TA78 · 5ème chambre — 24 novembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 21 mars 2023 et 7 août 2024, M. C... A... et Mme B... A..., représentés par Mes Chabane et Michaud, demandent au tribunal  : 
 
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et contributions sociales au titre des années 2011 à 2015 ainsi que des intérêts de retard et pénalités ; 
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 7 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Ils soutiennent que : 
- l’administration ne pouvait imposer, au titre de l’année 2014, le solde de comptes bancaires détenus à Hong-Kong, dès lors qu’en application de l’article L. 196 du livre des procédures fiscales ces impositions étaient prescrites ; 
- la procédure est entachée d’irrégularité, dès lors que l’administration a méconnu l’article L. 196 du livre des procédures fiscales, notamment la détermination du seuil de 50 000 euros prévoyant un délai de reprise spécial, en ne prenant pas en compte les seuls soldes des comptes bancaires créditeurs ; 
- à titre subsidiaire, l’administration n’apporte pas la preuve de la valeur des titres détenus au 31 décembre 2014 
; 
- l’administration fiscale a méconnu l’article L. 23C du livre des procédures fiscales ainsi que le principe de loyauté, dès lors qu’elle a taxé les sommes non déclarées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux alors qu’elle aurait dû le faire sur le fondement de l’article 755 du code général des impôt, ce qui aurait généré des recettes fiscales moindres ; 
- à titre subsidiaire, l’administration ne pouvait appliquer une majoration de 1,25 à la taxation des BIC en raison de l’absence d’adhésion à une association de gestion agréée, dès lors qu’elle taxe un revenu fictif en méconnaissance des stipulations de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme ; 
- l’administration n’apporte pas la preuve d’un manquement délibéré justifiant des pénalités à hauteur de 40%, lesquelles sont injustifiées.  
 
Par des mémoires en défense, enregistrés les 13 septembre 2023, 17 novembre 2023 et 1er octobre 2024, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut à ce qu’il n’y ait lieu de statuer à hauteur du dégrèvement partiel accordé à raison d’une somme globale de 52 762 euros au titre de l’impôt sur le revenu des années 2011, 2012, 2013 et 2014 et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 
Il soutient que : 
- par une décision du 2 octobre 2024, un dégrèvement partiel a été accordé en droits, intérêts et au titre de la majoration de 25% s’agissant des bénéfices industriels et commerciaux des années 2011, 2012, 2013 et 2014 à hauteur de 52 762 euros ; 
- M. et Mme A... ont déclaré avoir perçu des BIC pour les années 2011, 2012 et 2013, de sorte que ceux-ci sont imposables de par leur mention par les requérants dans leurs déclarations rectificatives ; 
- si les articles L. 23 C et L.71 du livre des procédures fiscales permettent de mettre en œuvre  la procédure de taxation d’office il n’en demeure pas moins, d’une part, qu’il ne s’agit que d’une simple faculté pour l’administration et, d’autre part, que M. et Mme A... ont apporté oralement les précisions demandées par l’administration, de sorte qu’elle n’était pas tenue de les taxer d’office ; 
- le principe de loyauté n’a ainsi pas été méconnu, dès lors que la procédure de taxation d’office n’avait pas à être mise en œuvre ; 
- les comptes non déclarés à l’étranger comprennent l’ensemble des comptes-courants, comptes-titres ou d’épargne et entrent dans les prévisions des articles L. 169 du livre des procédures fiscales et des articles 1649 A et 344 A de l’annexe III du code général des impôts, de sorte que l’impôt au titre de l’année 2014 n’était pas prescrit ; 
- le prix unitaire des titres est calculé sur une période de trente jours, à cheval sur une période de deux mois, de sorte qu’il ne peut être établi au 31 décembre, l’administration ayant, au demeurant, retenu la valeur la plus faible au 21 janvier 2015 ; 
- les revenus concernés par l’application de la majoration pour manquement délibéré proviennent presque exclusivement de l’exercice d’une activité non déclarée, traduisant une volonté manifeste de M. A... de se soustraire à l’impôt. 
 
  
Vu les autres pièces du dossier ; 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Bertaux, 
- et les conclusions de M. Kaczynski, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
M. et Mme A... ont souscrit le 24 juillet 2018 des déclarations rectificatives au titre de l’impôt sur le revenu pour les années 2011, 2012, 2013 et 2015, en réponse à une invitation de l’administration fiscale de procéder à la régularisation de leurs avoirs détenus à l’étranger. Par une proposition de rectification du 10 novembre 2020, l’administration fiscale les a informés des rectifications envisagées portant sur les seuls traitements et salaires et bénéfices industriels et commerciaux (BIC) non portés sur les déclarations rectificatives déposées dans le cadre de la régularisation. M. et Mme A... ont présenté des observations le 7 décembre 2020, ayant donné lieu à un maintien partiel des rectifications par une réponse aux observations du contribuable du 7 juillet 2021. Ils ont exercé un recours hiérarchique contre cette décision le 27 octobre 2021, lequel a donné lieu à une réponse écrite du 29 octobre 2021 maintenant les rectifications. Les rectifications apportées par les intéressés à leurs déclarations de 2011, 2012, 2013 et 2015, ainsi que les rectifications notifiées par l’administration au titre des années 2011, 2014 et 2015 ont donné lieu à des impositions supplémentaires mises en recouvrement le 31 mars 2022. M. et Mme A... ont formé une réclamation le 6 septembre 2022, laquelle a été rejetée le 23 janvier 2023. Par la présente requête, ils demandent la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et contributions sociales au titre des années 2011 à 2015 ainsi que des pénalités y afférentes. 
 
Sur l’étendue du litige : 
 
Il résulte de l’instruction que, par une décision du 2 octobre 2024 postérieure à l’introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines a prononcé le dégrèvement en droits, intérêts et au titre de la majoration de 25% appliquée s’agissant des bénéfices industriels et commerciaux des années 2011, 2012, 2013 et 2014, à concurrence d’une somme de 52 762 euros. Par suite, il n’y a plus lieu à statuer, dans cette mesure, sur les contestations relatives à ces sommes qui se sont trouvées privées d’objet en cours d’instance. 
 
Sur la régularité de la procédure d’imposition : 
 
Aux termes de l’article L. 23 C du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’obligation prévue au deuxième alinéa de l’article 1649 A ou à l’article 1649 AA du code général des impôts n’a pas été respectée au moins une fois au titre des dix années précédentes, l’administration peut demander, indépendamment d’une procédure d’examen de situation fiscale personnelle, à la personne physique soumise à cette obligation de fournir dans un délai de soixante jours toutes informations ou justifications sur l’origine et les modalités d’acquisition des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d’assurance-vie. / Lorsque la personne a répondu de façon insuffisante aux demandes d’informations ou de justifications, l’administration lui adresse une mise en demeure d’avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours, en précisant les compléments de réponse qu’elle souhaite. ». 
 
En premier lieu, M. et Mme A... font grief à l’administration de leur avoir adressé une demande d’éclaircissements et de justifications et de ne pas avoir, alors qu’ils n’y avaient pas répondu de manière écrite, mis en œuvre la procédure prévue aux dispositions de l’article précité, conduisant ainsi à une imposition plus élevée dans la catégorie des BIC, en méconnaissance d’un principe de loyauté.  Il résulte de l’instruction que, par courrier du 9 décembre 2019, l’administration fiscale a demandé à M. A..., en application de l’article L. 23 C du livre des procédures fiscales, des informations ou justifications sur l’origine et les modalités d’acquisition des avoirs figurant sur des comptes non déclarés en application des dispositions de l’article 1649 A du code général des impôts, lequel rappelle qu’il dispose d’un délai de soixante jours pour adresser ces précisions et, qu’à défaut de réponse, la procédure de taxation d’office sera mise en œuvre dans les conditions prévues aux articles L. 71 du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts. Il est constant que M. A... n’a pas communiqué de réponse écrite à cette demande mais a sollicité un entretien auprès de l’administration fiscale, qui s’est tenu le 28 janvier 2020, et durant lequel il a pu présenter des explications, en présence de son conseil. Ce faisant, l’administration n’a fait que tirer les conséquences des informations communiquées par les requérants pour procéder aux rectifications en litige. Par suite, le moyen tiré de ce que l’administration fiscale aurait dû mettre en œuvre la procédure de taxation d’office doit être écarté. 
 
En second lieu, à l’appui de leur demande en décharge des impositions litigieuses, les requérants ne sauraient utilement se prévaloir de ce que l’administration, bien qu’ayant conduit la procédure de contrôle et de rectification dans le respect des garanties prévues par le législateur, aurait méconnu à leur encontre un « principe de loyauté ». Par suite, le moyen ne peut qu’être écarté comme inopérant. 
 
Sur le bien-fondé des impositions : 
 
En ce qui concerne la prescription du droit de reprise : 
 
Aux termes de l’article 169, alinéa 5, du livre des procédures fiscales : « Le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque les obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A, 1649 AA, 1649 AB et 1649 bis C du code général des impôts n'ont pas été respectées. Toutefois, en cas de non-respect de l'obligation déclarative prévue à l'article 1649 A, cette extension de délai ne s'applique pas lorsque le contribuable apporte la preuve que le total des soldes créditeurs de ses comptes à l'étranger n'a pas excédé 50 000 € à un moment quelconque de l'année au titre de laquelle la déclaration devait être faite. Le droit de reprise de l'administration concerne les seuls revenus ou bénéfices afférents aux obligations déclaratives qui n'ont pas été respectées ». 
 
Aux termes de l’article 1649 A du code général des impôts : « Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l'étranger. Les modalités d'application du présent alinéa sont fixées par décret ». L’article 344 A de l’annexe III de ce code prévoit : « I. - Les comptes à déclarer en application du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts sont ceux ouverts auprès de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou fonds. II. - Les personnes physiques joignent la déclaration de compte à la déclaration annuelle de leurs revenus. Chaque compte à usage privé, professionnel ou à usage privé et professionnel doit être mentionné distinctement (…) III. - La déclaration de compte mentionnée au II porte sur le ou les comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos, au cours de l'année ou de l'exercice par le déclarant, l'un des membres de son foyer fiscal ou une personne rattachée à ce foyer ». 
 
Ces dispositions, qui instaurent l’obligation, pour tout contribuable domicilié en France, de déclarer à l’administration les références de tout compte bancaire ouvert, utilisé ou clos à l’étranger, prévoient qu’à défaut d’une telle déclaration, les fonds ayant transité par ce compte constituent des revenus imposables, sauf pour le contribuable à apporter la preuve que les sommes en question n’entraient pas dans le champ d’application de l’impôt ou en étaient exonérées, ou qu’elles constituaient des revenus qui avaient déjà été soumis à l’impôt. Entre dans le champ de l’obligation déclarative posée par ces dispositions tout compte bancaire ouvert, utilisé ou clos à l’étranger par une personne physique, une association ou une société n’ayant pas la forme commerciale, domiciliée ou établie en France, quel que soit le titulaire de ce compte, y compris notamment si ce titulaire est une société commerciale. 
 
Ainsi, les requérants ne sont pas fondés, en application de ces dispositions, à soutenir que l’administration fiscale ne pouvait prendre en compte l’ensemble des avoir détenus au sein de la banque HSBC à l’exception du compte de dépôt. Il résulte par ailleurs de l’instruction que la somme des avoir détenus au sein de cet établissement par M. A... excède le seuil de 50 000 euros tel que prévu par l’article L. 169 précité, dès lors que la synthèse des comptes fournie par la banque à l’administration fiscale fait bien état, d’une part, d’une somme de 276 823,92 dollars hong-kongais en ce qui concerne le solde du compte de dépôt et, d’autre part, d’une somme de 1 924 399,12 dollars hong-kongais en ce qui concerne le solde du compte-titres. Dans ces conditions, l’administration fiscale était fondée à intégrer ces sommes au titre de l’impôt sur le revenu de l’année 2014 en application de son droit de reprise spécifique. Par suite, le moyen doit être écarté.   
 
En ce qui concerne l’évaluation des titres pour l’année 2014 : 
 
Il résulte de l’instruction que, dans le cadre de la demande administrative d’assistance internationale, les autorités d’Hong-Kong ont adressé des copies des relevés bancaires du compte-titres géré par la banque HSBC, lesquels ont été établis pour les périodes allant du 22 novembre au 20 décembre 2014 et du 21 décembre 2014 au 21 janvier 2015. Il en résulte, ainsi que le rappelle l’administration fiscale, que le prix unitaire des titres est calculé sur une période de trente jours « à cheval » sur deux mois. Ainsi, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l’administration ne rapporte pas la preuve de l’évaluation de ces titres au 31 décembre 2014, laquelle, étant passée de 9,674 à 9,638 dollars hong-kongais, n’a, au demeurant, que peu varié entre ces deux périodes. Par suite, le moyen doit être écarté.   
 
 
Sur les pénalités : 
 
Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt (…) entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré / (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (…), la preuve de la mauvaise foi (…) incombe à l’administration ». 
 
En relevant non seulement que M. A..., résident fiscal en France, ne pouvait ignorer que ces revenus non déclarés au titre d’une source étrangère étaient imposables en France, mais aussi qu’en 2011, 2012, 2013 et 2014, ce dernier avait perçu des commissions pour des montants élevés au regard de ses revenus déclarés, soit respectivement 45,9%, 48,4%, 19,5% et 28,16% de la base imposable pour ces années, et enfin qu’il n’avait porté aucune mention de ces revenus sur ses déclarations pour permettre à l’administration d’apprécier la situation, cette dernière établit suffisamment l’intention délibérée de M. A... d’éluder l’impôt. Par suite, le moyen ne peut qu’être écarté. 
 
Il résulte de tout ce qui précède que la requête doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles présentées au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
D E C I D E : 
 
Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. et Mme A... tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre des années 2011, 2012, 2013 et 2014 à hauteur des montants dégrevés, en cours d’instance, de 52 762 euros en droits, intérêts et majorations. 
 
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 
Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. C... A..., à Mme B... A... et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines. 
 
Délibéré après l'audience du 10 novembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
Mme Grand d’Esnon, présidente, 
Mme Benoist, conseillère,  
M. Bertaux, conseiller,  
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 novembre 2025. 
 
 
Le rapporteur, 
Signé  
H. Bertaux 
 
La présidente, 
Signé  
 J. Grand d’Esnon 
 
La greffière, 
 
Signé  
 
V. Retby 
 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.