TA35 · 2ème Chambre — 5 novembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 25 avril 2023, 18 juillet 2023, et 6 octobre 2025, M. A... B... demande au tribunal de lui accorder la décharge de l’amende qui lui a été infligée en application de l’article 1736 du code général des impôts au titre de l’année 2018 et qui a été maintenue à sa charge à concurrence de 750 euros par le conciliateur fiscal. 
 
Il soutient que : 
- l’application de cette amende n’est pas fondée dès lors que le compte litigieux correspond à un contrat d’assurance-vie Afer Europe souscrite en 1993 sans aucune préoccupation fiscale, et qu’il n’a pas été utilisé à des fins de fraude et est clos depuis 2021 ; 
 
- il n’a jamais reçu le courrier du 30 septembre 2021 auquel l’administration fait référence ; 
- il a répondu le 11 mai 2022 qu’il ne détenait pas de compte à l’étranger car à cette date le contrat d’assurance-vie en cause était clos depuis le 21 septembre 2021 et a commis de bonne foi l’erreur de ne pas mentionner ce compte clos ; 
- il n’a pas cherché à frauder ;  
- dans un courrier du 1er février 2023 adressé au pôle de contrôle revenus / patrimoine il a exposé les motifs de sa contestation et dans un courrier du 16 février 2023 adressé au même pôle il a insisté sur l’absence de toute fraude ;  
- il a sollicité l’indulgence de l’administration ;  
- il ne connaissait pas les dispositions relatives à la déclaration des comptes détenus à l’étranger 
 
Par un mémoire en défense et un mémoire purement confirmatif, enregistrés les 10 et 12 juillet 2023, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête. 
 
Il oppose à la requête une fin de non-recevoir tirée de l’absence de réclamation préalable et soutient, à titre subsidiaire, que l’application de l’amende litigieuse est fondée. 
 
Les parties ont été informées, le 6 octobre 2025, en application de l’article R. 611-7 du code de justice administrative que le tribunal est susceptible de soulever d’office le moyen tiré de la méconnaissance du champ d’application des articles 1649 A et 1736 du code général des impôts, inapplicables aux contrats d’assurance-vie. 
 
Par un mémoire, enregistré le 10 octobre 2025, la directrice régionale des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine a présenté ses observations sur ce moyen relevé d’office et a demandé de substituer les articles 1649 AA et 1766 du code général des impôts aux articles 1649 A et 1736 du même code, comme bases légales de l’amende en litige. 
 
M. B... a produit un dernier mémoire, enregistré le 14 octobre 2025, soit postérieurement à la clôture automatique de l’instruction et qui, dès lors, n’a pas été communiqué à l’administration. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts ; 
- le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 
Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
- le rapport de M. Albouy, 
- et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit :  
 
1. M. B... a été titulaire, jusqu’en 2021, d’un contrat d’assurance-vie AFER Europe ouvert en Belgique. Par un courrier du 23 novembre 2023, l’administration constatant l’absence de déclaration de ce contrat et estimant que M. B... avait méconnu les dispositions de l’article 1649 A du code général des impôts, lui a infligé, au titre de l’année 2018, une amende de 1 500 euros sur le fondement de l’article 1736 du code général des impôts. Cette amende a été mise en recouvrement le 16 janvier 2023. M. B... l’a contestée par un courrier du 1er février 2023 que l’administration a regardé comme une demande de remise gracieuse, qu’elle a rejetée le 6 février 2023. Le 23 mars 2023 le conciliateur fiscal départemental du Morbihan a accordé à M. B..., à titre gracieux, une remise de 750 euros de cette amende. Dans sa requête, M. B... conteste le bien-fondé du montant restant à sa charge, en se défendant essentiellement de toute fraude ou intention frauduleuse. 
 
Sur la fin de non-recevoir opposée par l’administration : 
 
2. Aux termes de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales : « Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire. / (…) ». 
 
3. Aux termes de l’article R. 190 du livre des procédures fiscales : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d'un impôt qui le concerne doit d'abord adresser une réclamation au service territorial, selon le cas, de la direction générale des finances publiques ou de la direction générale des douanes et droits indirects dont dépend le lieu de l'imposition. / (…) ». Ces dispositions sont également applicables aux amendes fiscales. 
 
4. Si, dans sa demande du 1er février 2023 intitulée « contestation », M. B... sollicitait l’indulgence de l’administration, son argumentation constituait une contestation du bien-fondé de l’amende en litige au motif qu’aucune fraude ne pouvait lui être reprochée. Cette contestation constituait ainsi principalement une réclamation contentieuse, au sens de l’article L. 190 du livre des procédure fiscales, et non une demande de remise gracieuse. Si l’administration y a répondu, le 6 février 2023, en la rejetant sur le plan gracieux, elle ne l’a pas rejetée explicitement sur le plan contentieux. Par suite, le service n’est pas fondé à soutenir que la requête de M. B... serait irrecevable à défaut d’avoir été précédée d’une réclamation contentieuse.  
 
Sur le bien-fondé de l’amende en litige : 
 
5. D’une part, aux termes de l’article 1649 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : « Les administrations publiques, les établissements ou organismes soumis au contrôle de l'autorité administrative et toutes personnes qui reçoivent habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces doivent déclarer à l'administration des impôts l'ouverture et la clôture des comptes de toute nature. / Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger. Les modalités d'application du présent alinéa sont fixées par décret. / Les sommes, titres ou valeurs transférés à l'étranger ou en provenance de l'étranger par l'intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables. ». 
 
6. Aux termes de l’article 344 A de l’annexe III au code général des impôts : « I. - Les comptes à déclarer en application du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts sont ceux ouverts auprès de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces. / II. - Les personnes physiques joignent la déclaration de compte à la déclaration annuelle de leurs revenus. Chaque compte à usage privé, professionnel ou à usage privé et professionnel doit être mentionné distinctement. / (…) / III. - La déclaration de compte mentionnée au II porte sur le ou les comptes ouverts, utilisés ou clos, au cours de l'année ou de l'exercice par le déclarant, l'un des membres de son foyer fiscal ou une personne rattachée à ce foyer. / Un compte est réputé avoir été utilisé par l'une des personnes visées au premier alinéa dès lors que celle-ci a effectué au moins une opération de crédit ou de débit pendant la période visée par la déclaration, qu'elle soit titulaire du compte ou qu'elle ait agi par procuration, soit pour elle-même, soit au profit d'une personne ayant la qualité de résident. ». 
 
7. Aux termes de l’article 1736 du code général des impôts : « (…) / IV. (…) / 2. Les infractions aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A et de l'article 1649 A bis sont passibles d'une amende de 1 500 € par compte ou avance non déclaré. Toutefois, pour l'infraction aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A, ce montant est porté à 10 000 € par compte non déclaré lorsque l'obligation déclarative concerne un État ou un territoire qui n'a pas conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales permettant l'accès aux renseignements bancaires. (…) ». 
 
8. D’autre part, aux termes de l’article 1649 AA du code général des impôts : « Lorsque des contrats de capitalisation ou des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance vie, sont souscrits auprès d'organismes mentionnés au I de l'article 1649 ter qui sont établis hors de France, les souscripteurs sont tenus de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus, les références des contrats ou placements concernés, la date d'effet et la durée de ces contrats ou placements, les opérations de remboursement et de versement des primes effectuées au cours de l'année précédente et, le cas échéant, la valeur de rachat ou le montant du capital garanti, y compris sous forme de rente, au 1er janvier de l'année de la déclaration. Les modalités d'application du présent alinéa sont fixées par décret (1). / Les versements faits à l'étranger ou en provenance de l'étranger par l'intermédiaire de contrats non déclarés dans les conditions prévues au premier alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables. ». 
 
9. Aux termes de l’article 344 C de l’annexe III au code général des impôts : « I. – Les contribuables doivent joindre à la déclaration prévue au 1 de l'article 170 du code général des impôts une déclaration spéciale mentionnant le ou les contrats d'assurance vie qu'ils ont souscrits auprès des organismes mentionnés à l'article 1649 AA du code général des impôts.  / II. – La déclaration spéciale mentionnée au I porte sur le ou les contrats d'assurance vie souscrits hors de France, modifiés ou dénoués au cours de l'année civile, par le déclarant ou une personne à charge du déclarant, au sens des articles 196 à 196 B du code général des impôts. / III. – Cette déclaration, établie sur papier libre, doit indiquer pour chaque contrat : / a) L'identification du souscripteur : nom, prénom, adresse, date et lieu de naissance ; / b) L'adresse du siège de l'organisme d'assurance ou assimilé et, le cas échéant, de la succursale qui accorde la couverture ; / c) La désignation du contrat, ses références et la nature des risques garantis ; / d) Le moment à partir duquel le risque est garanti et la durée de cette garantie ; / e) Les dates d'effet des avenants et des opérations de dénouement total ou partiel, survenus au cours de l'année civile. ». 
 
10. Aux termes de l’article 1766 du code général des impôts : « Les infractions aux dispositions du premier alinéa de l'article 1649 AA sont passibles d'une amende de 1 500 € par contrat non déclaré. Ce montant est porté à 10 000 € par contrat non déclaré lorsque l'obligation déclarative concerne un État ou territoire qui n'a pas conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales permettant l'accès aux renseignements bancaires. ». 
 
11. Il résulte de l’instruction que l’amende en litige a été établie sur le fondement des dispositions précitées des articles 1649 A et 1736 du code général des impôts, alors que le manquement relevé par l’administration est un défaut de déclaration d’un contrat d’assurance-vie souscrit hors de France et qu’un tel manquement est visé, non par les dispositions de l’article 1649 A du code général des impôts, mais par celles de l’article 1649 AA du même code. Ainsi, elle a été établie en méconnaissance du champ d’application des articles 1649 A et 1736 précités.  
 
12. Toutefois, l'administration peut, à tout moment de la procédure, invoquer un nouveau motif de droit propre à justifier une amende fiscale, une telle substitution de base légale ne pouvant toutefois avoir pour effet de priver le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi compte tenu de la base légale substituée.  
 
13. Il résulte de l’instruction que, antérieurement à la clôture de l’instruction, l’administration a demandé de substituer les articles 1649 AA et 1766 du code général des impôts aux articles 1649 A et 1736 du même code, comme bases légales de l’amende en litige. Dès lors que cette substitution de base légale ne prive le requérant d’aucune garantie de procédure et qu’il entre effectivement dans les prévisions des articles 1649 AA et 1766 précités, il y a lieu de faire droit à cette demande de substitution de base légale, les circonstances invoquées par le requérant, telles que sa bonne foi et l’absence de fraude, n’étant, au demeurant, pas de nature à faire obstacle à l’infliction de l’amende dont il s’agit, qui s’applique, de manière objective, notamment, dès lors que des contrats d’assurance-vie souscrits auprès d’organismes établis à l’étranger n’ont pas été déclarés, dans les formes et délais prescrits, à l’administration fiscale. 
 
14. Il en résulte que la requête de M. B... ne peut qu’être rejetée. 
 
 
D é C I D E : 
 
 
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A... B... et à la directrice régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine. 
 
 
 
Délibéré après l’audience du 15 octobre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Jouno, président, 
M. Albouy, premier conseiller, 
Mme Thielen, première conseillère.  
 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 novembre 2025. 
 
 
Le rapporteur, 
 
 
signé 
 
 
E. AlbouyLe président, 
 
 
signé 
 
 
T. Jouno 
La greffière, 
 
 
signé 
 
 
S. Guillou 
 
 
 
La République mande et ordonne à la ministre de l'action et des comptes publics en ce qui la concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.