TA69 · 6ème chambre — 14 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
   
   
 Par une requête le 1er août 2023, M. A C, représenté par Me Maniez, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, des prélèvements sociaux, des intérêts de retard et des majorations auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2017 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et les dépens de l'instance. 
 Il soutient que : 
 - il se prévaut de la doctrine administrative, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, selon laquelle le service est tenu de recourir à la procédure de l'article 117 du code général des impôts afin de demander à la société le nom des bénéficiaires non identifiés de distributions occultes ; 
 - le service ne peut lui opposer les informations issues du droit de communication exercé auprès de l'EURL PB Ebéniste, le 24 mai 2022, postérieur à la proposition de rectification ; 
 - l'administration doit démontrer l'appréhension effective de la somme de 111 690 euros dès lors qu'il n'était ni dirigeant ni actionnaire de la société LGA Transport ; 
 - le seul libellé d'une écriture faisant référence à M. C est insuffisant pour démontrer une appréhension des sommes ; 
 - l'appréhension de la somme de 111 690 euros n'étant pas démontrée, les rehaussements ne sont pas motivés en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;   
 - l'administration doit démontrer l'appréhension effective de la somme de 71 322,82 euros dès lors qu'il n'était ni dirigeant ni actionnaire de la société LPF ;  
 - l'administration ayant désigné la société Archipel, comme bénéficiaire de 11 681,10 euros, dans sa proposition de rectification, aucune distribution ne pouvait ainsi avoir été faite à son bénéfice, la proposition de rectification méconnaît dès lors l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. 
 Par un mémoire en défense enregistré, le 6 octobre 2023, le directeur spécialisé de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés et sollicite, à titre subsidiaire, une substitution de base légale pour fonder les impositions en litige. 
 Par une ordonnance du 5 avril 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 22 avril 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Bardad, première conseillère, 
 - les conclusions de Mme Collomb, rapporteure publique.   
 Considérant ce qui suit :  
 1. A la suite de la vérification de comptabilité des sociétés LGA Transport et LPF au titre de la période du 1er janvier 2016 au 30 novembre 2017 pour la première société, et du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2017 pour la seconde société, M. A C a été identifié comme le bénéficiaire de revenus distribués par ces sociétés au titre de l'année 2017. A l'issue d'un contrôle sur pièces, les sommes en causes ont été imposées entre ses mains à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux sur le fondement des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts. Pour ces revenus, taxés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, il a été fait application des dispositions du 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts en vertu desquelles le montant des revenus et charges retenu pour le calcul de l'impôt sur le revenu selon les modalités prévues à l'article 197 du même code est multiplié par 1,25. Les impositions supplémentaires ont été assorties des intérêts de retard prévus par l'article 1727 du CGI, et de la majoration pour manquement délibéré au taux de 40 % prévue au a de l'article 1729 du même code. Par la présente requête, M. C demande la décharge de ces impositions. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
 3. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 26 mars 2019 et la proposition du 15 novembre 2019, à laquelle était annexée la proposition de rectification du 1er août 2019 adressée à la société SCP Canet, liquidateur de la société L.P.F. SAS, comportent l'ensemble des éléments permettant à M. C de formuler ses observations. L'intéressé a, d'ailleurs, présenté ses observations le 22 mai 2019 à l'égard de la proposition de rectification du 26 mars 2019, puis le 14 janvier 2020 à l'encontre de celle du 15 novembre 2019. Les propositions de rectification en cause mentionnent les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus à laquelle ils se rattachent ainsi que l'année d'imposition concernée. Les propositions de rectification des 26 mars et 15 novembre 2019 sont ainsi suffisamment motivées, sans que le requérant puisse utilement soutenir que l'administration n'apporterait pas la preuve qui lui incombe, de l'appréhension des sommes en litige, dès lors que ce motif relève du bien-fondé de l'imposition.   
 4. En deuxième lieu, si M. C se prévaut de la doctrine administrative, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, selon laquelle le service est tenu de recourir à la procédure de l'article 117 du code général des impôts afin de demander à la société le nom des bénéficiaires non identifiés de distributions occultes, cette doctrine administrative ne peut utilement être invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle est relative à la procédure d'imposition. 
 5. En dernier lieu, ni les dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, ni celles de l'article L. 57 citées au point 2 du présent jugement, ne font obstacle à ce que l'administration réunisse, postérieurement à l'achèvement de la procédure de rectification, y compris par l'exercice de son droit de communication, des renseignements complémentaires corroborant ceux qui ont été déjà portés à la connaissance du contribuable. 
 6. Il est constant que, s'agissant du rehaussement d'un montant de 11 681,10 euros, l'administration a procédé à la vérification de comptabilité de la société LPF, au sein de laquelle M. C n'occupait officiellement aucune fonction, au titre de la période allant du 1er janvier au 31 décembre 2017. Il résulte de l'instruction et, en particulier de la proposition de rectification du 15 novembre 2019, que le service s'est borné à relever que le compte bancaire de la société LPF mentionnait d'une part, une sortie de fonds au profit du Restaurant L'Archipel, dont M. C était le président, et d'autre part, une opération débitrice enregistrée le 1er mars 2017, d'un montant de 11 681,10 euros libellé au nom de PB Ebéniste. La réponse aux observations du contribuable rappelait que cette somme faisait partie du " montant total de 51 687,53 euros au bénéfice de M. B pour le compte de la société l'ARCHIPEL ". L'administration a alors estimé que cette somme 11 681,10 euros constituait pour ce motif un revenu distribué, au profit de M. C, au sens du c de l'article 111 du code général des impôts. Toutefois, dans sa décision d'acceptation partielle de la réclamation préalable du 26 mai 2023 présentée par M. C, l'administration a relevé qu'à la suite du droit de communication exercé par le service, le 24 mai 2022, postérieurement à la mise en recouvrement des impositions litigieuses, la société PB Ebéniste avait indiqué que cette somme de 11 681,10 euros lui avait été versée en règlement de travaux réalisés au domicile de M. C. Or, il résulte de l'instruction que, pour justifier l'imposition de cette somme entre les mains de M. C sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts, l'administration s'est fondée sur ce nouvel élément obtenu dans le cadre du droit de communication exercé par l'administration auprès de la société PB Ebeniste après l'achèvement de la procédure de rectification, qui n'est pas venu en l'espèce corroborer le fait que le requérant devait être regardé comme ayant  bénéficié de cette somme de 11 681,10 euros pour le compte de la société l'ARCHIPEL qui avait motivé l'imposition de cette somme au cours de la procédure de rectification, mais qui est venu justifier un nouveau motif de fait tiré de ce que la somme de 11 681,10 euros avait été versée à la société PB Ebéniste en règlement de travaux effectués au domicile du requérant,  dont l'administration n'avait pas fait état ni dans la proposition de rectification du 15 novembre 2019 ni dans la réponse aux observations du contribuable du 14 août 2020 et à l'égard duquel le requérant n'avait pu présenter ses observations. Dans ces conditions, M. C est fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a, dans les circonstances de l'espèce, imposé cette somme de 11 681,10 euros en application du c de l'article 111 du code général des impôts. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne l'existence et le montant des distributions : 
 7. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () c. Les rémunérations et avantages occultes ; (). ".    
 S'agissant des revenus distribués par la société LGA Transport : 
 8. Il résulte des dispositions de l'article 54 bis du code général des impôts que les contribuables visés à l'article 53 A du même code doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en argent ou en nature accordés à leur personnel. A défaut du respect d'une telle obligation, les sommes correspondantes constituent des avantages occultes au sens du c de l'article 111 du code général des impôts, imposables entre les mains du bénéficiaire dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.   
 9. Il résulte de l'instruction que l'administration a procédé à la vérification de comptabilité de la société LGA Transport, dont M. C était salarié, au titre de la période allant du 1er janvier 2016 au 30 novembre 2017. L'entreprise n'a pas respecté ses obligations comptables, fiscales et sociales pour la période allant du 1er janvier au 30 novembre 2017, date à laquelle elle a cessé l'exploitation de son activité. La société LGA Transport n'a ainsi tenu aucune comptabilité au titre de l'exercice clos en 2017. Elle a cependant présenté, lors des opérations de contrôle, un " journal des salaires " indiquant un montant de salaires nets versés à M. C de 101 171,99 euros. Ce journal ne mentionnait aucun remboursement au titre des frais professionnels. Il résulte par ailleurs de l'instruction et particulièrement du libellé des opérations enregistrées au débit du compte bancaire n° 10278 07307 0002044941 de la société LGA Transport ouvert auprès du Crédit Mutuel de Saint-Fons (Rhône) que des versements par virement SEPA ont été effectués au profit de M. C au titre de l'année 2017 pour un montant total de 111 690,18 euros. Compte tenu du libellé des virements qui mentionnent expressément le nom de M. C, ce dernier est bien identifié comme étant le bénéficiaire des sommes précitées. La société LGA Transport n'ayant tenu aucune comptabilité, les obligations de déclaration des rémunérations ou avantages accordés à son personnel prévues par l'article 54 bis du CGI n'ont pas été respectées. Compte tenu de ces éléments, l'administration établit que les sommes ainsi appréhendées par M. C, qui n'ont fait l'objet ni d'une comptabilisation ni d'une déclaration par la société LGA Transport et qui sont sans lien avec les fonctions de salarié exercées par l'intéressé, constituent, pour leur totalité, des avantages occultes qui doivent être imposés sur le fondement des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts. Par suite, le requérant n'est pas fondé à demander la décharge des impositions correspondantes.   
 S'agissant des revenus distribués par la société LPF : 
 10. Il résulte de l'instruction que l'administration a procédé à la vérification de comptabilité de la société LPF au titre de la période allant du 1er janvier au 31 décembre 2017 tel que cela a été précédemment exposé. Les opérations de contrôle ont notamment révélé que cette société avait notamment versé à M. C des sommes d'un montant total de 59 641 euros au titre de l'année 2017. En l'espèce, l'administration rapporte la preuve que M. C a perçu la somme totale de 59 641,72 euros au titre de l'année 2017 en se fondant sur la copie des chèques recto-verso établis par la société LPF au profit du requérant dont elle lui a communiqué la copie, lors de sa réponse aux observations du contribuable n° 3926 du 14 août 2020. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale, qui n'était pas tenue de mettre en œuvre la procédure prévue par l'article 117 du code général des impôts, a regardé la somme totale de 59 641,72 euros comme un avantage occulte entrant dans le champ d'application du c. de l'article 111 du code général des impôts et l'a imposée sur ce fondement, entre les mains de M. C dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.   
 11. Il résulte de tout ce qui précède que M. C est seulement fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'imposition auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2017 résultant de l'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers de la somme de 11 681,10 euros. 
 Sur les dépens : 
 12. En l'absence de dépens dans la présente instance, les conclusions présentées M. C sur le fondement de l'article R.761-1 du code de justice administrative doivent, en tout état de cause, être rejetées. 
 Sur les frais liés à l'instance : 
 13. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances particulières de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu, à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, et aux prélèvements sociaux au titre de l'année 2017 sont réduites de la somme de 11 681,10 euros imposée comme revenus distribués dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 Article 2 : M. C est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et des prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2017 et des pénalités correspondantes, correspondant à la réduction des bases d'imposition définie à l'article 1er.  
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. C est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. A C et au directeur du contrôle fiscal  centre est.  
 Délibéré après l'audience du 30 avril 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Segado, président, 
 M. Delahaye, premier conseiller, 
 Mme Bardad, première conseillère,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 mai 2024. 
 La rapporteure, 
 N. BardadLe président, 
 J. Segado  
 La greffière, 
 G. Montézin 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
 Pour expédition, 
 Une greffière,