TA80 · 2ème Chambre — 18 septembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête et un mémoire complémentaire, ce dernier n’ayant pas été communiqué, enregistrés le 5 décembre 2023 et le 16 septembre 2024, Mme A... B..., représentée jusqu’au 2 avril 2025 par Me Vandendriessche, doit être regardée comme demandant au  tribunal : 
 
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des cotisations primitives de contributions sociales auxquelles elle été assujettie au titre des années 2018, 2019 et 2020, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 
Elle soutient qu’elle peut bénéficier de l’exonération prévue à l’article 35 bis du code général des impôts à raison des revenus issus des locations de trois pièces au sein de sa résidence principale dès lors qu’elles concernent une partie de son habitation principale, constituent la résidence principale des locataires et qu’elles sont consenties à des prix raisonnables, hors charges, inférieurs aux seuils prévus par le paragraphe n° 160 de l’instruction administrative BOI-BIC-CHAMP-40-20. 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 1er mars 2024, la directrice départementale des finances publiques de la Somme conclut au rejet de la requête.  
 
Elle soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 
Par une ordonnance du 20 septembre 2024, la clôture de l’instruction a été fixée au 11 octobre 2024. 
Vu les autres pièces du dossier.  
  
Vu :  
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
   
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Le Gars, rapporteur, 
- et les conclusions de M. Menet, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
À l’issue d’un contrôle sur pièces, par proposition de rectification du 8 décembre 2022, l’administration fiscale a assujetti Mme B... à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et à des cotisations primitives de contributions sociales au titre des années 2018, 2019 et 2020. Ces impositions, mises en recouvrement par rôle du 30 septembre 2023, résultent de la réintégration aux bases imposables des revenus tirés de la location des trois logements meublés. Par la présente requête, Mme B... doit être regardée comme demandant au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires au titre des années 2018 à 2020, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 
Sur les conclusions aux fins de décharge :  
 
En ce qui concerne l’application de la loi fiscale : 
 
Aux termes de l’article 35 bis du code général des impôts : « I. - Les personnes qui louent ou sous-louent jusqu’au 31 décembre 2026 en meublé une ou plusieurs pièces de leur habitation principale sont exonérées de l’impôt sur le revenu pour les produits de cette location sous réserve que les pièces louées constituent pour le locataire ou le sous-locataire en meublé sa résidence principale ou sa résidence temporaire, dès lors qu’il justifie d’un contrat conclu en application du 3° de l’article L. 1242-2 du code du travail, et que le prix de location demeure fixé dans des limites raisonnables (…) ». Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l’impôt, au vu de l’instruction et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle est seule en mesure d’apporter et qui ne sauraient être réclamés qu’à elle-même, d’apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l’assujettissement à l’impôt ou, le cas échéant, s’il remplit les conditions légales d’une exonération. Doivent être regardés comme des loyers fixés dans des limites raisonnables pour des locations réalisées dans les autres régions que l’Ile-de-France, au sens des dispositions de l’article 35 bis du code général des impôts, ceux dont le prix annuel par mètre carré de surface habitable n’excède pas 136 € au titre de l’année 2018, 138 € au titre de l’année 2019 et 140 € au titre de l’année 2020. 
 
Pour soutenir que les prix demandés pour les locations de trois logements meublés au sein de sa résidence principale sont fixés dans des limites raisonnables, au sens des dispositions précitées du I de l’article 35 bis du code général des impôts, Mme B... se prévaut de ce qu’ils seraient inférieurs aux plafonds réévalués en tenant compte de l’indice de référence des loyers publié par l’INSEE, s’élevant pour les régions autres que l’Ile-de-France à 136 euros/m² en 2018, 138 euros/m² en 2019 et à 140 euros/m² en 2020. Pour refuser l’exonération des loyers en litige, l’administration fiscale fait valoir que les loyers perçus par la requérante excéderaient des limites raisonnables au sens des dispositions précitées du I de l’article 35 bis du code général des impôts, en ce qu’ils seraient supérieurs aux plafonds annuels par mètre carré de surface habitable qu’elle publie. 
 
Il résulte de l’instruction que Mme B... a perçu des revenus tirés de la location de trois logements meublés, constituant l’habitation principale des locataires, de 18 m² et de  20 m² à hauteur de 350 euros mensuel chacun et de 40 m² pour un montant de 450 euros mensuel, situés au sein de sa résidence principale, sise 47, rue Frédéric Mistral à Amiens, au titre des années 2018 à 2020. Il est constant que les frais de gaz, d’électricité, d’eau et de chauffage des logements sont à la charge du bailleur. Si Mme B... fait valoir que les montants des loyers s’élèvent, après déduction des charges, à 220 euros par mois chacun pour les logements de 18 m² et de 20 m², ainsi qu’à 310 euros par mois pour le logement de de 40 m², elle n’apporte toutefois aucun élément de nature à l’établir. Il s’ensuit, d’une part, que les revenus tirés par Mme B... des locations des deux logements de 18 m² et de 20 m² au titre des années 2018 à 2020 excédent notablement les seuils cités au point 2. La requérante n’est ainsi pas fondée à soutenir que loyers perçus pour les deux logements de 18 m² et de 20 m², au titre des années 2018 à 2020, sont raisonnables en tant qu’ils sont inférieurs aux plafonds fixés par l’administration fiscale et à revendiquer le bénéfice de l’exonération prévue par les dispositions du I de l’article 35 bis du code général des impôts pour les revenus tirés de leur location.  
 
D’autre part, contrairement à ce que soutient l’administration en défense, le prix de 450 euros mensuel fixé pour la location du logement de 40 m² est inférieur aux plafonds précités au titre des années en litige et doit ainsi être regardé comme ayant été fixé dans des limites raisonnables au sens de l’article 35 bis du code général des impôts. Dans ces conditions,  Mme B... est seulement fondée à se prévaloir du bénéfice de l’exonération prévue au I de l’article 35 bis du code général des impôts pour les revenus tirés de la location du logement de 40 m² au titre des années 2018 à 2020.  
 
En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale : 
 
Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « (…) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (…) ». 
 
Aux termes du paragraphe n° 160 de l’instruction administrative BOI-BIC-CHAMP-40-20 : « La loi ne fixe pas de plafond de loyer en valeur absolue. Pour apprécier si le prix de location est raisonnable, l'administration publie à titre indicatif deux plafonds annuels par mètre carré de surface habitable selon les régions, réévalués chaque année, en deçà desquels le loyer est toujours regardé comme raisonnable par l'administration fiscale. Depuis 2006, les plafonds sont réévalués en tenant compte de l'indice de référence des loyers publié par l'Institut national de la statistique et des études économiques (INSEE). Les plafonds sont relevés au 1er janvier de chaque année. La date de référence de l'indice est celle du deuxième trimestre de l'année précédente :- au titre de l'année 2018, ces plafonds s'élèvent à 185 € pour les locations ou sous-locations réalisées en Ile-de France, et à 136 € pour les locations ou sous-locations réalisées dans les autres régions ;/- au titre de l'année 2019, ces plafonds s'élèvent à 187 € pour les locations ou sous-locations réalisées en Ile-de France, et à 138 € pour les locations ou sous-locations réalisées dans les autres régions. ;/- au titre de l'année 2020, ces plafonds s'élèvent à 190 € pour les locations ou sous-locations réalisées en Ile-de France, et à 140 € pour les locations ou sous-locations réalisées dans les autres régions. ». 
 
Mme B... n’est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe n° 160 de l’instruction administrative BOI-BIC-CHAMP-40-20 qui ne donne pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il vient d’être fait application. 
 
 Il résulte de tout ce qui précède que Mme B... est seulement fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2018, 2019 et 2020 à raison des revenus tirés de la location meublée non professionnelle du logement de 40 m², ainsi que, par voie de conséquence, des pénalités correspondantes. 
 
Sur les frais de l’instance : 
 
Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat, une somme de 1 000 euros à verser à Mme B... en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
D E C I D E : 
 
Article 1er : Mme B... est déchargée des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contributions sociales et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2018, 2019 et 2020 à raison des revenus tirés de la location meublée non professionnelle du logement de 40 m². 
 
Article 2 : L’Etat versera à Mme B... la somme de 1 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.  
 
Article 4 : Le présent jugement sera notifié à Mme A... B... et à la directrice départementale des finances publiques de la Somme. 
 
 
Délibéré après l’audience du 4 septembre 2025, à laquelle siégeaient : 
  
M. Boutou, président, 
Mme Sako, conseillère, 
M. Le Gars, conseiller. 
  
Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 septembre 2025. 
   
  
Le rapporteur, 
  
  
 Signé 
  
  
V. Le Gars  
Le président, 
  
  
  Signé 
  
  
B. Boutou 
La greffière, 
  
  
 Signé 
  
  
A. Ribière 
  
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent jugement.