TA33 · 3ème Chambre — 20 mars 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 28 avril 2023 la société Homegreen, représentée par Me Foucault, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des intérêts et des pénalités mis à sa charge pour un montant total de 357 674 euros au titre des exercices 2016 et 2017 ; 
 2°) de prononcer la décharge de l'impôt sur les sociétés mis à sa charge consécutivement aux rappels de TVA ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 10 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que : 
 - elle est en droit de bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue au I de l'article 262 du code général des impôts pour des biens vendus par elle à des acheteurs étrangers, pour les biens vendus par l'intermédiaire de sociétés françaises à des acheteurs étrangers et pour la location de conteneurs à une société française qui les utilise pour livrer des biens à l'étranger ;  
 - elle ne peut pas être tenue de payer deux fois la somme due au titre des rappels de TVA de 2017 dont elle s'est déjà acquittée ; 
 - l'impôt sur les sociétés n'est pas dû ; 
 - l'administration fiscale a mis à sa charge des pénalités de 14 250 euros relatives à la taxe d'apprentissage dont le montant est disproportionné ; 
 - l'administration a mis à sa charge un montant disproportionné de 15 000 euros de pénalités au titre de la période 2017.   
 Par un mémoire en défense enregistré le 28 septembre 2023 l'administrateur général des finances publiques, chef de la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que : 
 - les conclusions relatives au dégrèvement de l'impôt sur les sociétés subséquent aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée sont irrecevables dès lors que le résultat imposable à l'impôt sur les sociétés a été rehaussé du profit sur le trésor consécutif au seul montant de la TVA à régulariser de 33 372 euros et cette rectification n'a donné lieu ni à la mise en recouvrement d'une imposition supplémentaire, ni conduit à réduire un résultat déficitaire ;  
 - les moyens de la requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - les conclusions de M. Willem, rapporteur public.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Homegreen a pour objet social le courtage en travaux et le négoce de matériaux. Elle achète et vend des conteneurs maritimes ou de stockage neufs ou d'occasion et en propose également la location. Elle a fait l'objet d'une opération de vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et à la suite de laquelle l'administration a adressé, à la société, une proposition de rectification le 9 décembre 2019 remettant en cause l'application du régime d'exonération de TVA prévu au 1° du I de l'article 262 du code général des impôts portant sur des opérations de vente et de location de conteneurs réalisées à l'export au titre de 2016 et 2017. L'administration fiscale a rappelé la TVA à régulariser, a réintégré le profit sur le trésor correspondant au titre de 2017 et enfin a infligé à la société en application de l'article 1788A du CGI l'amende forfaitaire de 750 euros à raison des déclarations d'échanges de biens et de services non souscrites au titre de 2016 et 2017. Les observations présentées par la société Homegreen, son recours hiérarchique et une interlocution ont conduit à un dégrèvement partiel et à ce que la somme de 421 158 euros soit mise en recouvrement au titre des rappels de TVA et pénalités afférentes le 1er février 2022. Le 21 mars 2022 la société a obtenu un dégrèvement partiel à hauteur de 35 776 euros. La société demande au tribunal de lui accorder la décharge de la somme de 357 674 euros correspondant aux rappels de TVA au titre des exercices 2016 et 2017, intérêts de retard et majorations afférentes restant à sa charge.  
 S'agissant du rappel sur la TVA à régulariser et de l'impôt sur les sociétés subséquent à des rappels  
 2. La société Homegreen a contesté dans sa requête l'intégralité des rappels de TVA à régulariser pour un montant de 33 372 euros concernant l'année 2017 au motif que la TVA avait bien été régularisée. Il résulte de l'instruction que postérieurement à l'enregistrement de la requête, l'administration fiscale a accordé à la société Homegreen le dégrèvement de cette somme. Par suite, ces conclusions aux fins de rappels de TVA sont devenues sans objet à hauteur de ce dégrèvement, il n'y a donc plus lieu d'y statuer. 
 3. Aux termes de l'article L.190 du Livre des procédures fiscales : " Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire./ Relèvent de la même juridiction les réclamations qui tendent à obtenir la réparation d'erreurs commises par l'administration dans la détermination d'un résultat déficitaire ou d'un excédent de taxe sur la valeur ajoutée déductible sur la taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre d'une période donnée, même lorsque ces erreurs n'entraînent pas la mise en recouvrement d'une imposition supplémentaire. () " 
 4. Sii le résultat imposable à l'impôt sur les sociétés pour l'année 2017 a été rehaussé d'un profit sur le trésor consécutif au seul montant de la TVA à régulariser, cette rectification, par l'imputation d'une charge correspondante, n'a pas donné lieu à une imposition supplémentaire ni conduit à réduire un résultat déficitaire. Ainsi, compte tenu des dispositions précitées du livre des procédures fiscales, les conclusions correspondantes de la requête tenant au supplément d'imposition sur les sociétés sont irrecevables et doivent, dès lors, être rejetées. 
 Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 5. L'article 262 du code général des impôts dispose que : " I. Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : 1° les livraisons de biens expédiés ou transportés par le vendeur ou pour son compte, en dehors de la Communauté européenne () ; 2° les livraisons de biens expédiés ou transportés par l'acheteur qui n'est pas établi en France, ou pour son compte, hors de la Communauté européenne ".. Aux termes de l'article 74 de l'annexe III du code général des impôts : " 1. Les livraisons réalisées par les assujettis et portant sur des objets ou marchandises exportés sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée à condition :a. que l'assujetti exportateur, lorsqu'il ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires, inscrive les envois sur le registre prévu au 3° du I de l'article 286 du code général des impôts ;c. que l'assujetti exportateur établisse pour chaque envoi une déclaration d'exportation, conforme au modèle donné par l'administration et détienne à l'appui de sa comptabilité ou du registre prévu au a l'exemplaire numéro 3 de la déclaration d'exportation visé par l'autorité douanière compétente, conformément au code des douanes communautaires et ses dispositions d'application. Lorsque la déclaration d'exportation est établie dans le cadre de la procédure électronique telle que prévue par le règlement (CEE) n° 2913/92 du Conseil du 12 octobre 1992 modifié établissant le code des douanes communautaires et les textes pris pour son application, il produit la certification de sortie délivrée par le bureau d'exportation. Toutefois, lorsque la sortie du territoire communautaire effectuée à partir de la France est réalisée par l'entremise d'un intermédiaire agissant au nom et pour le compte d'autrui désigné comme expéditeur des biens sur la déclaration d'exportation, (), les assujettis exportateurs qui ne figurent pas dans la rubrique exportateur de la déclaration en douane mettent à l'appui de leur comptabilité ou du registre prévu au a un exemplaire de leurs factures visées par la personne habilitée ou autorisée à déclarer en douane et annotées des références permettant d'identifier la déclaration en douane correspondante. Lorsque l'intermédiaire est habilité ou autorisé à déclarer en douanes et a obtenu de l'administration des douanes et droits indirects un agrément spécifique à la procédure du dédouanement des envois express, l'assujetti exportateur met à l'appui de sa comptabilité ou du registre prévu au a le document comportant tous les éléments d'information requis par l'administration, qui lui a été remis par cet intermédiaire. d. que, dans les cas où l'assujetti exportateur ne produit pas les justificatifs prévus au c et, à l'exclusion des opérations mentionnées aux quatrième à huitième alinéas du I de l'article 262 du code général des impôts, il mette à l'appui de sa comptabilité ou du registre mentionné au a l'un des éléments de preuve alternatifs ci-après, pour justifier de la sortie des biens expédiés vers un pays n'appartenant pas à la Communauté européenne, un territoire mentionné au 1° de l'article 256-0 du code général des impôts ou un département d'outre-mer :1° La déclaration en douane authentifiée par l'administration des douanes du pays de destination finale des biens ou une attestation de cette administration accompagnée, le cas échéant, d'une traduction officielle ;2° Tout document de transport des biens vers un pays n'appartenant pas à la Communauté européenne, un territoire mentionné au 1° de l'article 256-0 du code général des impôts ou un département d'outre-mer ou tout document afférent au chargement du moyen de transport qui quitte la Communauté européenne pour se rendre dans le pays ou le territoire de destination finale hors de la Communauté ;3° Tout document douanier visé par le service des douanes compétent et utilisé pour la surveillance de l'acheminement des biens vers leur destination finale hors de la Communauté, lorsqu'il s'agit de biens soumis à des contrôles particuliers ;4° les documents mentionnés à l'article 302 M du code général des impôts, émis sur support papier ou transmis par voie électronique dans le cadre du système d'informatisation du suivi des mouvements de produits soumis à accises visés par le bureau des douanes du point de sortie de la Communauté ou de tout autre élément de preuve alternatif accepté par l'administration chargée de la surveillance des mouvements de produits soumis à accises ;5° Pour tous les produits autres que ceux soumis à accises et lorsqu'il s'agit d'une livraison effectuée dans les conditions prévues au premier alinéa du 2° du I de l'article 262 du code général des impôts, une déclaration du transporteur ou du transitaire qui a pris en charge les biens, accompagnée de la preuve du paiement des biens par le client établi dans un pays n'appartenant pas à la Communauté européenne, un territoire mentionné au 1° de l'article 256-0 du code général des impôts ou un département d'outre-mer. ()4 bis. Toutes vérifications utiles sont effectuées à la sortie des objets ou marchandises par le service des douanes, et chez les assujettis exportateurs et les personnes habilitées ou autorisées à déclarer en douane par les agents du service compétent, auxquels doivent être représentés les registres et factures prescrits par le présent article ainsi que, le cas échéant, toutes autres pièces susceptibles de venir à l'appui des énonciations desdits documents.  
 S'agissant des ventes directes de conteneurs à des sociétés étrangères : 
 6. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause au terme de la procédure contradictoire le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée pratiquée au titre des ventes directes de conteneurs à des sociétés étrangères, au motif que la société n'avait pas produit les justificatifs d'exportation pour les ventes directes extracommunautaires des conteneurs à des sociétés étrangères. Pour contester cette position, la société requérante se borne à affirmer qu'elle a présenté à l'administration les documents douaniers d'exportation EX1 dans le cadre du débat oral et contradictoire, mais sans apporter ces pièces justificatives à l'appui de sa requête. Par suite, elle n'établit pas qu'elle devait bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue au 1° du I de l'article 262° du code général des impôts.  
 S'agissant des ventes de conteneurs à des sociétés établies en France  : 
 7. Il résulte de l'instruction que la société Homegreen a appliqué l'exonération de TVA à des ventes de conteneurs réalisées auprès de clients établis en France en se prévalant de ce que ses clients achetaient en réalité les conteneurs pour des exportations extracommunautaires. Si l'administration fiscale a confirmé l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée pour les factures de ventes de conteneurs auprès de sociétés françaises de marchandises destinées à l'exportation extracommunautaire qui mentionnaient que la société Homegreen était exportateur, elle a remis en cause les exonérations appliquées, au motif d'une absence de preuve permettant d'apprécier si les sociétés françaises clientes n'agissaient pas pour leur compte personnel mais avait bien la qualité d'intermédiaire transparent agissant au nom d'autrui comme représentantes de ce commettant. L'administration fiscale s'est fondée sur le fait que les factures présentées par la société Homegreen étaient établies au nom de sociétés établies en France, sans mentionner qu'elles intervenaient en son nom et pour son compte et que les tiers acheteurs internationaux en étaient informés, considérant que la seule concordance entre les numéros d'identification des conteneurs sur les factures d'exportation et sur celles émises par Homegreen était insuffisante.  L'administration en a donc déduit que les ventes étaient réalisées entre deux sociétés établies en France de sorte que la taxe sur la valeur ajoutée trouvait à s'appliquer. La société Homegreen fait alors valoir qu'elle a vendu les biens pour l'exportation en son nom et pour son compte dès lors que le numéro d'identification des conteneurs figurant sur les factures d'exportation par le transitaire à l'acheteur étranger concorde avec le numéro de conteneur indiqué sur les factures émises par Homegreen lors de la vente du conteneur à l'intermédiaire. Toutefois, la circonstance que les sociétés françaises clientes de la société Homegreen aient revendu les conteneurs concernés à l'étranger ne suffit pas à établir qu'elles ont agi au nom et pour le compte de la société Homegreen. En outre, il n'est pas même allégué que la société Homegreen soit mentionnée dans le contrat liant sa cliente française au client étranger. Dès lors, la seule circonstance que les biens achetés à la société Homegreen par des entreprises françaises soient finalement exportés ne suffit pas à établir que les conditions posées pour bénéficier de l'exonération de TVA étaient remplies par la société Homegreen. Ainsi, et dès lors que la société requérante ne produit pas de document de preuve notamment alternatif dont la liste figure à l'article 74 de l'annexe III du code général des impôts visé ci-dessus pour justifier du caractère effectif de la sortie du territoire des biens au titre desquels l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée est demandée, elle n'apporte pas la preuve qui lui incombe de la réalisation d'exportations de marchandises hors de l'Union européenne. 
 8.Si la société requérante invoque, sur le fondement implicite des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le bénéfice des commentaires administratifs repris au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-TVA-CHAMP-30-30-10-10, ces commentaires ne comportent pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application.  
 S'agissant des locations de conteneurs : 
 9. Aux termes de l'article 73 G de l'annexe III du code général des impôts : " L'exonération prévue au I de l'article 262 () du code général des impôts s'applique aux prestations de service ci-après : () 3° Locations de contenants et de matériels pour la protection des marchandises ; " . Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération.  
 10. Il résulte de l'instruction que pour remettre en cause au terme de la procédure contradictoire le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée pratiquée au titre de la location de conteneurs maritimes à la société Bollore Logistics, l'administration s'est fondée sur l'absence de preuve que les conteneurs loués à cette société de droit français dont le siège se trouve à Puteaux en France, étaient effectivement des conteneurs utilisés pour les exportations. Il résulte de l'instruction que la société Homegreenqui se borne à indiquer qu'elle ne possède pas les preuves que les conteneurs loués sont destinés à assurer la livraison de marchandises exportées car elles seraient détenues par la société Bollore Logistics n'établit pas son impossibilité de prouver la destination de la location des conteneurs. Par suite, la société Homegreen n'apporte pas la preuve dont la charge lui incombait que les locations entraient dans le champ du 3° de l'article 73 G de l'annexe III du code général des impôts.   
 Sur l'amende forfaitaire : 
 11. Aux termes de l'article 788 A du code général des impôts : "1. Entraîne l'application d'une amende de 750 € :a. Le défaut de production dans les délais des déclarations prévues aux articles 289 B et 289 C. ".   
 12. Il résulte de l'instruction que dans le cadre de la vérification de comptabilité des exercices 2016 et 2017, l'administration fiscale a constaté que la société n'avait déposé aucune déclaration d'échanges de biens relatives aux ventes (DEB) ni aucune déclaration d'échanges de services (DES) opérées auprès de ses clients établis dans un pays membre de l'Union européenne au titre des années 2016 et 2017 et lui a appliqué une amende forfaitaire d'un montant de 750 euros par déclaration non souscrite soit au total 15 000 euros au titre de l'année 2016 et 14 250 euros au titre de 2017. Ces sommes ne correspondent donc pas à une majoration qui aurait été appliquée à la taxe d'apprentissage mais des amendes forfaitaires pour défaut de déclarations. En outre leur montant a été appliqué forfaitairement en application du texte qui prévoit le montant de 750 euros par défaut de déclaration et la société ne démontre pas le caractère disproportionné de ce dernier.  
 13. Il résulte de tout ce qui précède que l'ensemble des conclusions de la requête de la société Homegreen doivent être rejetées. 
    
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la société Homegreen est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Homegreen et à l'administrateur général des finances publiques, chef de la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest. 
 Délibéré après l'audience du 13 février 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Ferrari, président, 
 Mme B et Mme A, premières conseillères. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 mars 2025. 
 La rapporteure, 
 K. A 
 Le président, 
 G. CORNEVAUX       Le greffier, 
 Y. JAMEAU 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,