TA75 · 1re Section - 2e Chambre — 15 avril 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 27 février et 17 octobre 2023, M. B A, représenté par Me Le Go, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les revenus et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification, qui lui a été adressée, est insuffisamment motivée, dès lors que la proposition de rectification adressée à la société Café d'aujourd'hui, jointe en annexe, a occulté une partie des données de l'année 2018 servant à reconstituer les recettes de l'année 2017 ; 
 - les rehaussements mis à la charge de la société Café d'aujourd'hui sont intervenus à l'issue d'une procédure irrégulière et sont infondés de sorte que les rehaussements mis à sa charge au titre des revenus distribués sont également infondés ;  
 - le profit sur le trésor ne peut être regardé comme un revenu distribué sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ;  
 - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 5 juillet et 28 novembre 2023, la directrice régionale des finances publiques d'Ile de France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 18 octobre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au  
 12 décembre 2023 à 12 heures.  
 Vu : 
 - les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Alidière,   
 - les conclusions de M. Charzat, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Le Go, représentant M. A. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A la suite de la vérification de comptabilité de la société Café d'aujourd'hui, qui exploite une brasserie et dont M. A était co-gérant, l'administration fiscale l'a assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et contributions sociales, au titre de l'année 2017, à raison des omissions de recettes de la société réputées distribuées, pour partie, à son  
 co-gérant. Par la présente requête, M. A demande la décharge de ces impositions supplémentaires.  
 Sur les conclusions aux fins de décharge : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure :  
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". 
 3. D'une part, il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification ou à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire à cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse à ses observations, consécutive à un autre contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée. 
 4. D'autre part, dans l'hypothèse où l'administration fiscale estime que certains documents ou certaines copies de documents qui se trouvent en sa possession et qu'elle a utilisés pour fonder les rectifications ne peuvent être communiqués au contribuable qu'après occultation des informations couvertes par un secret protégé par la loi, il lui appartient, dans tous les cas, d'apporter des éléments d'information appropriés sur la nature des passages occultés et les raisons de leur occultation.  
 5. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 16 octobre 2020 mentionne les impôts concernés, les années d'imposition en cause et les fondements légaux des rehaussements envisagés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Etaient, par ailleurs, joints à cette proposition de rectification, la proposition de rectification du 12 décembre 2019 adressée à la société Café d'aujourd'hui, la réponse aux observations du contribuable du 22 juin 2020 ainsi que le courrier du 21 septembre 2020 en réponse aux observations supplémentaires formulées par cette société. Pour soutenir que la proposition de rectification du 16 octobre 2020 est insuffisamment motivée, le requérant relève que l'administration a occulté les données des bandes caisses conduisant à la détermination du ratio résultant du rapport entre le chiffre d'affaires du panel retenu et le chiffre d'affaires réalisé au titre de l'année 2018. A cet égard, si les documents joints à la proposition de rectification du 16 octobre 2020 ont été, pour partie, occultés, il résulte de l'instruction que l'administration a rappelé que M. A avait cessé ses fonctions de co-gérant de la société Café d'aujourd'hui en mars 2018. Afin de respecter le secret professionnel prévu par l'article L. 103 du livre des procédures fiscales, l'administration a, en conséquence, occulté les données chiffrées de la société Café d'aujourd'hui résultant de l'année 2018. Par ailleurs, les occultations pratiquées portant principalement sur les recettes réalisées par la société Café d'aujourd'hui en 2018 étaient limitées et ne rendaient pas les documents transmis inexploitables. Dans ces conditions, M. A doit être regardé comme ayant disposé des informations lui permettant de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation en application des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification du 16 octobre 2020 doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :  
 6. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. () ".  
 S'agissant de l'existence et du montant des revenus distribués :  
 Quant à la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard de la société Café d'aujourd'hui :  
 7. M. A conteste la régularité de la procédure d'imposition suivie devant la société Café d'aujourd'hui. Toutefois, compte tenu de l'indépendance des procédures relatives à l'imposition de M. A et de celle de la société Café d'aujourd'hui, les irrégularités susceptibles d'entacher la procédure d'imposition suivie à l'encontre de cette dernière, soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux, sont sans incidence sur les impositions personnelles mises à la charge de M. A. Par suite, les moyens tirés de l'irrégularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre de la société Café d'aujourd'hui ne peuvent qu'être écartés comme étant inopérants.  
 Quant au rejet de la comptabilité de la société Café d'aujourd'hui pour la période du 1er janvier 2016 au 18 septembre 2017 :  
 8. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration () ". Aux termes de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales : " I. - Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. Sans préjudice des dispositions du premier alinéa, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés au premier alinéa sont établis ou reçus sur support informatique, ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai prévu au premier alinéa de l'article L. 169. () ". 
 9. Pour rejeter la comptabilité de la société Café d'aujourd'hui comme non probante au titre de la période précitée, l'administration a, tout d'abord, relevé que les écritures comptables ont été validées le 16 juillet 2019, soit postérieurement à la réception de l'avis de vérification de comptabilité, et sont donc postérieures au dépôt des déclarations fiscales de la société. Si le requérant soutient que cette date est liée aux fonctionnalités du logiciel utilisé par son  
 expert-comptable, il n'apporte aucun élément de nature à établir que les écritures ont été clôturées antérieurement au 16 juillet 2019, sans possibilité de modification ou de suppression.  
 10. L'administration a, ensuite, constaté l'absence de conservation des données informatiques contenues dans les caisses des marques SHARP a420 et Schultès MiniTwin, en méconnaissance de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales. A cet égard, il résulte de l'instruction que la société Café d'aujourd'hui utilise deux caisses enregistreuses équipées d'un logiciel informatique. Ces logiciels permettent de facturer et d'encaisser les ventes et comprennent l'ensemble des recettes journalières de la société. A cet égard, nonobstant les circonstances que les logiciels de caisse ne soient pas directement reliés au logiciel de comptabilité utilisé par l'expert-comptable de la société requérante et que les recettes étaient totalisées manuellement puis rapprochées pour vérification des enregistrements des caisses avant d'être transmises à  
 l'expert-comptable via un document papier, la comptabilité de la société doit, compte tenu des fonctionnalités précitées et du recours à un logiciel de comptabilité, être regardée comme tenue au moyen d'un système informatisé au  sens  de  l'article L. 47 A du  livre  des procédures fiscales. Or, la société n'a pas été en mesure de produire les données informatiques issues des logiciels de caisse en l'absence de sauvegarde, faisant valoir que les caisses utilisées n'ont pas de fonctionnalité en ce sens. Ainsi, la société, qui a fait le choix de recourir à un logiciel ne permettant pas la sauvegarde des données pendant le délai prévu à l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales, a méconnu son obligation de conservation des données informatiques prévue par cette disposition. 
 11. Le vérificateur a, également, noté que les bandes de caisse ne comportaient aucun numéro en méconnaissance des dispositions du 7° de l'article 242 nonies A de l'annexe II du code général des impôts, outre l'absence de précision sur leur heure d'édition. A cet égard, les dispositions de l'arrêté du 8 juin 1967 relatif à la délivrance d'une note dans les hôtels, pensions de famille, maisons meublées et restaurants sont sans incidence sur les mentions obligatoires prévues à l'article 242 nonies A de l'annexe II du code général des impôts. Ainsi, l'administration pouvait, à bon droit, opposer l'absence de numérotation des tickets ainsi que leur heure d'édition, leur absence ne permettant pas de vérifier la séquence chronologique et continue des bandes de caisse et, partant, leur exhaustivité.  
 12. En outre, si le requérant se prévaut de l'absence d'obligation légale ou réglementaire de faire figurer les modalités de paiement sur les bandes de caisses, l'absence d'informations relative aux modes d'encaissement ne permet pas à l'administration de procéder à des rapprochements entre les justificatifs de recettes et les règlements. Si le requérant invoque également l'absence de possibilité technique d'éditer un ticket provisoire depuis le modèle de caisse utilisé pour justifier de cette absence de précision, il n'en justifie pas.  
 13. Enfin, l'administration a pu constater que les bandes de caisse n'étaient pas toujours assorties du nom des produits vendus, soit que la désignation est insuffisamment précise, soit que les saisies ont été effectuées sans précision du produit vendu laissant une case vide. De telles carences ne permettent pas au vérificateur de procéder à des rapprochements entre les produits vendus et les achats effectués. De plus, elle a relevé que le montant figurant en bas des bandes journalières de caisse pour une journée diffère très souvent du montant figurant sur le ticket journalier récapitulatif remis au cabinet comptable, lequel fait figurer un montant inférieur à celui mentionné sur les bandes de caisse. 
 14. Dans ces conditions, l'administration a pu, à bon droit, regarder la comptabilité de la société Café d'aujourd'hui comme entachée de graves irrégularités la privant de valeur probante puis procéder à la reconstitution de ses bénéfices pour la période du 1er janvier 2016 au 18 septembre 2017. 
 Quant au rejet de la comptabilité de la société Café d'aujourd'hui pour la période du 19 septembre 2017 au 31 décembre 2018 :  
 15. Pour rejeter la comptabilité de la société Café d'aujourd'hui comme non probante au titre de la période précitée, l'administration a, tout d'abord, relevé que les écritures comptables ont été validées le 16 juillet 2019, soit postérieurement à la réception de l'avis de vérification de comptabilité et sont donc postérieures au dépôt des déclarations fiscales de la société. Si le requérant soutient que cette date est liée aux fonctionnalités du logiciel utilisé par son  
 expert-comptable, il n'apporte aucun élément de nature à établir que les écritures ont été clôturées antérieurement au 16 juillet 2019, sans possibilité de modification ou de suppression.  
 16. De plus, il résulte de l'instruction que la société Café d'aujourd'hui a utilisé, à compter du 19 septembre 2017, trois caisses enregistreuses de marque Akecia utilisant la base de données du logiciel Clyo Systems. Les données des trois caisses remontent vers la caisse serveur, qui centralise l'ensemble des informations des caisses enregistreuses. A cet égard, la version certifiée utilisée par la société Café d'aujourd'hui peut, à l'aide d'un script, minorer les recettes en déconnectant une caisse du réseau afin que les recettes enregistrées sur cette caisse ne remontent pas au serveur. Dans ce cadre, les traitements informatiques réalisés par l'administration ont permis de démontrer que la société Café d'aujourd'hui avait recouru au script en vue de déconnecter la caisse " gauche " pour la période du 1er juin 2018 au 31 décembre 2018. En effet, l'administration a relevé que les tickets compris entre les numéros 47 092 et 56 408 résultant des données de la caisse " gauche " et celles du serveur mentionnaient des dates, heures et montants différents, les tickets de la caisse " gauche " n'étant plus intégrés aux données centralisées par le serveur. De plus, l'administration relève que la date du 1er juin 2018 correspond à une intervention de la société Akecia en vue de mettre à jour le logiciel. Ainsi, elle établit que la société Café d'aujourd'hui a recouru à un procédé lui permettant d'extourner une partie de ses recettes. A cet égard, si le requérant fait valoir que les traitements informatiques, qui ont mis en évidence la déconnexion de la caisse " gauche ", ne pouvaient intervenir qu'à l'occasion des traitements réalisés dans le cadre du dernier alinéa du VI de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, une telle circonstance, au demeurant, sans effet sur le rejet de la comptabilité, est sans incidence sur les impositions personnelles mises à la charge de M. A.  
 17. En outre, il a été relevé, lors de la vérification de comptabilité de la société Café d'aujourd'hui, que la quasi-totalité des tickets a été saisie avec le mode de règlement " espèces " puis a fait l'objet de retraitements en fin de journée avant affectation aux différents modes d'encaissement. L'administration n'est, ainsi, pas en mesure de procéder à des rapprochements entre les justificatifs de recettes et les règlements.  
 18. Dans ces conditions, l'administration a pu, à bon droit, regarder la comptabilité de la société Café d'aujourd'hui comme entachée de graves irrégularités la privant de valeur probante puis procéder à la reconstitution de ses bénéfices pour la période du 19 septembre 2017 au 31 décembre 2018.  
 S'agissant de la reconstitution de recettes :  
 19. Compte tenu du caractère non probant de la comptabilité de la société Café d'aujourd'hui, l'administration était en droit de reconstituer ses résultats taxables à l'aide d'une méthode extra-comptable. Elle a, ainsi, reconstitué son chiffre d'affaires d'après la " méthode des liquides ", en évaluant les recettes à partir des achats effectués au cours des années 2016 à 2018. Le service a, dans ce cadre, évalué les ventes d'un panel de boissons composé de boissons chaudes, bières et vins à partir des bandes de contrôle de l'année 2018, puis calculé la part que représente ces boissons dans le chiffre d'affaires total résultant de la bande de contrôle pour cette même période. Il a, ensuite, appliqué ce rapport au chiffre d'affaires reconstitué des ventes de boissons du panel au titre des trois exercices contrôlés, déterminé à partir des prix pratiqués au titre de ces exercices et des quantités achetées et stockées des boissons du panel. Il a alors obtenu le montant du chiffre d'affaires de la société pour 2016 et 2017. 
 20. Le requérant soutient, en premier lieu, que la méthode de reconstitution est radicalement viciée dès lors que les recettes reconstituées toutes taxes comprises ont été artificiellement majorées par le recours à un panel de produits relevant du taux normal de taxe sur la valeur ajoutée quand la majorité des ventes réalisées par la société relève du taux réduit. Toutefois, il résulte de l'instruction que la part que représente les boissons du panel dans le chiffre d'affaires total a été déterminée à partir des chiffres d'affaires toutes taxes comprises. Par conséquent, en reconstituant le chiffre d'affaires total de la société toutes taxes comprises, l'administration n'a pas artificiellement exagéré les recettes reconstituées, qui tiennent compte des différences de taux de taxe appliqués par la société requérante.  
 21. En deuxième lieu, en se bornant à soutenir que l'administration n'a pas comparé le ratio de 41,02 % obtenu au titre de l'année 2018 par rapport aux données de l'année 2017, le requérant n'apporte aucun élément de nature à démontrer que le ratio de 41,02 % ne serait pas représentatif de l'activité de la société au titre de l'année 2017. 
 22. En troisième lieu, le requérant fait valoir que l'administration ne peut appliquer une répartition par taux de TVA déterminée à partir des données d'une caisse qui n'existait pas en 2017, année en litige. Il résulte de l'instruction que la répartition du chiffre d'affaires réalisé en 2017 par taux de taxe sur la valeur ajoutée a été déterminée à partir du ratio obtenu lors de l'examen des données de la caisse " gauche " déconnectée du serveur au titre de la période du 1er juin au 31 décembre 2018. A cet égard, en l'absence de données fiables permettant de déterminer les conditions d'exploitation d'exercices vérifiés, il est loisible tant à l'administration fiscale, dans le cadre des opérations de reconstitution de chiffre d'affaires, qu'au contribuable, pour critiquer la reconstitution ainsi opérée, de se référer aux données de l'activité d'exercices antérieurs ou postérieurs, pourvu que les conditions d'exploitation, établies par tout moyen, de ces exercices n'aient pas varié ou qu'elles puissent être ajustées pour tenir compte de leur évolution. Dans ce cadre, il résulte de ce qui a été dit aux points 8 à 18 du présent jugement, que la comptabilité de la société Café d'aujourd'hui était dépourvue de valeur probante. En l'absence d'autres données fiables disponibles, l'administration pouvait utiliser les données résultant de la caisse " gauche " relatives à l'année 2018 dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que les conditions d'exploitation auraient varié entre 2017 et 2018. Par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'administration ne pouvait utiliser les données issues de l'année 2018 au motif qu'elles étaient postérieures au départ de M. A.  
 23. En quatrième lieu, le requérant sollicite l'application d'un taux de pertes pour la bière pression de 20 % se prévalant de la " main lourde " de son personnel. Il produit, pour l'établir, deux photographies montrant des verres contenant de la bière au-dessus de la limite attendue ainsi qu'un courrier de la société Heineken du 14 septembre 2016. Toutefois, si ce courrier cite un écart de 19 % " entre le théorique et le réalisé ", la société précise qu'il s'agit d'une simple illustration, qu'aucune statistique sur le nombre moyen de demis obtenus par ses clients n'existe et que le taux de perte dépend de l'attention portée lors du service et du savoir-faire du débitant. Par ailleurs, les deux photographies ne permettent pas, à elles seules, d'établir que le taux de perte devrait être fixé à 20 % et non 12 %. Le requérant n'apporte, par ailleurs, aucun document de nature à justifier du volume de pertes subies. Dans ces conditions, il n'est pas fondé à solliciter l'augmentation du taux de pertes pour la bière pression.  
 24. En cinquième lieu, le requérant propose une méthode de reconstitution fondée sur les recettes réalisées par la caisse " gauche " qui ne sont pas remontées au serveur entre le  
 1er juin 2018 et le 31 décembre 2018. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que ces données permettraient de tenir compte, pour cette période, de l'intégralité des omissions de recettes commises par la société Café d'aujourd'hui. Le requérant n'établit, dès lors, pas que sa méthode permet une reconstitution plus fidèle et représentative de chiffre d'affaires que la société a réellement réalisé. Par conséquent, le requérant ne propose aucune méthode alternative permettant de déterminer les bases d'imposition avec une meilleure approximation que la méthode des liquides utilisée par l'administration.  
 25. En dernier lieu, contrairement à ce que soutient le requérant, les minorations de recettes résultant de la déconnexion de la caisse " gauche " au titre de l'exercice clos en 2018 ont été déduites de la minoration de recettes relevée à la suite de la reconstitution de recettes. Ainsi, les rehaussements relatifs à la déconnexion de la caisse " gauche " n'ont pas été doublement imposés. Par suite, le moyen tiré de ce que la reconstitution du chiffre d'affaires de la société Café d'aujourd'hui serait exagérée en raison d'une double imposition doit être écarté.  
 Quant au montant des revenus distribués :  
 26. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / () 4° () les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice () ". Aux termes du premier alinéa de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales : " En cas de vérification simultanée des taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées, de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, le supplément de taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées afférent à un exercice donné est déduit, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, des résultats du même exercice, sauf demande expresse des contribuables, formulée dans le délai qui leur est imparti pour répondre à la proposition de rectification. () ". Aux termes des troisième et sixième alinéas du même article : " Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés peuvent, dans la mesure où le bénéfice correspondant aux rectifications effectuées est considéré comme distribué, par application des articles 109 et suivants du code général des impôts, à des associés ou actionnaires dont le domicile ou le siège est situé en France, demander que l'impôt sur le revenu supplémentaire dû par les bénéficiaires en raison de cette distribution soit établi sur le montant du rehaussement soumis à l'impôt sur les sociétés diminué du montant de ce dernier impôt. / () L'imputation prévue aux troisième et quatrième alinéas est soumise à la condition que les associés ou actionnaires reversent dans la caisse sociale les sommes nécessaires au paiement des taxes sur le chiffre d'affaires et des taxes assimilées, de l'impôt sur les sociétés et de la retenue à la source sur les revenus de capitaux mobiliers se rapportant aux sommes qui leur ont été distribuées ". 
 27. En application de ces dispositions, pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, le rappel de taxe sur la valeur ajoutée afférent à la réalisation de recettes dissimulées réalisées au cours d'un exercice donné est en principe, en vertu des dispositions du 4° du 1 de l'article 39 du code général des impôts citées au point 26, déductible des résultats de l'exercice au cours duquel il est mis en recouvrement. Par dérogation, le premier alinéa de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales prévoit qu'en cas de vérification simultanée au regard de l'impôt sur les sociétés et des taxes sur le chiffre d'affaires, ce rappel est déduit des résultats de l'exercice vérifié, sauf à ce que la société s'oppose à l'application des dispositions de ce dernier article. 
 28. En application des dispositions de l'article 110 du code général des impôts citées au point 6, le montant susceptible d'être regardé comme distribué entre les mains d'un associé sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 de ce code se limite au rehaussement du résultat de l'exercice vérifié retenu pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés de la société distributrice. 
 29. Il résulte de ces dispositions que, lorsque le rappel de taxe sur la valeur ajoutée n'a pas été déduit des résultats de l'exercice vérifié retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés de la société distributrice par application des dispositions du premier alinéa de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, mais a été déduit de ceux de l'exercice de sa mise en recouvrement par application du 4° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, le montant regardé comme distribué entre les mains de l'associé sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 de ce code s'entend de la totalité des recettes dissimulées, en ce compris le rappel de taxe sur la valeur ajoutée correspondant. Il appartient, dans ce cas, à l'administration d'établir l'appréhension de ces sommes par l'associé, cette appréhension étant toutefois présumée lorsque ce dernier est le maître de l'affaire. 
 30. En revanche, lorsque ce rappel a été déduit des résultats de l'exercice vérifié retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés de la société distributrice par application des dispositions du premier alinéa de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, le montant regardé comme distribué sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts se limite au montant calculé hors taxe des recettes dissimulées. Toutefois, le rappel de taxe sur la valeur ajoutée due sur ces recettes est imposable entre les mains de l'associé sur le fondement du 2° du 1 de cet article 109, à condition que l'administration établisse que cette somme a été mise à sa disposition. 
 31. Il résulte de l'instruction, et en particulier du courrier du 21 septembre 2020 annexé à la proposition de rectification adressée au requérant, que l'administration a notifié à la société Café d'aujourd'hui des rappels de taxe sur la valeur ajoutée de 28 459 euros pour 2017. Il résulte également de ce courrier que les résultats rectifiés de la société, avant cascade, étaient de 208 016 euros. L'administration a déduit les suppléments de taxe sur la valeur ajoutée de 28 459 euros pour 2017 des résultats de l'assiette de l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2017 en application des dispositions de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, soit un résultat fiscal imposable rectifié de 179 557 euros. A cet égard, il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 16 octobre 2020, que le rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société pour un montant de 28 459 euros pour 2017 a été qualifié de revenus distribués à M. A, désigné par la société Café d'aujourd'hui comme bénéficiaire de ces revenus, sur le fondement des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts à hauteur de 50 %. L'administration a néanmoins procédé à une modification de la base légale dans sa décision de rejet de la réclamation préalable du requérant du 14 décembre 2022 pour substituer aux dispositions appliquées celles du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Toutefois, lorsque les dispositions du premier alinéa de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales ont été appliquées, le montant correspondant au rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société n'est susceptible d'être regardé comme distribué que sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, et non sur le fondement de celles du 1° du 1 du même article. Dans ces conditions, compte tenu de la majoration de 25 % appliquée au titre de l'année 2017, M. A est fondé à soutenir que l'administration ne pouvait imposer, entre ses mains, la somme de 17 787 euros pour 2017 sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts précité.  
 En ce qui concerne les pénalités : 
 32. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".  
 33. La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations souscrites par le contribuable et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt. 
 34. L'administration, en se fondant sur la qualité de co-gérant de la société Café d'aujourd'hui de M. A qui, à ce titre, ne pouvait ignorer les recettes professionnelles soustraites de la comptabilité de la société, et sur l'importance des sommes en cause par rapport aux revenus déclarés par le requérant en 2017, a suffisamment motivé l'application de la majoration prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts et établi l'existence de manquement délibéré. 
 35. Il résulte de tout ce qui précède que M. A est seulement fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2017, résultant de la réintégration dans ses bases imposables, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, de revenus distribués par la société Café d'aujourd'hui d'un montant de 17 787 euros au titre de l'année 2017. 
 Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 36. Ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, la somme que M. A demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.  
 D E C I D E: 
 Article 1er : M. A est déchargé, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2017, résultant de la réintégration dans ses bases imposables, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, de revenus distribués par la société Café d'aujourd'hui d'un montant de 17 787 euros. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A est rejeté.  
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et à la directrice régionale des finances publiques d'Ile de France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 1er avril 2025, à laquelle siégeaient : 
 Mme Le Roux, présidente, 
 M. Amadori, premier conseiller, 
 Mme Alidière, première conseillère,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 avril 2025. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 A. ALIDIERE 
 La présidente, 
 Signé 
 M-O LE ROUX         
 La greffière, 
 Signé 
 V. FLUET 
 La République mande et ordonne à la ministre auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargée des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
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