TA59 · 4ème Chambre — 28 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 23 février 2023, M. A B, représenté par  
 Me Mathiotte, demande : 
 1°) la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2020 à raison de ses gains au jeu ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que :  
 - les gains en litige, réalisés dans le cadre de tournois " Expresso Nitro ", revêtent un caractère aléatoire ; ces tournois s'apparentent à des jeux de loterie ; le quantum du gain est déterminé de manière aléatoire par la plateforme de jeu et la probabilité de participer à la partie est incertaine, de l'ordre de 4 sur 1 000 000 ; 
 - sa pratique du jeu de poker doit être qualifiée de récréative pour avoir joué jusqu'au mois de mars 2020 moins de 39 minutes par jour puis environ deux heures par jour à partir de la mi-mars 2020, cette augmentation s'expliquant principalement par la survenue de la pandémie liée au Covid-19 et au confinement subséquent ; 
 - son statut de travailleur handicapé est un élément tendant à appuyer le fait qu'il serait plus difficile dans sa situation de démontrer qu'il maîtrisait de façon significative l'aléa inhérent au jeu ; 
 - les sommes d'argent engagées de façon régulière ne traduisent pas une finalité lucrative mais une addiction aux jeux, d'ailleurs diagnostiquée par un psychiatre ; 
 - il entend se prévaloir de l'instruction référencée BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 selon laquelle la pratique, même habituelle, de jeux de hasard tels que loterie, tombolas ou jeux divers, ne constitue pas une occupation lucrative ou une source de profits devant donner lieu à imposition au nom des personnes participant à ces jeux ; en outre, il est fondé à se prévaloir de la réponse ministérielle adressée à Mme la députée Aurélie Filipetti publiée au journal officiel de l'Assemblée nationale du 15 novembre 2011 selon laquelle sont imposables au titre de la catégorie des bénéfices non commerciaux, les gains réalisés par les joueurs professionnels dans les conditions permettant de supprimer ou d'atténuer fortement l'aléa normalement inhérent aux jeux de hasard ; 
 - il entend se prévaloir de l'instruction référencée BOI-BNC-BASE-60 qui définit les critères permettant d'apprécier le caractère professionnel ou non d'une activité libérale ; 
 - les décisions des juridictions administratives sur lesquelles se fonde l'administration fiscale, notamment la décision du Conseil d'Etat (CE, 21 juin 2018, n° 412124),  ne peuvent s'appliquer à sa situation dès lors qu'il a participé à des tournois en ligne ; il n'a pas quitté son activité professionnelle pour se consacrer à la pratique du poker ; il n'a pas participé à des tournois à l'étranger ou en France ; il n'a pas pratiqué le poker en club ou au sein de cercles de jeux dédiés dans des conditions comparable à l'affaire soumise au Conseil d'Etat ; il n'a pas développé un savoir-faire lui permettant de maîtriser l'aléa ; 
 - il a bénéficié, à juste titre, de la dispense de majoration de 25 % liée à l'adhésion à un organisme de gestion agréé, prévue par les dispositions du a) du 1° du 7 de l'article 158 et du b) de l'article 371 W de l'annexe II du code général des impôts dès lors qu'il a été adhérent à l'Association de gestion des intérêts libéraux (AGIL) au cours de l'année 2020. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 23 mars 2023, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés. 
 Les parties ont été informées, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions relatives à la décharge de la majoration de 25 % prévue par les dispositions du a) du 1° du 7 de l'article 158 et du b) de l'article 371 W de l'annexe II du code général des impôts compte-tenu de leur caractère prématuré, aucune décision de l'administration fiscale n'étant encore née au regard des pièces du dossier. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Célino, première conseillère, 
 - les conclusions de Mme Courtois, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Mathiotte représentant M. B. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B a réalisé deux gains de poker les 14 mars 2020 et 24 mars 2020, d'un montant respectif de 800 000 euros. Le 20 novembre 2020, il a sollicité de l'administration fiscale, sur le fondement du 1° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, une prise de position quant au caractère imposable de ces sommes. Par un courrier du 25 mars 2021, l'administration fiscale a considéré que ces gains étaient imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux conformément aux dispositions de l'article L. 92 du code général des impôts. M.  B a souscrit une déclaration de revenus 2020 relative à ces gains. Il demande au tribunal de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2020. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 92 du code général des impôts, dans sa version applicable à la date du litige : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. / () ". 
 3. Si la pratique, même habituelle, de jeux de hasard ne constitue pas une occupation lucrative ou une source de profits, au sens des dispositions précitées de l'article 92 du code général des impôts, en raison de l'aléa qui pèse sur les perspectives de gains du joueur, il en va différemment de la pratique habituelle d'un jeu d'argent opposant un joueur à des adversaires lorsqu'elle permet à ce dernier de maîtriser de façon significative l'aléa inhérent à ce jeu, par les qualités et le savoir-faire qu'il développe, et lui procure des revenus significatifs. Les gains qui en résultent sont alors imposables, en application de l'article 92, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, alors même que le contribuable exercerait aussi, par ailleurs, une activité professionnelle. 
 4. Il résulte de l'instruction que M. B pratique le jeu de poker, sur la plate-forme Winamax, depuis 2015. Pour les années 2018, 2019 et 2020, le montant total des virements reçus par l'intéressé depuis cette plateforme s'est élevé respectivement à 31 067, 3 500 et  
 1 655 000 euros alors qu'il percevait un revenu mensuel net d'environ 1 300 euros. Concernant les dépôts effectués sur cette plate-forme entre le 1er janvier 2018 et le 1er janvier 2021, le listing produit par le requérant, composé de 42 pages, témoigne de la fréquence de l'activité de l'intéressé sur cette plate-forme. A titre d'exemple, M. B a effectué des dépôts d'un montant de  
 5 294 euros entre le 15 février 2018 et le 15 mars 2018, 2 560,01 euros entre le 15 février 2019 et le 15 mars 2019 et 1776 euros entre le 15 février 2020 et le 15 mars 2020. En outre, il a admis un temps de jeu avoisinant 16 heures par semaine à compter de la mi-mars 2020. Par sa pratique habituelle depuis 2015 au jeu de poker, le requérant a pu développer des compétences, une stratégie lui permettant de maîtriser de façon significative l'aléa inhérent à ce jeu, sans qu'y fasse obstacle les circonstances que l'intéressé ait exercé une activité professionnelle et soit reconnu en qualité de travailleur handicapé. Ni la rapidité des jeux, qui avantage précisément les joueurs habituels, ni le caractère aléatoire du montant des gains, qui n'ôte pas le rôle déterminant des compétences pour parvenir au gain, ni enfin les modalités du jeu, uniquement sur internet, ne confèrent aux jeux pratiqués par l'intéressé le caractère de " loterie " qu'il revendique. Dans ces conditions, M.  B n'est pas fondé à soutenir que les gains qu'il a perçus lors de tournois de poker en 2020 ont été imposés à tort au titre de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux sur le fondement de l'article 92 du code général des impôts. 
 5. Aux termes du a) du 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " () 7. Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : / 1° Aux titulaires de revenus passibles de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices non commerciaux ou des bénéfices agricoles, réalisés par des contribuables soumis à un régime réel d'imposition : / a) Qui ne sont pas adhérents d'un centre de gestion, association ou organisme mixte de gestion agréés définis aux articles 1649 quater C à 1649 quater K ter () ". Aux termes de l'article 371 W de l'annexe II au code général des impôts : " Pour l'application du 7 de l'article 158 du code général des impôts, un contribuable mentionné au 1° de ce 7 n'est pas adhérent d'une association agréée s'il n'a pas été membre adhérent de cette association pendant toute la durée de l'exercice considéré. / Cette condition n'est toutefois pas exigée : () / b) En cas de première adhésion à une association agréée pour l'imposition du bénéfice de l'année ou de la période d'imposition commencée depuis moins de cinq mois à la date de l'adhésion () ". 
 6. Il résulte de l'instruction que l'imposition en litige a été établie sans la majoration de 25 % prévue par les dispositions précitées de l'article 158 du code général des impôts. Par suite, le moyen tiré de ce que cette majoration ne devrait pas être appliquée est sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige. Par ailleurs, l'administration doit être regardée comme demandant, en vertu de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, la compensation entre la réduction en base qui résulterait du caractère non imposable des gains à hauteur de 80 000 euros chacun, soit la somme globale de 160 000 euros, selon les termes de la décision du 9 mai 2022 du collège territorial de second examen des demandes de rescrits de Lille. Toutefois, M. B ne demande pas, y compris à titre subsidiaire, cette réduction en base et le présent jugement rejette la demande de réduction présentée par le contribuable à raison du caractère non imposable, selon lui, de ses gains en jeu. Par conséquent, il n'y a pas lieu de donner suite à la demande de compensation présentée par l'administration fiscale. Enfin, si l'administration évoque la possibilité d'émettre un rôle supplémentaire pour le recouvrement de la majoration de 25 %, il ne résulte pas de l'instruction qu'un tel rôle ait été établi, de sorte qu'il n'existe aucun litige né et actuel sur cette majoration. 
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale : 
 7. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ". 
 8. Selon la réponse ministérielle adressée à Mme la députée Aurélie Filipetti publiée le 15 novembre 2011 : " Les gains réalisés à l'occasion de jeux, même pratiqués de manière habituelle, ne constituent pas, au sens de l'article 92 du code général des impôts, une occupation lucrative ou une source de profits devant donner lieu à imposition. Toutefois, selon la doctrine publiée de l'administration fiscale (référencée 5 G-116 n° 8 61 et 119), sont imposables au titre de la catégorie des bénéfices non commerciaux, les gains réalisés par les joueurs professionnels dans des conditions permettant de supprimer ou d'atténuer fortement l'aléa normalement inhérent aux jeux de hasard. Cette position est pleinement applicable à la pratique habituelle du jeu de poker, y compris en ligne, dès lors que le jeu de poker ne peut être regardé comme un jeu de pur hasard et sous réserve qu'il soit exercé dans des conditions assimilables à une activité professionnelle. L'imposition des gains ainsi réalisés par des joueurs de poker est d'ailleurs confirmée par la jurisprudence (tribunal administratif de Clermont-Ferrand, le 21 octobre 2010, n° 09-640, Petit). La position de l'administration fiscale apparaît par conséquence très claire. ". 
 9. L'instruction référencée BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 indique dans son paragraphe 400 : " Sous réserve des solutions exposées au BOI-BNC-CHAMP-10-30-40, la pratique, même habituelle, de jeux de hasard tels que loteries, tombolas ou jeux divers, ne constitue pas une occupation lucrative ou une source de profits devant donner lieu à imposition au nom des personnes participant à ces jeux ". 
 10. L'instruction référencée BOI-BNC-BASE-60 mentionne dans son paragraphe 20 : " 20 Pour l'appréciation du caractère professionnel ou non d'une activité libérale, la jurisprudence administrative a défini deux critères : l'activité doit être exercée à titre habituel et constant et dans un but lucratif ". 
 11. D'une part, si M. B se prévaut de la réponse ministérielle " Filipetti " publiée le 15 novembre 2011 et de l'instruction référencée BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 du  
 2 septembre 2019, précitée, ces énonciations ne comportent aucune interprétation d'un texte fiscal différente de celle dont il est fait application. Par suite, le requérant ne peut utilement se prévaloir de ces énonciations sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 12. D'autre part, le requérant ne peut utilement se prévaloir de l'instruction référencée BOI-BNC-BASE-60 du 12 septembre 2012 qui est relative à une autre question, à savoir le régime fiscal des déficits et pertes subis dans le cadre d'une activité non commerciale.  
 13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de M. B doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles qu'il a présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
                                    D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord. 
 Délibéré après l'audience du 7 novembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Riou, président, 
 Mme Jaur, première conseillère, 
 Mme Célino, première conseillère. 
   
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 novembre 2024.      
 La rapporteure, 
 Signé  
 C. Célino 
 Le président, 
   Signé  
 J.-M Riou          La greffière, 
             Signé       
 S. Ranwez 
 La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,