loyer modéré. Dans ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société au titre de l'année au cours de laquelle les parts ou actions sont souscrites. () / La réduction d'impôt est acquise, dans les mêmes conditions, au titre des investissements réalisés par une société soumise de plein droit à l'impôt sur les sociétés dont les actions sont détenues intégralement et directement par des contribuables, personnes physiques, domiciliés en France au sens de l'article 4 B, sous réserve des parts détenues par les sociétés d'économie mixte de construction et de gestion de logements sociaux visées à l'article L. 481-1 du code de la construction et de l'habitation, sous réserve des parts détenues, conformément à l'article L. 472-1-9 du code de la construction et de l'habitation, par les sociétés d'habitations à loyer modéré. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société. L'application de cette disposition est subordonnée au respect des conditions suivantes : / 1° Les investissements ont reçu un agrément préalable du ministre chargé du budget dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies ; / 2° La société réalisant l'investissement a pour objet exclusif l'acquisition, la construction et la location des logements mentionnés au I. () / La réduction d'impôt, qui n'est pas applicable aux parts ou actions dont le droit de propriété est démembré, est subordonnée à la condition que 95 % de la souscription serve exclusivement à financer un investissement pour lequel les conditions d'application du présent article sont réunies. L'associé doit s'engager à conserver la totalité de ses parts ou actions jusqu'au terme de la location prévue au 1° du I. Le produit de la souscription doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. / V. - La réduction d'impôt fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle : / 1° Les conditions mentionnées au I ou, le cas échéant, au IV ne sont pas respectées ; / 2° L'engagement prévu au IV n'est pas respecté ; () VI. - La réduction d'impôt prévue au présent article est également ouverte au titre de l'acquisition de logements, qui satisfont aux conditions fixées au I, achevés depuis plus de vingt ans faisant l'objet de travaux de réhabilitation définis par décret permettant aux logements d'acquérir des performances techniques voisines de celles des logements neufs. Dans ce cas, la réduction d'impôt est assise sur le prix de revient des logements majoré du coût des travaux de réhabilitation et minoré, d'une part, des taxes et des commissions d'acquisition versées et, d'autre part, des subventions publiques reçues. La limite mentionnée au II est applicable. La réduction d'impôt est accordée au titre de l'année d'achèvement des travaux. () ". 
 3. M. et Mme C ont bénéficié, au titre de l'année 2017, de la réduction d'impôt sur le revenu prévue au VI de l'article 199 undecies C du code général des impôts, à raison d'investissements réalisés en Guadeloupe. Ces investissements concernent la réhabilitation de logements sociaux, au travers de la société civile immobilière (SCI) B, dans le cadre d'un programme de défiscalisation " pack contractuel Nov'accès ", commercialisé par la société par action simplifiée (SAS) NB Finances et Patrimoine en 2015, destiné à acquérir et rénover des logements de plus de vingt ans afin de permettre à des personnes physiques éligibles au logement social d'accéder à la propriété et à des contribuables de bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu prévue au VI de l'article 199 undecies C du code général des impôts. Le 31 janvier 2018, la SCI B a acquis une maison d'habitation en Guadeloupe. L'entité locataire de l'investissement est l'association Sires Martinique, devenue Sohila Antilles, et la locataire accédant, ancienne propriétaire devenue sous-locataire de l'association, acquittait uniquement une somme de 50 euros au titre des frais de gestion au bailleur social, son compte courant d'associée dans la SCI B étant débité des montants équivalents à ses loyers. L'administration fiscale a remis en cause la déduction d'impôt sur le revenu dont ont bénéficié M. et Mme C en 2017 au motif que l'organisme de logement social Sohila Antilles ne remplit pas le rôle prévu par les dispositions précitées du 7° du I de l'article 199 undecies C du code général des impôts, faute d'être à l'origine du projet, de pouvoir être propriétaire du logement et d'exercer son activité de bailleur social, dès lors que le choix du sous-locataire accédant est décidé, en amont de l'opération, par la société NB Finances et Patrimoine. L'administration fiscale a également relevé que la locataire accédant ne versait pas son loyer à Sohila Antilles mais par compensation de compte courant d'associé dans la SCI B. En outre, elle a considéré que le programme Nov'Acess ne visait ni à favoriser l'extension de l'offre immobilière, ni à favoriser l'accession à la propriété de personnes disposant de faibles revenus, en méconnaissance des objectifs poursuivis par les dispositions de l'article 199 undecies C du code général des impôts, dès lors que le propriétaire vend son logement à une société civile immobilière et en reste locataire pendant la période intercalaire de cinq ans. 
 4. Il résulte de l'instruction, et en particulier de l'acte de vente du 31 janvier 2018 par lequel Mme F B a cédé à la SCI B l'immeuble ayant vocation à faire objet du programme de rénovation, que la société NB Finances et Patrimoine, à l'origine du montage de défiscalisation dont ont entendu bénéficier les requérants, a toute latitude dans le choix, en amont, du bien à réhabiliter et, par voie de conséquence, du sous-locataire accédant ensuite à la propriété du logement dans la mesure où il s'agit de l'ancien propriétaire, qui en devient sous-locataire pendant cinq ans et accède ensuite à nouveau à la propriété du logement rénové. A ce titre, M. et Mme C ne justifient par aucune pièce du dossier du rôle décisionnaire de l'organisme de logement social locataire, la seule circonstance que Soliha Antilles renonce expressément à son option d'achat ne permettant pas d'établir, contrairement à ce qu'ils font valoir, que l'organisme social, dont l'administration fiscale ne remet pas en cause la qualité même d'organisme social ni l'agrément qui lui a été accordé à ce titre,  choisirait l'acquéreur dès lors qu'il agirait en connaissance de cause. Ainsi, il ne résulte pas de l'instruction que l'organisme de logement social aurait vocation à devenir propriétaire du logement ou choisirait le sous-locataire accédant ensuite à la propriété du logement, en méconnaissance du 7° du I de l'article 199 undecies C du code général des impôts. Par conséquent, et pour ce seul motif, c'est à bon droit que l'administration fiscale a pu remettre en cause la réduction d'impôt dont ont bénéficié M. et Mme C au titre de l'année 2017 en application de ces dispositions.  
 5. Il résulte de ce qui précède et sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée par l'administration fiscale, que M. et Mme C ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2017 en raison de la remise en cause, par l'administration fiscale, de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies C du code général des impôt dont ils ont bénéficié au titre de cette année. Ces conclusions ainsi que, en tout état de cause, les conclusions tendant à l'annulation de la décision du 7 mars 2023 en ce qu'elle entend maintenir la remise en cause de la réduction d'impôt dont ils ont bénéficié au titre de leur investissement outre-mer réalisé en 2017, doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés à l'instance :  
 6. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une quelconque somme soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante. Les conclusions présentées sur ce fondement par M. et Mme C doivent, par conséquent, être rejetées.  
 DECIDE : 
     
 Article 1er : La requête de M. et Mme C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. E C et Mme A D, épouse C, ainsi qu'à la directrice régionale des finances publiques de la région Bourgogne Franche-Comté et du département de la Côte-d'Or. 
 Délibéré après l'audience du 13 février 2023 à laquelle siégeaient : 
 - M. Nicolet, président,  
 - Mme Pauline Hascoët, première conseillère, 
 - M. Cherief, conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 2 avril 2024. 
     
 Le rapporteur, 
 H. CheriefLe président,  
 Ph. Nicolet 
 La greffière, 
 L. Curot              
     
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
     
 Pour expédition conforme,  
 La greffière, 
 1 
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